Apelação Cível Nº 5007522-93.2020.4.02.5110/RJ
RELATOR: Desembargador Federal MARCUS ABRAHAM
RELATÓRIO
Retornam os autos da Vice-Presidência para reexame do acórdão do evento 20, integrado pelo julgamento do evento 50, e eventual adequação ao entendimento do Superior Tribunal de Justiça, firmado nos Recursos Especiais nº 1.896.678 e 1.958.265, ambos afetados para julgamento sob o rito dos repetitivos - Tema 1.125.
No presente caso, AUTO POSTO CIGANO LIMITADA impetrou mandado de segurança pleiteando que fosse concedida a segurança para (a) autorizar a exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS e da COFINS; e (b) possibilitar a compensação, com outros tributos administrados pela Receita Federal do Brasil, de todos e quaisquer valores indevidamente recolhidos a título de PIS e COFINS sobre base de cálculo que contemple os valores relativos ao ICMS, nos 5 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento desta ação e no seu transcorrer, devidamente corrigidos.
A sentença afastou o pedido de suspensão até o julgamento dos embargos de declaração opostos no RE 574.706. Quanto ao mérito, julgou improcedente o pedido e denegou a segurança, por entender que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do citado RE 574.706, fixou o entendimento em sede de repercussão geral de que "O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS". Não obstante, a pretensão relacionada ao ICMS recolhido por substituição tributária (ICMS-ST) não merece prosperar, visto que a impetrante é empresa substituída no que diz respeito ao recolhimento de ICMS. Assim, uma vez que não há recolhimento de tributo, na prática, o que se pleiteia na inicial é o reconhecimento do direito a uma espécie de creditamento de PIS e COFINS não previsto na legislação de regência (Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003), o que não se pode admitir. Por conseguinte, a manutenção da sistemática atual em nada viola os princípios da capacidade contributiva ou da vedação ao confisco (evento 38 integrado pelo evento 54).
Por conseguinte, a AUTO POSTO CIGANO LIMITADA, em suas razões recursais, objetivou a reforma da sentença, inclusive, para assegurar o direito líquido e certo da ora Apelante de (i) não incluir os valores apurados a título de ICMS-ST na base de cálculo do PIS e da COFINS, bem como (ii) compensar todos e quaisquer valores indevidamente recolhidos a este título, nos 5 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento desta ação e no seu transcorrer, devidamente corrigidos (evento 69).
Esta e. 3ª Turma Especializada negou provimento à apelação da impetrante, por entender que não há que se falar na possibilidade de exclusão, pelo contribuinte substituído, dos valores de ICMS-ST da base de cálculo da contribuição para o PIS e COFINS (evento 20/TRF). Opostos embargos de declaração pela impetrante (evento 26/TRF2), foi negado provimento conforme acordão do evento 50/TRF2.
A AUTO POSTO CIGANO LIMITADA, então, interpôs recurso especial e recurso extraordinário (evento 56/TRF2).
A Vice-Presidência determinou o sobrestamento dos recursos, nos termos do artigo 1030, III do Código de Processo Civil, até o pronunciamento definitivo do Superior Tribunal de Justiça sobre a tese estabelecida no referido leading case (evento 70/TRF2).
Posteriormente, em 26/11/2024, a Vice-Presidência desta Corte determinou a devolução dos autos a este órgão julgador para, nos termos do art. 1.030, II, do CPC, avaliar a pertinência de eventual adequação do julgamento ao Tema 1.125 do STJ.
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
Conforme relatado, retornam os autos da Vice-Presidência desta Corte para que este órgão julgador, nos termos do art. 1.030, II, do CPC, avalie a pertinência de eventual adequação do julgamento ao Tema 1.125 do STJ.
A ementa do acórdão resultante do julgamento possui o seguinte teor (evento 20):
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. PIS E COFINS. EXCLUSÃO DOS VALORES DE ICMS-SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (ICMS-ST) PELO CONTRIBUINTE SUBSTITUÍDO. IMPOSSIBILIDADE.
1. Trata-se de recurso de apelação interposto por AUTO POSTO CIGANO LIMITADA em face de sentença proferida pelo Juízo da 2ª Vara Federal de São João de Meriti/RJ, que, em mandado de segurança postulando a concessão da ordem para excluir ICMS-ST, recolhido na condição de contribuinte substituído, da base de cálculo da contribuição para o PIS e da COFINS e a autorização para compensação dos valores a este título recolhidos nos últimos cinco anos, denegou a segurança.
2. Cinge-se a questão a verificar a possibilidade ou não de exclusão pelo contribuinte substituído dos valores correspondentes ao ICMS-ST (ICMS-Substituição Tributária) da base de cálculo das contribuições do PIS e da COFINS e, consequentemente, reconhecer o direito de compensar os valores recolhidos a tal título.
3. Tendo em vista que a vinculação dos juízes e tribunais a julgamentos dos tribunais superiores deve ser exercida de forma restritiva, descabe estender a construção jurídica estabelecida pela Suprema Corte, no citado RE nº 574.706/PR, para também excluir o ICMS-ST na base de cálculo do PIS e da COFINS.
4. Sendo o contribuinte substituído mero contribuinte econômico do ICMS-ST, tudo aquilo que ele (substituído) obtém pela venda de suas mercadorias e/ou serviços a terceiros é preço e, como tal, constitui receita bruta/faturamento seu, não possuindo qualquer relação com o ICMS-ST já recolhido anteriormente pelo substituto.
5. O ICMS-ST não pode ser excluído da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidos pelo substituído simplesmente porque jamais esteve formalmente incluído nessa mesma base de cálculo.
6. Consoante se observa da legislação de regência, existe expressa previsão no sentido de excluir do âmbito de incidência do PIS e da COFINS o ICMS-ST. Ora, se o ICMS-ST não integra o conceito de receita bruta para fins de incidência das contribuições mencionadas, é certo dizer que não há crédito a ser gerado a favor do contribuinte substituído.
7. Permitir o creditamento também do valor pago a título de ICMS-ST pago pelo substituto tributário seria consentir duplo creditamento ao substituído, visto que poderia ele se creditar pelo valor das contribuições ao PIS e COFINS incidentes sobre o ICMS embutido nas mercadorias que adquire do substituto e, de outro lado, pelo ICMS-ST embutido no preço dessas mesmas mercadorias, sobre o qual não incidiram as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, criando-se benefício fiscal não almejada pela lei.
8. Compreender diferentemente disso, ou seja, acolhendo à tese da Autora, seria conceder verdadeiro tratamento anti-isonômico e privilegiado à ela, em detrimento de todas as outras empresas do mesmo ramo de atuação que se submetem à sistemática da não cumulatividade do PIS e da COFINS. Nesse sentido, não pode o Poder Judiciário atuar na condição de legislador positivo, desconsiderando os limites objetivos e subjetivos estabelecidos na concessão de benefício fiscal, de modo a criar situação mais favorável ao contribuinte do que aquela perseguida pela lei.
9. É certo considerar-se como indevida a inclusão do ICMS direto na base de cálculo do PIS e da COFINS, tendo em vista que seriam os valores mero ingresso, montante em trânsito pelas contas da empresa, cuja titularidade seria do ente federativo. Por outro lado, a mesma conclusão não se pode sustentar no tocante ao ICMS-ST, na medida em que, na substituição tributária, não há ingressos ou recolhimentos posteriores, pois quem o recolhe é o fornecedor/industrial/fabricante substituto.
10. Apelação desprovida.
Examinando a questão, verifico que o juízo de retratação deve ser exercido. Ressalta-se que o acórdão foi proferido em 21/09/2021 (integrado em 23/11/2021), portanto, antes do julgamento do Tema 1.225 dos recursos repetitivos (13/12/2023), razão pela qual não se observou o precedente vinculante no caso concreto.
Com relação a sistemática da inclusão/exclusão do ICMS-ST frente à base de cálculo do PIS e da COFINS, por ocasião da análise dos Recursos Especiais 1.896.678 e 1.958.265, ambos afetados para julgamento sob o rito dos repetitivos (Tema 1.125), a Primeira Seção do STJ, por unanimidade, no dia 13/12/2023, negou provimento ao recurso especial, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator fixando a seguinte tese jurídica: "O ICMS-ST não compõe a base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS devidas pelo contribuinte substituído no regime de substituição tributária progressiva".
Vejamos:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. ICMS-ST. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PROGRESSIVA. SUBSTITUÍDO. CONTRIBUIÇÃO AO PIS. COFINS. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO.
1. O Supremo Tribunal Federal decidiu, em caráter definitivo, por meio de precedente vinculante, que os conceitos de faturamento e receita, contidos no art. 195, I, "b", da Constituição Federal, para fins de incidência da Contribuição ao PIS e da COFINS, não albergam o ICMS (RE 574.706/PR, Rel. Ministra CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 15/03/2017, DJe 02/10/2017), firmando a seguinte tese da repercussão geral: "O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS" (Tema 69).
2. No tocante ao ICMS-ST, contudo, a Suprema Corte, nos autos do RE 1.258.842/RS, reconheceu a ausência de repercussão geral: "É infraconstitucional, a ela se aplicando os efeitos da ausência de repercussão geral, a controvérsia relativa à inclusão do montante correspondente ao ICMS destacado nas notas fiscais ou recolhido antecipadamente pelo substituto em regime de substituição tributária progressiva na base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS" (Tema 1.098).
3. O regime de substituição tributária - que concentra, em regra, em um único contribuinte o dever de pagar pela integralidade do tributo devido pelos demais integrantes da cadeia produtiva - constitui mecanismo especial de arrecadação destinado a conferir, sobretudo, maior eficiência ao procedimento de fiscalização, não configurando incentivo ou benefício fiscal, tampouco implicando aumento ou diminuição da carga tributária.
4. O substituído é quem pratica o fato gerador do ICMS-ST, ao transmitir a titularidade da mercadoria, de forma onerosa, sendo que, por uma questão de praticidade contida na norma jurídica, a obrigação tributária recai sobre o substituto que, na qualidade de responsável, antecipa o pagamento do tributo, adotando técnicas previamente estabelecidas na lei para presumir a base de cálculo.
5. Os contribuintes (substituídos ou não) ocupam posições jurídicas idênticas quanto à submissão à tributação pelo ICMS, sendo certo que a distinção entre eles encontra-se tão somente no mecanismo especial de recolhimento, de modo que é incabível qualquer entendimento que contemple majoração de carga tributária ao substituído tributário tão somente em razão dessa peculiaridade na forma de operacionalizar a cobrança do tributo.
6. A interpretação do disposto nos arts. 1º das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003 e 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, realizada especialmente à luz dos princípios da igualdade tributária, da capacidade contributiva e da livre concorrência e da tese fixada em repercussão geral (Tema 69 do STF), conduz ao entendimento de que devem ser excluídos os valores correspondentes ao ICMS-ST destacado da base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS devidas pelo substituído no regime de substituição progressiva.
7. Diante da circunstância de que a submissão ao regime de substituição depende de lei estadual, a indevida distinção entre ICMS regular e ICMS-ST na composição da base de cálculo das contribuições em tela concederia aos Estados e ao Distrito Federal a possibilidade de invadir a competência tributária da União, comprometendo o pacto federativo, ao tempo que representaria espécie de isenção heterônoma.
8. Para os fins previstos no art. 1.036 do CPC/2015, fixa-se a seguinte tese: "O ICMS-ST não compõe a base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS, devidas pelo contribuinte substituído no regime de substituição tributária progressiva."
9. Recurso especial desprovido.
(REsp n. 1.958.265/SP, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Seção, julgado em 13/12/2023, DJe de 28/2/2024)
Quanto ao tema, quando a questão ainda não havia sido pacificada pelo STJ, alinhava-me ao delineado pela Segunda Turma do E. STJ, no sentido de que “o valor do ICMS-ST não pode compor o conceito de valor de bens e serviços adquiridos para efeito de creditamento das referidas contribuições para o substituído, exigido pelos arts. 3, §1º, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, já que o princípio da não cumulatividade pressupõe o pagamento do tributo na etapa econômica anterior, ou seja, pressupõe a cumulatividade (ou a incidência em "cascata") das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS” (Precedente: STJ: AgInt nos EDcl no RECURSO ESPECIAL Nº 1881576 – SC, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 15/03/2021).
No entanto, uma vez que o STJ, por unanimidade, estabeleceu que o ICMS-ST não integra a base de cálculo das contribuições para o PIS e COFINS, altero a minha posição anterior para não só admitir a imediata suspensão da exigibilidade do tributo, mas também para reconhecer, quando for o caso, os efeitos financeiros da exclusão do imposto da base de cálculo, ressalvando, no entanto, que tal se daria por conta e risco do contribuinte em eventual mudança do alcance do julgado nesta matéria pelo STJ, arcando este com todos os efeitos financeiros e tributários (inclusive infrações) por eventual restrição no alcance da decisão do STJ.
Desta forma, tendo em vista as circunstâncias atuais, é de ser reconhecido o direito do impetrante a apurar e recolher o PIS e COFINS, sem a inclusão do ICMS-ST em suas bases de cálculo.
Sobre o tema objeto da presente demanda, veja, por todos, o seguinte julgado desta 3ª Turma Especializada:
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. JUÍZO DE RETRATAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO AO PIS. COFINS. ICMS-ST. EXCLUSÃO. RECURSOS ESPECIAIS Nº 1.896.678 E Nº 1.958.265/SP. TEMA 1.125 DO STJ.
1. Trata-se de julgamento de Recurso de Apelação, que retornam da Vice-Presidência desta Corte, nos termos do disposto no artigo 1.040, inciso II, do CPC/2015, para que esta Terceira Turma Especializada decida sobre a possibilidade de eventual juízo de retratação para conformação do acórdão ao Tema 1.125 dos recursos repetitivos do STJ.
2. Com relação a sistemática da inclusão/exclusão do ICMS-ST frente à base de cálculo do PIS e da COFINS, por ocasião da análise dos Recursos Especiais 1.896.678 e 1.958.265, ambos afetados para julgamento sob o rito dos repetitivos (Tema 1.125), a Primeira Seção do STJ, por unanimidade, no dia 13/12/2023, negou provimento ao recurso especial, nos termos do voto do Sr. Ministro Relator fixando a seguinte tese jurídica: "O ICMS-ST não compõe a base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS devidas pelo contribuinte substituído no regime de substituição tributária progressiva".
3. Em sede de embargos de declaração publicados em 26/06/2024, buscando a segurança jurídica e a credibilidade do Poder Judiciário, entendeu a Corte da Cidadania que “a modulação dos efeitos da presente tese (Tema 1.125 do STJ) terá como marco 15/03/2017 – data do julgamento do Tema 69 do STF –, "ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido o julgamento".
4. Com a edição da Lei nº 9.250/95, aplica-se exclusivamente a taxa SELIC para a recomposição da correção monetária e juros de mora, a teor do art. 39, § 4º do referido diploma legal, a partir dos recolhimentos indevidos.
5. Juízo de retratação exercido.
(TRF2 – Juízo de Retratação em AC nº 5004559-21.2020.4.02.5108/RJ, Rel. Des. Fed. Marcus Abraham, 3ª Turma Especializada, SESSÃO VIRTUAL DE 08/10/2024 A 14/10/2024)
Destarte, revela-se plenamente admissível a exclusão do ICMS-ST da base de cálculo do PIS e da COFINS nas operações de venda do impetrante, nos casos em que essas operações estejam sujeitas à substituição tributária ou à antecipação com encerramento de tributação, nos exatos termos requeridos na exordial.
Há que se observar que o Superior Tribunal de Justiça, em acórdão publicado em 28/02/2024 quanto ao Tema 1.125, decidiu nos seguintes termos “na linha da orientação do Supremo Tribunal Federal, firmada no julgamento da Tese 69 da repercussão geral, e considerando a inexistência de julgados no sentido aqui proposto, conforme o panorama jurisprudencial descrito neste voto, impõe-se modular os efeitos desta decisão, a fim de que sua produção ocorra a partir da publicação da ata do julgamento no veículo oficial de imprensa, ressalvadas as ações judiciais e os procedimentos administrativos em curso”.
Posteriormente, em sede de embargos de declaração publicados em 26/06/2024, buscando a segurança jurídica e a credibilidade do Poder Judiciário, entendeu a Corte da Cidadania que “a modulação dos efeitos da presente tese (Tema 1.125 do STJ) terá como marco 15/03/2017 – data do julgamento do Tema 69 do STF –, "ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido o julgamento".
Portanto, o contribuinte não poderá exercer o direito de compensação, senão para valores indevidamente recolhidos a partir de 15/03/2017, data do julgamento do Tema 69 do STF. No presente caso, se aplica a modulação declarada pelo STJ no julgamento do Tema 1.125, visto que o presente Mandado de segurança foi impetrado em 27/10/2020. Assim, o contribuinte só poderá exercer o direito de compensação a partir de 15/03/2017.
Da compensação
Por certo, a legislação relativa à compensação sofre alterações frequentes e resultou em forte controvérsia sobre a possibilidade de ser aplicada norma superveniente pelo contribuinte.
A Lei nº 13.670/2018 trouxe nova alteração à sistemática de compensação, revogando o art. 26, parágrafo único da Lei nº 11.457/2007, modificando a redação do caput do art. 26 e acrescentando o art. 26-A, voltando a permitir a compensação de outros tributos com contribuições previdenciárias, o que resultou, inclusive, em alteração da Instrução Normativa 1.717/2017, a qual regulamentava a compensação tributária, pela IN 1.810/2018, que alterou o artigo 65 para retirar a parte que expressamente impedia a compensação de contribuições previdenciárias com outros tributos federais.
De todo modo, a meu ver, a compensação que se autoriza é futura e deve ser realizada na seara administrativa, após o trânsito em julgado da demanda, de forma que nada obsta que o contribuinte a realize conforme legislação vigente à época do encontro de contas, desde que atenda a todos os requisitos da legislação então vigente.
Repise-se que o presente se limita a reconhecer o direito à compensação, que deve ocorrer sponte própria do contribuinte, na seara administrativa, em procedimento sujeito ao crivo da autoridade fazendária, que estará livre para empreender as ações de fiscalização cabíveis, de forma que a procedência do pedido nesta demanda não implica homologação de qualquer quantia.
Desse modo, a compensação dos tributos não estará imune à fiscalização da Receita Federal, de forma que a empresa não estará dispensada da apresentação da escrituração fiscal e mercantil e demais documentos comprobatórios das operações que geraram a receita tributada objeto da controvérsia destes autos.
Por certo, a compensação admitida depende do trânsito em julgado desta demanda, na forma do que dispõe o art. 170-A do CTN.
Dos juros e correção monetária
Com a edição da Lei nº 9.250/95, aplica-se exclusivamente a taxa SELIC para a recomposição da correção monetária e juros de mora, a teor do art. 39, § 4º do referido diploma legal, a partir dos recolhimentos indevidos.
Conclusão
Em síntese, o juízo de retratação deve ser exercido para acolher parcialmente o pleito da impetrante a fim de declarar que o ICMS-ST não integra a base de cálculo das contribuições para o PIS e COFINS, bem como assegurar o direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos, atualizados pela SELIC, após o trânsito em julgado da demanda (art. 170-A do CTN) e observada a modulação dos efeitos estabelecida no Tema 1.125 do STJ.
Ante o exposto, voto no sentido de EXERCER o juízo de retratação.
Documento eletrônico assinado por MARCUS ABRAHAM, Desembargador Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002175056v8 e do código CRC 93ba3925.
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