Apelação Cível Nº 0016140-09.2001.4.02.5101/RJ
RELATOR: Desembargadora Federal CLAUDIA NEIVA
RELATÓRIO
Esta Egrégia 3ª Turma Especializada negou provimento à apelação interposta por AUTO POSTO MONALISA LIMITADA e OUTROS, mantendo a sentença que julgou improcedente o pedido de condenação da UNIÃO a restituir às autoras, de forma imediata e preferencial, nos termos do artigo 150, § 7°, da CRFB, o excesso pago a titulo de COFINS e PIS, através do regime de substituição tributária, instituído pelo artigo 4° da Lei n° 9.718/98, no período de 01/02/99 a 01/07/2000, em razão do fato de as bases estimadas das referidas contribuições terem sido superiores às efetivamente praticadas quando da revenda desses mesmos produtos, mediante anulação ou estorno oponível às parcelas vincendas desses mesmos tributos, acrescido o crédito da taxa SELIC, assim ementado (Evento 80, OUT17, fls. 02/03):
"TRIBUTÁRIO - PIS E COFINS - SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA DAS DISTRIBUIDORAS E VAREJISTAS DE COMBUSTÍVEIS PELAS REFINARIAS - ARTIGO 4º DA LEI Nº 9.718/98 NA SUA REDAÇÃO ORIGINÁRIA - BASE DE CÁLCULO DO FATO GERADOR PRESUMIDO SUPERIOR À EXPRESSÃO ECONÔMICA EFETIVA DA OPERAÇÃO EM RAZÃO DE MENOR PREÇO DE VENDA - RESTITUIÇÃO DE TRIBUTO PAGO A MAIOR - IMPOSSIBILIDADE - INTERPRETAÇÃO DO ARTIGO 150, § 7º, DA C.F./88 FIXADA PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL NO JULGAMENTO DA ADI Nº 1.851-4/AL. 1. O artigo 4° da Lei n° 9.718/98, na sua redação originária, prescrevia que as refinarias de petróleo, relativamente às vendas que fizerem, ficam obrigadas a cobrar e a recolher, na condição de contribuintes substitutos, a contribuição para o PIS e a COFINS, devidas pelos distribuidores e comerciantes varejistas de combustíveis derivados de petróleo, inclusive gás. 2. A refinaria, na sistemática decorrente daquele artigo, era obrigada a recolher, na qualidade de contribuinte (artigo 121, inciso I, do CTN), a contribuição social para o PIS/PASEP e a COFINS incidentes sobre o seu próprio faturamento, bem como, na qualidade de substituto tributário (artigo 128 do CTN), a contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS incidentes sobre o faturamento das empresas distribuidoras e comerciantes varejistas às quais repassa os combustíveis para posteor revenda para o consumidor final. Havia, no segundo caso, a substituição tributária progressiva ou substituição "para frente", prevista no artigo 150, § 7° da C.F./88, com redação dada pela EC n° 03/93, que deriva da presunção de ocorrência de um fato gerador futuro, correspondente ao faturamento das empresas distribuidoras e varejistas resultante da venda dos combustíveis derivados de petróleo do distribuidor para o posto de gasolina (varejista) e deste para o consumidor final, respectivamente, e das conseqüentes receitas auferidas em cada operação. 3. Se o fato gerador presumido ocorre segundo uma expressão econômica menor do que aquela prevista pela lei, ou seja, se o valor efetivo da venda do produto nas operações subseqüentes, em relação às quais há a substituição tributária, é menor do que aquele estimado pela Lei nº. 9.718/98, gerando um faturamento efetivo e uma base de cálculo menores que os presumidos, não há direito a qualquer restituição em favor do contribuinte, seja ele o substituto ou o substituído. 4. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADIN nº 1.851-4/AL, relator Ministro Ilmar Galvão, em 08 de maio de 2002, no qual declarou a constitucionalidade da Cláusula Segunda do Convênio ICMS nº 13, de 21 de março de 1997, assentou como ratio decidendi de seu julgamento que o fato gerador presumido, uma vez ocorrido no mundo fático, tem caráter definitivo. Assim, descabe a verificação da correspondência da base de cálculo presumida pela lei com a realidade da operação econômica ocorrida concretamente. 5. Por isso, não é possível falar-se em tributo pago a maior, quando a base de cálculo presumida excede o valor real da operação; ou em tributo pago a menor quando a base de cálculo presumida é inferior à expressão econômica verdadeira do fato gerador, para fins de restituição ou ressarcimento pelo Fisco, ou de complementação do tributo pago pelo substituto tributário, respectivamente. Só há direito à restituição se o fato gerador presumido não ocorrer, o que não é a hipótese versada neste processo. 6. Apelação improvida."
A apelante opôs embargos de declaração em face desse acórdão, aos quais se negou provimento (Evento 80, OUT17, fls. 20/28). Em seguida, interpôs recurso extraordinário (Evento 80, OUT17, fls. 37/37, e Evento 81, OUT18, fls. 01/10) e os autos foram remetidos à Assessoria de Recursos, tendo a Vice-Presidência determinado o sobrestamento do recurso até o pronunciamento do STF no RE 596.832/RJ (Tema 228), submetido à sistemática da repercussão geral (Evento 82, OUT19, fls. 24).
Com base no art. 1.030, II, do CPC/15, os presentes autos retornaram a este órgão julgador originário, conforme despacho do Vice-Presidente desta Corte (Evento 95, DESP27), tendo em vista a aparente divergência do acórdão recorrido com o entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal no RE n. 596.832/RJ (Tema 228).
É o relatório.
Peço dia para julgamento.
VOTO
Consoante relatado, no acórdão recorrido, esta E. Turma Especializada entendeu que: "Se o fato gerador presumido ocorre segundo uma expressão econômica menor do que aquela prevista pela lei, ou seja, se o valor efetivo da venda do produto nas operações subseqüentes, em relação às quais há a substituição tributária, é menor do que aquele estimado pela Lei nº. 9.718/98, gerando um faturamento efetivo e uma base de cálculo menores que os presumidos, não há direito a qualquer restituição em favor do contribuinte, seja ele o substituto ou o substituído."
Consignou, ainda, que: "não é possível falar-se em tributo pago a maior, quando a base de cálculo presumida excede o valor real da operação; ou em tributo pago a menor quando a base de cálculo presumida é inferior à expressão econômica verdadeira do fato gerador, para fins de restituição ou ressarcimento pelo Fisco, ou de complementação do tributo pago pelo substituto tributário, respectivamente. Só há direito à restituição se o fato gerador presumido não ocorrer, o que não é a hipótese versada neste processo."
Por ocasião do julgamento em referência, de fato, vigia o entendimento de que o substituto tributário só fazia jus à devolução do pagamento antecipado na hipótese em que o fato gerador presumido não viesse a se concretizar.
No entanto, Supremo Tribunal Federal, no RE n. 596.832/RJ (Tema 228), submetido à sistemática da repercussão geral, fixou a seguinte tese: "É devida a restituição da diferença das contribuições para o Programa de Integração Social - PIS e para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins recolhidas a mais, no regime de substituição tributária, se a base de cálculo efetiva das operações for inferior à presumida."
Eis a ementa do julgado:
"PIS E COFINS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA – ARTIGO 150, § 7º, DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL – RECOLHIMENTO A MAIOR – DEVOLUÇÃO. É devida a restituição da diferença das contribuições para o Programa de Integração Social – PIS e para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins pagas a mais, no regime de substituição tributária, se a base de cálculo efetiva das operações for inferior à presumida."
(RE 596832, Relator(a): MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, julgado em 29-06-2020, PROCESSO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-254 DIVULG 20-10-2020 PUBLIC 21-10-2020)
Verifica-se, portanto, que o acórdão recorrido, objeto do recurso extraordinário interposto pela parte autora, não está em consonância com o entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal, devendo ser reformada a sentença, para condenar a União a ressarcir as autoras do excesso por elas pago a título de COFINS e PIS, através do regime de substituição tributária.
Ressalte-se que, assim como em juízo de retratação apreciado por esta E. Turma Especializada, também em virtude do Tema 228 do STF, as autoras juntaram aos autos Livros de Movimentação de Combustível (LMC), notas fiscais e planilhas (Eventos 66 a 77, proc. orig.), indicando que a base de cálculo efetiva das operações foi, de fato, inferior à presumida, adequando-se às razões do precedente vinculante.
Nesse sentido, cito a ementa do julgado, de relatoria do Desembargador Federal Marcus Abraham:
"TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. AÇÃO ORDINÁRIA. JUÍZO DE RETRATAÇÃO. RE N° 596832. TEMA 228. PIS E COFINS. COMBUSTÍVEIS DERIVADOS DE PETRÓLEO. ART. 4º, LEI Nº 9.718/98. LEI Nº 9.990/00. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. BASE DE CÁLCULO EFETIVA INFERIOR À PRESUMIDA. RESTITUIÇÃO DEVIDA.
1. Trata-se de embargos de declaração opostos pela CENTRO AUTOMOTIVO XIMENES LTDA. e OUTROS, em face do acórdão que não exerceu o juízo de retratação.
2. A parte Autora pretendeu a condenação da Fazenda Nacional a restituir valores excessivos pagos a título de PIS e COFINS, em função do regime de substituição tributária estipulado pela Lei n° 9.718/98, mediante processo de anulação ou estorno das parcelas vincendas dos mesmo tributos, bem como a efetivação deste procedimento através de "nota fiscal de ressarcimento" e o acréscimo de juros ao montante devido, conforme a Taxa SELIC.
3. Os embargos declaratórios têm cabimento restrito às hipóteses versadas nos incisos I a III do Art. 1.022 do Código de Processo Civil (Lei nº 13.105/2015). Como regra, é recurso integrativo que objetiva sanar da decisão embargada, vício de omissão, contradição, obscuridade ou, ainda, erro material, contribuindo, dessa forma, para o aperfeiçoamento da prestação jurisdicional.
4. Na presente hipótese, é certo que nas razões dos presentes embargos de declaração as Embargantes aclararam a existência de documentos que apontem para o pagamento a maior de PIS COFINS, através do regime de substituição tributária, instituído pela Lei n° 9.718/98, art. 4º, no período de 1º/02/1999 a 1º/07/2000. É o que se extrai dos Livros de Movimentação de Combustível (LMC), Notas fiscais e Planilhas juntados aos autos.
5. No julgamento do RE 596832/RJ (Tema 228), o Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF), por maioria, após amplo debate, fixou a seguinte tese "É devida a restituição da diferença das contribuições para o Programa de Integracao Social - PIS e para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins recolhidas a mais, no regime de substituição tributária, se a base de cálculo efetiva das operações for inferior à presumida"
6. Verifica-se que, no período de 01/02/1999 a 01/07/2000 vigeu técnica fiscal que exigia, antecipadamente, dos substituídos tributários, o valor referente ao PIS e à COFINS, atribuindo espécie de "fato gerador presumido" às operações que viriam a ser realizadas. A controvérsia foi originada em razão do texto do art. 150, §7º da CF, que dispõe que " A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido."
7. A própria Suprema Corte, no julgamento da ADI 1.851-4/AL, já havia efetivado interpretação no sentido de que o § 7º do art. I50 da Constituição Federal assegura a restituição imediata e preferencial tão somente se não correr o fato gerador presumido, mas não em caso de diferenças recolhidas a maior.
8. Diante do novo pronunciamento, restou superado o entendimento anterior, conforme as razões do voto condutor do referido extraordinário, de lavra do Exmo. Marco Aurélio, o qual dispôs que "Não verificado o fato gerador, ou constatada a ocorrência de modo diverso do presumido, surge o direito à devolução. Tratando-se de antecipação, é ínsito que, mais adiante, ter-se-á, como acontece relativamente ao imposto sobre a renda, um encontro de contas para saber se os parâmetros fixados por simples estimativa tornaram-se oncretos, efetivos, reais, acontecidos, observada a circulação verificada, considerado o negócio jurídico."
9. A parte autora requereu a restituição do excesso pago a título de COFINS e PIS, através do regime de substituição tributária, instituído pela Lei nº 9.718/98, art. 4º, exatamente no período de 01/02/1999 a 01/07/2000, momento de abrangência da substituição tributária tratada pelo RE 593.832, situação, portanto, que se amolda ao que foi decidido pelo Supremo Tribunal Federal.
10. Dos Livros de Movimentação de Combustível (LMC), Notas fiscais e Planilhas juntados aos autos com a inicial (aos autos no evento 70, Out 69, págs. 53 e seguintes), resta indicado que a base de cálculo efetiva das operações foi, de fato, inferior à presumida, adequando-se, por completo, às razões do julgado analisado. Com efeito, impõe-se a condenação da Fazenda Nacional a restituir a diferença das contribuições PIS e COFINS recolhidas a mais, no regime de substituição tributária, no período de 01/02/1999 a 01/07/2000, se a base de cálculo efetiva das operações for inferior à presumida, incidindo sobre o valores apurados a taxa SELIC, a partir de quando devida a referida restituição.
11. O ressarcimento dos valores apontados como indevidos não poderá ser alvo de "imediata e preferencial" restituição, como pretende a agravante, mas deverá observar o procedimento de execução de título judicial contra a Fazenda Pública, nos moldes do art. 100 da CRFB/88 e dos arts. 534 e 535 do CPC, ocasião em que deverá apresentar a documentação necessária para a comprovação e apuração do seu crédito. A União Federal/Fazenda Pública, por sua vez, terá a oportunidade de defender seu interesse de pagar o exato valor da obrigação pecuniária retratada no título executivo.
12. Embargos de declaração providos, com efeitos infringentes, para exercer o juízo de retratação, de modo a dar parcial provimento ao recurso de apelação da parte autora, e condenar à União Federal a restituir a diferença das contribuições PIS e COFINS recolhidas a mais, no regime de substituição tributária, no período de 01/02/1999 a 01/07/2000, se a base de cálculo efetiva das operações for inferior à presumida, atualizadas pela Taxa SELIC, devendo ser observado o procedimento de execução de título judicial contra a Fazenda Pública, na forma da fundamentação supra, invertendo-se o ônus da sucumbência."
(Apelação Cível, 0016208-56.2001.4.02.5101, julgado em 01/06/2021, DJe 14/06/2021 14:27:51)
Todavia, a procedência é parcial, uma vez que, consoante o entendimento do STF, na ADI 1851, o art. 150, § 7º, da Constituição da República assegura a restituição imediata e preferencial apenas na hipótese de não ocorrência do fato gerador presumido, não se aplicando a aludida preferência no caso de diferenças recolhidas a maior.
Sobre o tema, convém citar, ainda, o seguinte precedente desta E. Turma Especializada:
"TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. RESTITUIÇÃO DE VALORES DE PIS E COFINS RECOLHIDOS A MAIOR. REGIME DE SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. QUESTÃO PACIFICADA EM SEDE DE REPERCUSSÃO GERAL. RE 596.832/RJ. TEMA 228 DO STF.
1. Trata-se de remessa necessária e apelação interposta pela União Federal/Fazenda Nacional em face da sentença, que concedeu a segurança para declarar o direito da impetrante de reaver os valores recolhidos a maior, a título de PIS/COFINS incidentes sobre receitas de vendas de produtos, no regime de substituição tributária, de acordo com a tese firmada pelo E. Supremo Tribunal Federal, no Tema 228.
2. Decidiu o Pleno do Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 596.832, com Repercussão Geral reconhecida (Tema 228), Acordão publicado em 21.10.2020, ser devida a restituição de valores referentes ao PIS e à COFINS pagos a mais mediante o regime de substituição tributária. Eis a tese fixada: É devida a restituição da diferença das contribuições para o Programa de Integração Social - PIS e para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins recolhidas a mais, no regime de substituição tributária, se a base de cálculo efetiva das operações for inferior à presumida".
3. No caso dos presentes autos, trata-se de comércio de produtos, para o qual se aplica o mesmo entendimento do julgamento no RE 596.832/RJ, uma vez que os fabricantes, os importadores e os comerciantes atacadistas devem recolher PIS/COFINS na condição de contribuintes e substitutos dos comerciantes varejistas, conforme o artigo 3º, da LC nº 70/91, o artigo 29, da Lei nº 10.865/2004 e o artigo 62, da Lei nº 11.196/2005.
4. Discutia-se, no julgamento do RE nº 596.832/RJ, a possibilidade de postos de combustíveis reaverem valores pagos a maior de PIS/COFINS (sistemática não cumulativa). No caso, a refinaria (substituto tributário) era responsável por fazer o recolhimento do PIS/COFINS de toda a cadeia econômica, observando uma base de cálculo que se presumia ser praticada ao final (preço de venda ao consumidor). Tendo em vista que a base presumida, por vezes, não é praticada quando da realização da venda para o consumidor final, entendeu-se devida a restituição, ao posto varejista (substituído), dos valores dos tributos pagos a maior, consoante o art. 150, § 7º, CF.
5. Ressalta-se que a Corte Suprema de Justiça, no julgamento da ADI 1.851-4/AL, havia consolidado o entendimento de que o § 7º do artigo 150, da CF, assegura a restituição imediata e preferencial tão somente se não ocorrer o fato gerador presumido, mas não em caso de diferenças recolhidas a maior.
6. No regime da substituição tributária ocorre a antecipação dos tributos PIS e COFINS, com recolhimento feito por estimativa, logo, a base de cálculo é presumida. Desse modo, de acordo com o Pretório Excelso, quando não verificado o fato gerador ou quando este é diverso do que foi presumido, surge o direito à devolução dos valores, já que a apropriação destes seria indevida e ensejaria causa de enriquecimento ilícito por parte do Estado.
7. É cabível a declaração do direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente, após o trânsito em julgado (art. 170-A, CTN), ressalvada a prescrição quinquenal, com a atualização do indébito tão somente pela Taxa Selic, desde o pagamento indevido, sem a cumulação com qualquer outro índice, devendo-se observar, no procedimento de compensação do art. 74 da Lei n. 9.430/96, as condições e limites previstos no art. 26-A da Lei n. 11.457/2007, bem como aqueles que estiverem em vigor, quando do encontro de contas, na via administrativa, cuja análise compete à Autoridade Fiscal, para fins de homologação. Descabe, portanto, discutir pedido de restituição, pela via do mandado de segurança, sob pena de configurar-se o writ como substituto de ação de cobrança, em afronta às Súmulas 269 e 271 do STF.
8. Por toda a fundamentação supra, é de se reconhecer o direito liquido e certo do impetrante, como sujeito passivo substituído e legitimado, para reaver os valores recolhidos a maior, a título de PIS/COFINS incidentes sobre receitas de vendas de produtos no regime de substituição tributária, de acordo com a tese firmada pelo E. Supremo Tribunal Federal, no Tema 228.
9. Remessa Necessária e apelação da União Federal/Fazenda Nacional conhecidas e desprovidas.
DECISAO: Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Egrégia 3a. Turma Especializada do Tribunal Regional Federal da 2ª Região decidiu, por unanimidade, NEGAR PROVIMENTO à remessa necessária e à apelação da União Federal/Fazenda Nacional, nos termos do voto da Relatora, nos termos do relatório, votos e notas de julgamento que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.
(TRF2 , Apelação/Remessa Necessária, 5103759-85.2021.4.02.5101, Rel. SANDRA MEIRIM CHALU BARBOSA DE CAMPOS , 3a. TURMA ESPECIALIZADA , Rel. do Acordao - SANDRA MEIRIM CHALU BARBOSA DE CAMPOS, julgado em 16/05/2023, DJe 06/06/2023 12:12:17)
Na mesma linha, o já mencionado precedente desta E. Turma Especializado, de relatoria do Desembargador Federal Marcus Abraham, que rejeitou o pedido de restituição imediata e preferencial e, por consequência, o pedido para que seja realizado mediante Nota Fiscal de Ressarcimento, consoante o seguinte trecho do voto condutor do acórdão:
"Com efeito, impõe-se a condenação da Fazenda Nacional a restituir a diferença das contribuições PIS e COFINS recolhidas a mais, no regime de substituição tributária, no período de 01/02/1999 a 01/07/2000, se a base de cálculo efetiva das operações for inferior à presumida, incidindo sobre o valores apurados a taxa SELIC, a partir de quando devida a referida restituição.
No entanto, o ressarcimento dos valores apontados como indevidos não poderá ser alvo de "imediata e preferencial" restituição, mas deverá observar o procedimento de execução de título judicial contra a Fazenda Pública, nos moldes do art. 100 da CRFB/88 e dos arts. 534 e 535 do CPC, ocasião em que a parte deverá apresentar a documentação necessária para a comprovação e apuração do seu crédito. A União Federal/Fazenda Pública, por sua vez, terá a oportunidade de defender seu interesse de pagar o exato valor da obrigação pecuniária retratada no título executivo." (Grifos nossos)
Portanto, diante de tal posicionamento, com base no art. 1.040, II, do CPC/15, reexamino a questão e exerço o juízo de retratação, para dar parcial provimento à apelação e, por conseguinte, julgar parcialmente procedente o pedido para assegurar às autoras/apelantes a restituição do excesso por elas pago a título de COFINS e PIS, através do regime de substituição tributária, em relação aos fatos geradores ocorridos entre 1° de fevereiro de 1999 a 1º de julho de 2000, devendo seguir o procedimento de execução contra a Fazenda Pública (arts. 534 e seguintes do CPC).
Por fim, observe-se que, quando do cumprimento de sentença, devem ser abatidos os valores já levantados pela autora no curso do processo.
Isto posto, voto no sentido de exercer o juízo de retratação, com base no art. 1.040, II, do CPC/15, para DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso de apelação e julgar parcialmente procedente o pedido para condenar a União Federal a restituir a diferença das contribuições ao PIS e à COFINS recolhidas a maior (base de cálculo efetiva das operações inferior à presumida), no regime de substituição tributária, no período de 01/02/1999 a 01/07/2000, atualizadas pela Taxa SELIC, devendo ser observado o procedimento de execução de título judicial contra a Fazenda Pública, na forma da fundamentação supra, invertendo-se o ônus da sucumbência.
Documento eletrônico assinado por CLAUDIA NEIVA, Desembargadora Federal Relatora, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002181270v9 e do código CRC d9b32efc.
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