Apelação Cível Nº 5025971-58.2022.4.02.5101/RJ
RELATOR: Desembargador Federal PAULO LEITE
RELATÓRIO
Trata-se de apelação cível interposto por COSAN LUBRIFICANTES E ESPECIALIDADES S/A, visando a reforma da sentença que julgou improcedente os embargos à execução fiscal.
Entendeu o juízo que "houve efetiva apuração a respeito da ausência de recolhimento das contribuições por parte da empresa prestadora de serviços, dessa circunstância se extraindo a responsabilidade solidária da tomadora, ora embargante, nos termos do art. 31, da Lei nº 8.212/91". Ademais, a questão atinente à forma de apuração seria questão preclusa, cuja apreciação ensejaria a violação do acórdão proferido no mandado de segurança nº 1999.02.01.052788-9, onde foi anulado o primeiro lançamento, determinando-se que a autarquia verificasse se, efetivamente, não houve pagamento, não condicionando esta apuração a fiscalização direta.
Irresignada, a embargante interpôs recurso de apelação, sustentando que a necessidade de aferição direta da contabilidade da empresa prestadora de mão de obra não foi objeto do referido mandamus, sendo certo que tal forma de verificação seria imprescindível, não tendo ocorrido, contudo, no caso concreto.
Em contrarrazões, a embargada reitera os argumentos aduzidos na peça de defesa, além da motivação da decisão judicial.
Subiram os autos.
No evento , foi indeferido o pedido de efeito suspensivo.
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
1. Da admissibilidade
Conheço do recurso, porque presentes os requisitos legais de admissibilidade.
2. Do objeto da apelação
Pretende a apelação o provimento dos embargos à execução fiscal, cancelando-se os débitos inscritos sob os ns. 32.593.595-5, 32.593.644-7 e 32.593.639-0, extinguindo-se, por conseguinte, a Execução Fiscal n. 5119755- 26.2021.4.02.5101, com a inversão do ônus sucumbencial.
3. Do caso concreto
3.1. Da execução fiscal n. 5119755-26.2021.4.02.5101
A União ajuizou execução fiscal em face da COSAN LUBRIFICANTES E ESPECIALIDADES S.A., CNPJ n. 33.000.092/0001-69, em 16/11/2021, visando a cobrança dos débitos inscritos sob os ns. 32.593.595-5, 32.593.644-7 e 32.593.639-0 (processos administrativos 12267.000056/2008-88, 12267.000039/2008-41 e 12267.000002/2008-12, respectivamente), referentes a contribuições previdenciárias - . Foi atribuído à causa o valor de R$ R$ 424.936,71 (quatrocentos e vinte e quatro mil, novecentos e trinta e seis reais e setenta e um centavos).
Determinada a citação, a executada comparece espontaneamente em 14/03/2022, dando-se por citada e oferecendo as apólices de seguro garantia já aceitas administrativamente, para fins de recebimento e abertura do prazo para oposição de embargos à execução fiscal ().
A exequente alega insuficiência da garantia ().
Em 12/04/2022, são opostos os embargos à execução fiscal n. 5025971-58.2022.4.02.5101 (evento 10).
Em 01/07/2022, a exequente junta extrato segundo o qual todas as inscrições constam com status de "PENHORA REGULAR E SUFICIENTE - 632" ().
A garantia é acolhida pelo juízo, determinando-se a suspensão da execução até o julgamento dos embargos do devedor ().
3.2. Dos embargos à execução fiscal n. 5025971-58.2022.4.02.5101
Trata-se de embargos à execução fiscal em que a embargante defende que a cobrança das contribuições previdenciárias em face da empresa tomadora de mão de obra só pode ser realizada após prévia fiscalização e regular lançamento contra a prestadora (executora dos serviços), não se prestando, para tanto, a mera "busca no sistema eletrônico fazendário". Isto porque se trata de fatos geradores anteriores à vigência da Lei 9.711/98 (que passou a atribuir à tomadora a responsabilidade direta pela retenção e recolhimento, em nome da empresa cedente da mão de obra - art. 31 da Lei 8.212/91), referentes aos períodos de 04/1995 a 12/1996.
Relata que, após decisão judicial favorável no mandado de segurança n. 1999.02.01.052788-9, onde foi determinado que o Fisco proceda a prévia verificação da existência de pagamentos efetuados pelos prestadores dos serviços, restou demonstrado, administrativamente, a ausência de aferição direta na contabilidade da prestadora ().
Requer, portanto, "sejam os presentes embargos julgados totalmente precedentes, nos termos do art. 487, inciso I, do CPC, cancelando-se os créditos tributários consubstanciados nas CDAs n. 32.593.595-5, 32.593.644-7 e 32.593.639- 0, oriundos dos Processos Administrativos Fiscais n. 12267.000056/2008-88, 12267.000039/2008-41 e 12267.000002/2008-12, respectivamente, e, por conseguinte, extinguindo-se a Execução Fiscal nº 5119755-26.2021.4.02.5101". Atribuiu-se à causa o valor de R$ 428.151,82.
Sobrevindo o acolhimento das apólice de seguro garantia, os embargos foram recebidos com efeito suspensivo ().
No , a embargada defende que houve efetiva aferição direta das empresas prestadoras de serviço, salientando que, no âmbito do mandado de segurança n. 1999.02.01.052788-9 foi determinado que o INSS verificasse se efetivamente não houve pagamento , o que "se poderia fazer da maneira mais simples possível, porque o sistema é informatizado” (Ev. 1, Anexo 14, pg 5)", sem que fosse determinado que deveria ser realizada auditoria "in loco" na escrita fiscal e/ou contábil.
Assim, informa terem sido consultados o "Conta-corrente do Plenus", segundo o qual as prestadoras não recolheram contribuições previdenciárias, e o CNAF-Cadastro Nacional de Ações Fiscais, onde consta que não houve fiscalização das prestadoras e, portanto, sem duplicidade de cobrança. Também foi constatado que as prestadoras não sofreram autuações fiscais.
Em réplica (), a embargante aponta a inclusão da matéria na lista de dispensa de contestar e recorrer da PGFN, à luz do disposto no art. 19 da Lei n. 10.522/2002 (regulamentado pela Portaria PGFN n. 502/2016), em razão da qual, inclusive, a União concordou expressamente com a pretensão de anulação dos débitos postulada pela autora na ação n. 5134337-31.2021.4.02.5101.
Afirma, ainda, que a consulta ao Plenus não se presta para a efetiva fiscalização determinada no referido mandamus, por se tratar de “[...] uma ferramenta de consulta de informações cadastrais dos beneficiários da Previdência Social, inclusive vencimentos (somente relativos ao último ano), além de dados técnicos sobre os benefícios concedidos.” (https://anpprev.org.br/noticia/sistema-de-dados-da-previdencia-esta-disponiv).
Intimadas a se manifestarem em provas, as partes requerem o julgamento antecipado da lide ( e ).
A sentença () julgou improcedente o pedido, considerando que o primeiro lançamento foi anulado no mandado de segurança nº 1999.02.01.052788-9, determinando-se, na oportunidade, que a autarquia verificasse se, efetivamente, não houve pagamento, não condicionando esta apuração a fiscalização direta. Assim, a alegação de necessidade de fiscalização direta se mostraria preclusa e implicaria violação aos termos do acórdão, transitado em julgado.
Afirma, ainda, que "se a fiscalização in loco fosse o único meio admissível, esta - e, consequentemente, a própria cobrança tributária - restariam inviabilizadas em caso de dissolução irregular da empresa fiscalizada". E que este é o caso das prestadoras SERFORT SERVIÇOS TÉCNICOS DA BAHIA LTDA e IMEQUIPE INSTALAÇÕES LTDA, em face das quais houve tentativas de intimação malsucedidas, sendo improcedente a alegação de que não houve intimação das prestadoras.
Considera suficiente para caracterizar como cumprida a determinação de apuração a respeito da ausência de pagamento pelas prestadoras de serviço, nos moldes contidos no acórdão proferido no referido mandamus, a apuração de ausência de pagamento por parte das prestadoras dos serviços de cessão de mão de obra foi realizada por meio de consulta aos sistemas apontados nos processos administrativos.
A embargante opõe embargos de declaração (), aduzindo (i) que a necessidade de fiscalização direta não foi objeto do mandado de segurança; (ii) que há omissão quanto à inclusão da matéria controvertida na lista de dispensa de contestar e recorrer (impossibilidade de lançamento por aferição indireta da contribuição previdenciária com base nas contas do tomador no período anterior à alteração efetuada pela Lei n. 9.711/1998); (iii) que se trata de situação fática idêntica à da Ação Anulatória n. 5134337-31.2021.4.02.5101, ajuizada pela autora, onde a Fazenda Nacional reconheceu o pedido com base na referida determinação; (iv) que a consulta aos sistemas CNAF, PLENUS e CNIS não apresenta as informações completas necessárias à efetiva fiscalização para justificar a cobrança direta.
Os embargos são rejeitados, posto que, uma vez firmado o entendimento de que houve efetiva fiscalização, "resta logicamente prejudicada a alegação de que diante da ausência de fiscalização a cobrança restaria invalidada, com dispensa de contestação e recurso a respeito por parte da PGFN" ().
Apelação da embargante (), onde sustenta que "carece de razoabilidade que a matéria relativa à necessidade de prévia fiscalização das empresas prestadoras de serviços constitua questão preclusa, sobretudo porque, como já demonstrado, não fora levada à apreciação do Judiciário quando da impetração do MS n. 1999.02.01.052788-9".
Ademais, destaca que os embargos à execução fiscal são a via por meio da qual se pode "alegar toda a matéria útil à defesa" (art. 16, §2º, LEF), de sorte que o entendimento do juízo a quo também viola o princípio constitucional do acesso à justiça (CF, art. 5º, XXXV).
Aponta que não foi consultada a contabilidade das empresas prestadoras de serviços Serfort Serviços Técnicos da Bahia Ltda., Imequipe Instalações Ltda. e Nathum Montagem e Manutenção Ltda., supostas cedentes da mão-de-obra, e que "a própria Secretaria da Receita Federal constatou a ausência de fiscalização direta nas empresas prestadoras de serviço".
Alega que "a aferição indireta somente há de ser considerada quando previamente avaliada a escrita fiscal das empresas prestadoras do serviço de mão-de-obra".
E que "a mera consulta aos sistemas CNAF, Plenus e CNIS das empresas prestadoras de serviços não tem o condão de atrair a responsabilidade solidária da Apelante, sobretudo porque referidos sistemas não apresentam as informações completas e necessárias à efetiva fiscalização para justificar a cobrança direta da Apelante".
Destaca que, "o referido sistema Plenus, único meio utilizado para aferição das empresas prestadoras do serviço com suposta cessão de mão-de-obra, não apresenta as informações completas necessárias à efetiva fiscalização", além de que os fatos gerados do período em questão não poderiam ser consultados pelo Plenus.
Também haveria violação aos arts. 113, § 1º, e 142 do CTN, pois "o trabalho fiscal padece de falta de certeza da ocorrência do fato jurídico tributário, na medida em que presume a contratação de serviço no regime de cessão de mão de obra e a falta de recolhimento das contribuições previdenciárias, com base em mera “busca no sistema eletrônico fazendário”.
Defende ser pacífica a jurisprudência deste Tribunal e do E. STJ, acerca da indispensabilidade da fiscalização da empresa prestadora dos serviços, na redação original do art. 31 da Lei nº 8.212/91 (até 01/02/1999, alterada com a entrada em vigor da Lei nº 9.711/98), o que foi reconhecido, inclusive, em precedente da própria apelante, da 4ª Turma Especializada desta Corte (TRF-2. AC 5015895-77.2019.4.02.5101, 4ª Turma, Des. Fed. Rel. Carmen Silvia L. de Arruda, j. em 21/02/2024).
Contrarrazões ().
4. Do mérito
É pacífico o entendimento do Superior Tribunal de Justiça "no sentido de que não é possível o lançamento da contribuição previdenciária por arbitramento ou aferição indireta nas contas da empresa tomadora de serviços, relativamente ao fato gerador ocorrido em data anterior à vigência da Lei 9.711/98, sem que antes tenha o Fisco verificado a contabilidade da empresa prestadora, exigência essa que não afasta a responsabilidade solidária entre o prestador do serviço e o contratante" (STJ - AgRg no AREsp: 294150 PR 2013/0031450-0, Relator: Ministro Sérgio Kukina, Julgamento: 20/02/2014, T1, Data de Publicação: DJe 28/02/2014).
A redação do art. 31 da Lei 8.212/91 vigente ao tempo dos fatos geradores assim estabelecia:
"Art. 31. O contratante de quaisquer serviços executados mediante cessão de mão-de-obra, inclusive em regime de trabalho temporário, responde solidariamente com o executor pelas obrigações decorrentes desta lei, em relação aos serviços a ele prestados, exceto quanto ao disposto no art. 23.
§ 1º Fica ressalvado o direito regressivo do contratante contra o executor e admitida a retenção de importâncias a este devidas para garantia do cumprimento das obrigações desta Lei, na forma estabelecida em regulamento.
§ 3º A responsabilidade solidária de que trata este artigo somente será elidida se for comprovado pelo executor o recolhimento prévio das contribuições incidentes sobre a remuneração dos segurados incluída em nota fiscal ou fatura correspondente aos serviços executados, quando da quitação da referida nota fiscal ou fatura. (Parágrafo acrescentado pela Lei nº 9.032, de 28.4.1995).
§ 4º Para efeito do parágrafo anterior, o cedente da mão-de-obra deverá elaborar folhas de pagamento e guia de recolhimento distintas para cada empresa tomadora de serviço, devendo esta exigir do executor, quando da quitação da nota fiscal ou fatura, cópia autenticada da guia de recolhimento quitada e respectiva folha de pagamento. (Parágrafo acrescentado pela Lei nº 9.032, de 28.4.95)."
Consoante precedente citado no referido julgado (AgRg no AREsp: 294150), "a responsabilidade solidária de que tratava o referido artigo 31 da Lei 8.112/91, com a redação da época, não dispensava a existência de regular constituição do crédito tributário, que não poderia ser feita mediante a aferição indireta nas contas da tomadora dos serviços (REsp 727.183/SE, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki, Primeira Turma, DJe 18/5/2009)" (AgRg no REsp 1142065/RS, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 07/06/2011, DJe 10/06/2011).
Desta forma, a responsabilidade solidária entre prestadora e tomadora de serviço é indiscutível. Contudo, não se prescindia da regular constituição do crédito tributário, o que não ocorre com aferição indireta.
Neste sentido:
"TRIBUTÁRIO - REPETIÇÃO DE INDÉBITO - CONTRATO DE CESSÃO DE MÃO DE OBRA - ARTIGO 31 DA LEI N. 8.212/91 - PRESCRIÇÃO - COMPENSAÇÃO - ARTIGO 126 DA LEI N. 8.213/91 - REQUISITO DE PROCEDIBILIDADE - HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. 1. A questão posta diz respeito à existência de indébito a ser restituído ou compensado ao contribuinte por força do artigo 31 da Lei n. 8.212/91 e a forma de correção de eventuais valores a ressarcir. 2. A responsabilidade solidária do contratante de serviços executados mediante cessão de mão de obra, na forma estabelecida pelo art. 31 da Lei 8.212/91, antes da alteração promovida pela Lei n. 9.711/98, produziu efeitos até 1º de fevereiro de 1999, como bem assentado pelo juízo de primeiro grau. 3. Considerando que todos os débitos são concernentes a período anterior à vigência da Lei n. 9.711/98 e que a constituição do débito baseou-se unicamente na fiscalização da empresa tomadora de serviços, não tendo havido qualquer diligência relativamente à prestadora de serviço, há que se reconhecer a nulidade das notificações. 4. Quanto à prescrição, o termo inicial para fins de aplicação da LC n. 118/05 em relação ao prazo para restituição ou compensação de indébitos tributários, foi objeto de decisão por parte do Supremo Tribunal Federal (RE 566.621/RS). Como no presente caso a ação foi ajuizada em 2008, a prescrição aplicável é a quinquenal. 5. Não há que se considerar os depósitos efetuados pela parte autora na esfera administrativa (30% do valor do débito cobrado), para efeito de início do prazo prescricional, na medida em que configuraram mero pressuposto de admissibilidade recursal, na vigência do artigo 126, § 1º, da Lei n. 8.213/91. Somente após a decisão contrária ao sujeito passivo no processo administrativo é que o valor depositado como requisito de procedibilidade do recurso voluntário se convertia em pagamento definitivo em favor do Fisco (art. 126, § 2º, da Lei n. 8.213/91) e extinguia o crédito tributário (art. 156 do CTN), dando início à contagem do prazo prescricional (art. 168 do CTN). Os depósitos realizados no patamar de 30% somente devem ser considerados convertidos em renda da UNIÃO quando do pagamento definitivo decorrente da decisão final administrativa, somando-se, assim, aos 70% restantes, o que ocorreu em 31/01/2003 (fls. 45 e 76). 6. A sentença merece ser mantida quanto à impossibilidade de compensar os valores de contribuições previdenciárias com outros tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal. Trata-se de vedação legal expressa (art. 26, parágrafo único, da Lei n. 11.457/07) e da jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça. 7. As Leis n. 8.212/91, 8.383/91 e 9.430/96 não permitem a compensação das contribuições previdenciárias mencionadas no artigo 26 com outros tributos ou até mesmo com outras contribuições da seguridade social, que não as previdenciárias, vedação que permaneceu 1 desde 1991 até os dias atuais (artigo 89 da Lei n. 8.212/91 e artigos 65 e 84 a 88 da IN 1717/2017). 8. A compensação deverá ser efetuada, após o trânsito em julgado (artigo 170-A do Código Tributário Nacional), exclusivamente na via administrativa, com observância das condições e requisitos fixados pela legislação que rege a matéria (artigo 26, parágrafo único, da Lei 11.457/07 c/c art. 89 da Lei n. 8.212/91). 9. Quanto à verba sucumbencial, por se tratar de matéria exclusivamente de direito, majoro a condenação da UNIÃO FEDERAL ao pagamento de honorários advocatícios que moderadamente fixo em R$ 5.000,00 (cinco mil reais), nos termos do artigo 20, § 4º, do CPC/1973. 10. Apelação da PETROBRÁS a que se dá parcial provimento. Apelação da UNIÃO e reexame necessário a que se nega provimento." (grifei)
(APELREEX - Apelação / Reexame Necessário - Recursos - Processo Cível e do Trabalho 0011693-31.2008.4.02.5101, ERICO TEIXEIRA VINHOSA PINTO, TRF2 - 3ª TURMA ESPECIALIZADA)
A mesma orientação restou observada no recente julgamento de precedente da própria embargante, ora apelante:
"TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. EMBARGOS À EXECUÇÃO FISCAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ART. 31 DA LEI Nº 8.212/91. COMPETÊNCIAS ANTERIORES À LEI Nº 9.711/98. IMPOSSIBILIDADE DE AFERIÇÃO INDIRETA. PROVIMENTO.
1. Apelação interposta em face da r. sentença que, nos autos de Embargos à Execução Fiscal, julgou improcedente o pedido de desconstituição do crédito tributário referente às contribuições previdenciárias incidentes sobre a remuneração de empregados da prestadora de serviços, incidente no período de 06/1996 a 12/1996.
2. O E. STJ possui firme entendimento no sentido de que a responsabilidade solidária da empresa contratante de serviços executados mediante a cessão de mão-de-obra, consoante o art. 31 da lei nº 8.212/91, antes da alteração legislativa promovida pela Lei nº 9.711/98, depende da apuração do débito mediante análise da escrituração contábil da prestadora de serviços e da ausência de recolhimento, ou recolhimento a menor, do montante devido.
3. Os fatos geradores são anteriores à vigência da nova redação do artigo 31 da Lei nº 8.212/91, atribuída pela Lei nº 9.711/98 (competências de 06/1996 a 12/1996) e não se evidencia a prévia fiscalização da contabilidade da prestadora de serviço cedente de mão de obra; os créditos tributários foram constituídos mediante aferição indireta nas contas da tomadora, sendo o caso de reformar da sentença que manteve a exigibilidade da contribuição previdenciária constituída pelo Processo Administrativo Fiscal (PAF)
4. Em relação aos honorários advocatícios, segundo a jurisprudência do E. STJ, a reforma integral da sentença acarreta a inversão do ônus da sucumbência.
5. O E. STJ firmou a compreensão de que "a regra processual aplicável, no que tange à condenação em honorários advocatícios sucumbenciais, é aquela vigente na data da prolação da sentença" (AgInt no REsp 1.741.941/PR, Rel. Min. Og Fernandes, Segunda Turma, DJe 15.10.2018).
6. No caso concreto, os honorários advocatícios devem ser fixados em 10% (dez por cento) do valor da causa, em observância aos critérios estabelecidos no art. 85, §§ 2º e 3º, I, do CPC para sua fixação, visto que a sentença foi proferida em 9/11/2020, após a entrada em vigor do CPC/15.
7. Sem honorários recursais, uma vez que a majoração de honorários advocatícios pressupõe a condenação anterior, na forma do art. 85, §11, do CPC/2015, o que não ocorreu."
(TRF2,4ª Turma Especializada APELAÇÃO CÍVEL Nº 5015895-77.2019.4.02.5101/RJ, Rel. Juiz Federal Convocado MAURO LUIS ROCHA LOPES, por unanimidade, juntado aos autos em 26/02/2024).
In casu, não há que se falar que houve aferição direta, como defende a União, pois o Fisco afirmou expressamente, nos autos administrativos, que procedeu à aferição indireta, o que foi reafirmado durante todo o processo administrativo, inclusive após a verificação de pagamento determinada em sede mandamental, sendo certo que as diligências efetuadas confirmam a inexistência de aferição direta na contabilidade da empresa prestadora da mão de obra.
A exemplo das informações concernentes à NFLD 32593595-5 (prestadora Serfort Serviços Téc.da Bahia Ltda), a autuação original da contratante, ora embargante, como responsável solidária, ocorreu devido ao fato de que esta não teria comprovado o recolhimento das contribuições previdenciárias pela empresa contratada, "(...) quer seja pela não apresentação das GRPS devidamente preenchidas, ou porque as guias apresentadas não atendem aos itens 3 e 3.1 da OS n 83/93" (, fl. 19), realizando-se "aferição indireta" do débito, com apuração do salário-de-contribuição sobre o valor das notas fiscais de serviço/fatura (, fl. 19 e 223).
Por oportunidade da rejeição do recurso interposto pela tomadora do serviço, ora executada/embargante/apelante, consignou-se que "cumpre a empresa principal (contratante), fazer com que as contratadas atendam suas obrigações previdenciárias. A iniciativa, segundo a Lei, deve ser da empresa contratante e não do INSS. Somente após satisfeita essa exigência é que ficará a mesma isenta da responsabilidade solidária. Caso contrário, não provado ou deficiente o respectivo recolhimento, continuará responsável pela dívida da contratada perante a Previdência Social." (, fl. 32).
Entendendo em sentido diverso, esta Corte, em sede de apelação interposta no mandado de segurança n. 1999.02.01.052788-9, consignou que "é obrigação de o Fisco verificar se houve mesmo o pagamento, porque, do contrário, em princípio, haveria apenas uma infração à Legislação Tributária de natureza secundária, instrumental, ou seja, a obrigação acessória de deixar de exigir, quando a lei determina que o faça, a apresentação de um comprovante; ou então a empresa, beneficiário do serviço, exigiu, como no caso, mas não cuidou de verificar se aqueles documentos eram os corretos" (, fl. 5).
E que exigir o pagamento da tomadora, apenas pelo fato de não ter tido o cuidado, ou ter sido negligente em verificar com rigor a correção do documento, seria "colocar o contribuinte na condição de intermediário, vez que não tem esse dever. O problema de ressarcir-se, em regresso, é outro. Não envolvendo o Fisco."
Destacou-se, ainda, que "o contribuinte não tem competência tributária e não exerce o poder tributário para fiscalizar a prestadora”.
Assim, restou determinado que "o INSS verifique se, efetivamente, não houve o pagamento, senão vai receber duas vezes, da prestadora, se foi recolhido, e do prestatário por pagar a exigência".
Em virtude do referido comando, observa-se as seguintes ocorrências, na seara administrativa:
- Determinação de verificação "se houve o recolhimento das contribuições previdenciárias relativas às notas fiscais de serviço incluídas no presente lançamento fiscal, emitidas pela prestadora de serviços SERFORT SERVIÇOS TÉC. DA BAHIA LTDA, CNPJ n° 97.420.186/0001-70 ou se a empresa em questão foi fiscalizada com cobertura da contabilidade no período do lançamento" (grifei) - (, fl.90).
- Constatação:
"A empresa Serfort Serviços Técnicos da Bahia LTDA, CNPJ 97.420.186/0001-70, prestou serviços de Vigilância a ESSO, no período de 04/95 A 12/96 (período incluso no levantamento de débito).
Consta do sistema CNAF que a empresa prestadora de serviços NÃO foi fiscalizada no período. Foi consultado no sistema PLENUS, o conta corrente da empresa prestadora de serviços.onde verificou-se que a mesma efetuou o recolhimento das contribuições previdenciárias em GPS/GRPS para o período de 04/95 a 12/96.
Tendo enviado uma cópia da NFLD à empresa prestadora de serviços, não foi possível entregá-la, uma vez que a empresa está com situação cadastral Inapta - Omissa e não localizada." (, fl. 91-93)
- Consta, ainda, que "em relação às competências em que houve recolhimento, não consta a informação de se é possível estabelecer algum vínculo entre tais recolhimentos e a prestação de serviços incluída nas notas fiscais que deram origem ao presente débito e sobre o qual a tomadora de serviços é solidariamente responsável" (por exemplo, se o valor recolhido é compatível com o número de segurados informados na RAIS ou qualquer outro elemento de convicção) (, fl. 114).
- Determinação de "complementação da informação relativa à possibilidade de estabelecer o vínculo entre os recolhimentos feitos e a prestação de serviços em tela, bem como a verificação da compatibilidade dos recolhimentos das contribuições previdenciárias com a massa salarial"(, fl. 115).
- Em resposta, registra-se que "não há como fazer a afirmativa de que os recolhimentos verificados no conta corrente da Prestadora de Serviços SERFORT SERVIÇOS TÉC. BAHIA LTDA, referem-se aos serviços prestados à COSAN COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES S.A. Tal afirmação só seria possível mediante fiscalização na empresa Prestadora de Serviços, (...). Entendo que o procedimento de fiscalização deva ser realizado por auditor lotado na jurisdição da empresa prestadora de serviços, qual seja, Lauro de Freitas - BA." (grifei) (, fl. 118).
- Neste sentido, vem a ser informado que:
"11.1) Em consulta ao CNAF - Cadastro Nacional de Ações Fiscais, verificamos que a empresa prestadora de serviços não foi fiscalizada no período do lançamento fiscal, conforme mencionado pela AFRFB Luciana Costa Loureiro Solar, matrícula 1.258.747, em sua Informação Fiscal de folha 288.
11.2) Também como já havia afirmado a citada AFRFB, na Informação Fiscal de folha 288, em consulta ao Sistema de Arrecadação - PLENUS - ÁGUIA, verificou-se que houve recolhimento de contribuições previdenciárias em GPS/GRPS nos meses de 04/1995 a 12/1996.
12) Com o intuito de obter a massa salarial em quantidade de salários mínimos informada pela prestadora em suas Relações Anuais de Informações Sociais - RAIS relativas a 1995 a 1996, realizou-se consulta ao CNIS - Cadastro Nacional de Informações Sociais e elaboramos a planilha abaixo: (...)
13) De acordo com a tabela apresentada no item 12 deste relatório, há forte indício de que a prestadora não efetuou integralmente o recolhimento da contribuição previdenciária relativa aos empregados por ela informados em RAIS.
14) Foram anexadas ao processo as seguintes consultas: 14.1) Tela do CCOR e COGRPS (fls.318/348); e 14.2) Telas do CNIS (fls. 349/350) " (, fl. 159-160)." (grifei)
- Concluiu-se, portanto, que "restou evidenciado que não houve recolhimentos para todas as competências deste lançamento, quais sejam 05/95 a 12/96, e que não há compatibilidade dos recolhimentos das contribuições previdenciárias efetuadas pela empresa prestadora. Não tendo havido as devidas contribuições previdenciárias patronais por parte da prestadora de serviços não resta dúvida de que deve ser aplicado o instituto da responsabilidade solidária e cobrado da tomadora de serviços" (grifei) (, fl. 60).
- Consignou-se, ainda, que não há que se falar em prévia fiscalização de prestadores de serviço, conforme a Resolução MPS/CRPS nº 1, de 31 de janeiro de 2007, DOU de 05/02/2007, que edita o Enunciado nº 30 do Conselho de Recursos da Previdência Social (, fl. 60-61).
- Interposto recurso voluntário, o Fisco registrou que "o mandamento judicial, conforme referido à fl. 170 e à fl. 327, foi no sentido de que fossem verificados se teriam havido pagamentos das contribuições no período por parte da prestadora de serviços, e não de que nela fosse efetuada fiscalização completa, com exames aprofundados de livros contábeis e providências do gênero" (fl. 110); que "a indigitada empresa não pode ser objeto de eventual fiscalização até mesmo porque não mais se encontrava no seu domicílio fiscal, quedando sem sucesso as tentativas do Fisco de localizála. Assim, a demanda por verificação "in loco" na prestadora restaria improfícua, além de inapropriada, considerando que os elementos dos autos são suficientes para a manutenção da exigência"( fl. 111); que a legislação confere à empresa tomadora o dever de exigência da cópia autenticada de recolhimento quitada, o que visaria salvaguardar a tomadora e, em última análise, os interesses previdenciários, e que não há benefício de ordem (fl. 111).
- Rejeitado, ainda, o recurso especial (, fls. 19-30), assentando-se que "os sujeitos passivos de obrigações tributárias, expressamente designados por lei na condição de responsáveis solidários, não estão sujeitos ao benefício de ordem. Assim, desnecessária qualquer verificação prévia junto aos coobrigados para que o lançamento possa ser efetuado contra o sujeito passivo a quem a lei tenha atribuído a solidariedade pelo crédito previdenciário originado de serviços prestados por cessão de mão de obra", sendo neste sentido o Enunciado nº 30 do CRPS. E "a apresentação de folhas de pagamento e guias de recolhimento especificas era a forma que a tomadora tinha de se elidir de imediato da responsabilidade solidária", consoante art. 31, §3º, da Lei 8.212/91. Assim, "se não adotou tal providência, é porque optou por permanecer na condição responsável". Ademais, constatou-se que "não houve fiscalização na empresa prestadora de serviços com cobertura da contabilidade", mas os recolhimentos efetuados pela prestadora não eram compatíveis com a massa salarial declarada pela mesma na RAIS.
Quanto às demais NFLD's, são reproduzidas, essencialmente, as mesmas assertivas acima, destacando-se que:
- No que toca à NFLD 22.593.644-7 (prestadora Imequipe Instalações LTDA), o recolhimento de parte das competências pela prestadora foi considerado compatível com sua massa salarial (04/95 a 09/95), razão pelas quais foi excluído tal período (, fl. 62).
No mais, após a determinação oriunda do mandado de segurança, foi informado que o objeto da prestadora dispensa o preenchimento de GRPS/GPS específica; foram verificadas as informações constantes do CNAF (empresa prestadora não foi fiscalizada) e do PLENUS (segundo o conta corrente, a empresa não efetuou o recolhimento das contribuições previdenciárias no período de 10/95 a 12/96 - parte do período autuado); a cópia da NFLD enviada à prestadora não foi entregue, pois está com a situação cadastral Inapta - Inexistente de Fato (, fl. 183).
- No que toca à NFLD 32.593.639-0 (prestadora Nathum Montagem e Manutenção Ltda), também foi informado que, segundo consulta ao CNAF, a empresa não foi fiscalizada no período em questão, e ao PLENUS, no conta corrente, que a empresa não efetuou recolhimento em GPS/GRPS para o período (, fl. 195). Consta, ainda, que não há informações de trabalhadores na RAIS, apesar de ter havido a prestação de serviços (, fl. 28). Quanto a tal prestadora, contudo, consta o recebimento do A.R. por meio do qual foi enviada cópia da NFLD (, fl. 196).
Nota-se que a rejeição do recurso especial cita fundamentos que vão de encontro com o que restou decidido no mandado de segurança, onde se afastou a tese de se penalizar a tomadora pelo fato de não ter cumprido o dever de exigir da prestadora a documentação pertinente (§4º do art. 31 da Lei 8.212/91, introduzido pela Lei 9.032/95), destacando-se que "o contribuinte não tem competência tributária e não exerce o poder tributário para fiscalizar a prestadora" (, fl. 5).
Assim, esta Corte determinou que "o INSS verifique se, efetivamente, não houve o pagamento, senão vai receber duas vezes, da prestadora, se foi recolhido, e do prestatário por pagar a exigência".
Neste mesmo sentido, o já citado julgamento do AgRg no AREsp 294.150-PR registrou que, "o fato de a Lei admitir a responsabilização do contratante que não exigiu cópia da guia de recolhimento e da folha de pagamento distintas não implica, necessariamente, permissão legal para apurar o débito em bases completamente irreais. O pressuposto para que a autoridade fiscal se valha do arbitramento é a omissão do sujeito passivo, recusa ou sonegação de informação ou a irregularidade das declarações ou documentos que devem ser utilizados para o cálculo do tributo. Se a contabilidade da empresa não for confiável ou houver ausência de dados que possibilitem apurar a base de cálculo real da contribuição devida, os §§ 3º e 4º do art. 33 da Lei nº 8.212/91 outorgam ao fisco a faculdade de realizar a aferição indireta, arbitrando o valor da mão-de-obra empregada."
Deve-se afastar, ainda, o fundamento da sentença de que a questão ora enfrentada estaria preclusa, ou que sua apreciação implicaria violação aos termos do acórdão transitado em julgado, já que não foi objeto do referido mandado de segurança.
Segundo relatado no referido julgamento, a impetrante, ora embargante/apelante, arguiu que "a ação fiscal empreendida pelos agentes do INSS violou o art. 78 do CTN, pois não apurou, a priori, o efetivo recolhimento dos tributos junto ao contribuinte; o dever imposto à apelante é de natureza instrumental acessória, sendo ilegal a cobrança das contribuições previdenciárias, como se sanção fosse; a cobrança é nula, uma vez que o relatório do INSS acusa o preenchimento de guias de recolhimento, o que pressupõe seu pagamento".
De ver-se que o objeto da referida ação não abrange o objeto do presente feito, atinente apenas à forma de aferição dos pagamentos.
Foi o que restou reconhecido, inclusive, pelo próprio Fisco, em sede administrativa, ao afirmar que "o mandamento judicial (...) foi no sentido de que fossem verificados se teriam havido pagamentos das contribuições no período por parte da prestadora de serviços, e não de que nela fosse efetuada fiscalização completa, com exames aprofundados de livros contábeis e providências do gênero" (, fl. 60-61).
E não há que se falar em preclusão a respeito de matéria não abordada, atinente à forma de procedimento sequer realizado até então, muito menos contrariedade ao referido julgado.
Como visto, o Fisco reconheceu que a aferição que veio a ser realizada foi feita de maneira indireta, ao contrário do que defende a União, sendo certo que a jurisprudência do E. STJ exige que ocorra aferição direta, não havendo distinção, ademais, pela presença de circunstância impeditiva, como a não localização da prestadora.
Não realizada aferição direta, ainda que por não localização da empresa prestadora, o débito não se constitui regularmente.
Ressalte-se, ademais, que ao menos uma das prestadoras foi localizada (Nathum Montagem e Manutenção Ltda).
Também não se presta a afastar a referida exigência a alegação de que o acórdão proferido no mandamus não determinou a maneira como fazer tal aferição, ou que restou assentado, naquela oportunidade, que se pode fazê-lo "da maneira mais simples possível, porque o sistema é informatizado".
Não se faculta ao Fisco, com tal fundamento, ou mesmo pelo fato de não ter sido localizada a empresa, proceder a lançamento do débito com base em informações obtidas por meio de aferição indireta, consoante entendimento jurisprudencial já explicitado.
Ademais, a assertiva sobre a forma simplificada está localizada na fundamentação do julgado, sendo certo que a fundamentação não transita em julgado.
A respeito, confira-se:
"PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DE REPARAÇÃO DE DANOS. PERDA DO FUNDO DE COMÉRCIO. INOVAÇÃO RECURSAL. ALEGAÇÃO DE PREQUESTIONAMENTO FICTO. INOCORRÊNCIA. AUSÊNCIA DE INDICAÇÃO DA VIOLAÇÃO DO ART. 1.022 DO NCPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N.º 211 DO STJ. VIOLAÇÃO DA COISA JULGADA, DO PRINCÍPIO DA SEGURANÇA JURÍDICA E DISSÍDIO JURISPRUDENCIAL. AUSÊNCIA DE IMPUGNAÇÃO ESPECÍFICA AOS FUNDAMENTOS DA DECISÃO AGRAVADA. INOBSERVÂNCIA DO ART. 1.021, § 1º, DO NCPC E INCIDÊNCIA DA SÚMULA N.º 182 DO STJ. NÃO CONHECIMENTO DO RECURSO QUANTO AOS PONTOS. REVALORAÇÃO DE PROVAS. INEXISTÊNCIA DE DEMONSTRAÇÃO DO ALEGADO. CONHECEU-SE PARCIALMENTE DO AGRAVO INTERNO E, NESSA EXTENSÃO, NEGOU-SE-LHE PROVIMENTO. 1. Aplica-se o NCPC a este julgamento ante os termos do Enunciado Administrativo n.º 3, aprovado pelo Plenário do STJ na sessão de 9/3/2016: Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/2015 (relativos a decisões publicadas a partir de 18 de março de 2016) serão exigidos os requisitos de admissibilidade recursal na forma do novo CPC. 2. Quanto a alegada inovação recursal por parte de PETROBRAS/VIBRA, ficou consignado que para a admissão de prequestionamento ficto (art. 1.025 do CPC/15), em recurso especial, exige-se a indicação da ofensa ao art. 1.022 do NCPC, a possibilitar ao órgão julgador a verificação da existência do vício inquinado no acórdão, que, uma vez constatado, poderá dar ensejo à supressão de grau facultada pelo dispositivo de lei, o que não ocorreu, no caso. 3. Alegação de violação da coisa julgada e do princípio da segurança jurídica, afastada pois os fundamentos (motivação) de uma decisão não transitam em julgado. Acórdão recorrido em harmonia com a jurisprudência desta Corte. Precedentes. 4. Dissídio jurisprudencial. Inocorrência. Ausência de responsabilidade de PETROBRAS/VIBRA pela perda de fundo de comércio de POSTO reconhecida pela Corte estadual. Circunstância que atrai a incidência da Súmula n.º 7 do STJ. 5. O agravo interno não demonstrou a incorreção da decisão agravada quanto ao tópico (2). Inobservância do art. 1.021, § 1º, do NCPC e aplicação da Súmula n.º 182 do STJ quanto aos tópicos (3) e (4).3. Conheceu-se parcialmente do agravo interno e, nessa extensão, negou-se-lhe provimento." (grifei)
(STJ - AgInt no REsp: 1996362 ES 2018/0299095-5, Relator: MOURA RIBEIRO, Data de Julgamento: 24/10/2022, T3 - TERCEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 26/10/2022)
Assim, tratando-se da responsabilidade solidária estabelecida pelo art. 31 da Lei 8.212/91, relativa a fatos geradores anteriores à vigência da Lei 9.711/1998 (04/1995 a 12/1996), em caso de impossibilidade de aferição direta por não localização da empresa prestadora da mão de obra ou outro motivo, não há como proceder à constituição do crédito tributário, não se prestando, para tanto, as consultas aos sistemas disponíveis ao Fisco.
Acrescente-se que, conforme noticiado pela embargante, nos autos da ação anulatória n. 5134337-31.2021.4.02.5101 por si ajuizada, com objeto similar, verifica-se que a União reconheceu a jurisprudência do STJ "no sentido de não ser possível o lançamento por arbitramento ou aferição indireta da contribuição previdenciária com base nas contas do tomador de serviço com fundamento no art. 31 da Lei 8.212/91, no período anterior à alteração feita pela Lei 9.711/98" e que, no caso, a apuração tinha sido indireta, "a partir de notas fiscais de serviços e livros contábeis fornecidos pela tomadora dos serviços". Assim, reconheceu a procedência do pedido de declaração de invalidade dos créditos lá questionados, sendo, portanto, acolhido o pedido, por sentença proferida em 06/10/2022 ().
Registre-se, ainda, que a embargante apontou que a matéria foi incluída na lista de dispensa de contestar e recorrer da PGFN, luz do disposto no art. 19 da Lei n. 10.522/2002 (regulamentado pela Portaria PGFN n. 502/2016).
De fato, em consulta ao sítio eletrônico da PGFN, observa-se o seguinte item de dispensa, inserto no item "1. Temas em relação aos quais se aplica o disposto no art. 19 da Lei nº 10.522/02 e nos arts. 2º, V, VII, §§ 3º a 8º, 5º e 7º da Portaria PGFN Nº 502/2016":
"n) Responsabilidade solidária entre tomador e prestador de serviço - Lançamento por arbitramento ou aferição indireta - Impossibilidade quanto ao período anterior à Lei 9.771/98
Precedentes: REsp 1.281.134, AgRg no REsp 1.348.395, AgRg no REsp 1.142.065, REsp 719.350 e REsp 1.1794.976.
Resumo: A jurisprudência do STJ firmou-se no sentido de não ser possível o lançamento por arbitramento ou aferição indireta da contribuição previdenciária com base nas contas do tomador de serviço com fundamento no art. 31 da Lei 8.212/91, no período anterior à alteração feita pela Lei 9.711/98 (a saber, até 1/02/1999). Afirmou-se que para que seja constituído o crédito seria necessário observar se a empresa prestadora recolheu ou não as contribuições devidas no que implica a procedência de fiscalização perante a empresa prestadora."
(https://www.gov.br/pgfn/pt-br/assuntos/representacao-judicial/documentos-portaria-502/listadedispensa-de-contestar-e-recorrer-art-2o-v-vii-e-a7a7-3o-a-8o-da-portaria-pgfn-no-502-2016).
No presente caso, contudo, a União defende que houve aferição direta, mediante consulta ao Conta Corrente do Plenus (inexistência de recolhimentos pelas prestadoras) e ao CNAF-Cadastro Nacional de Ações Fiscais (inexistência de fiscalização das prestadoras), tendo se verificado, ainda, o cotejo com as notas fiscais apresentadas pela tomadora, ora embargante, assim como feito na autuação objeto da ação anulatória n. 5134337-31.2021.4.02.5101, o que, como visto, não se presta a demonstrar a alegada aferição direta.
E, devidamente intimada, nada arguiu a respeito do reconhecimento do pedido na ação anulatória n. 5134337-31.2021.4.02.5101 ou da dispensa de contestar/recorrer.
Não é demais registrar, ainda, os precedentes desta 3ª Turma Especializada, citados pela apelante, onde se assentou a necessidade de "buscar a apuração da base de cálculo e de eventuais pagamentos realizados na documentação do contribuinte (executor/cedente)" e, "sendo insuficiente a documentação da empresa contribuinte, seria possível ao órgão fazendário buscar na documentação de terceiros, como o contratante, os elementos necessários à estipulação do tributo devido mediante arbitramento (art. 148 do CTN)" (AC 0018503-56.2007.4.02.5101, 3ª Turma, Des. Fed. Rel. CLÁUDIA NEIVA, por unanimidade, juntado em 07/05/2020, e AC 0003552- 52.2010.4.02.5101, 3ª Turma, Des. Fed. Rel. CLÁUDIA NEIVA, por unanimidade, juntado em 20/03/2020).
Por todo o exposto, (i) não há que se falar em preclusão ou ofensa ao acórdão prolatado no mandado de segurança n. 1999.02.01.052788-9, vez que a questão objeto dos presentes embargos à execução não foi objeto do referido feito e cuja fundamentação, ademais, não opera coisa julgada; (ii) tratando-se de fatos geradores anteriores à vigência da Lei 9.711/1998 (04/1995 a 12/1996), revela-se imprescindível, para constituição do crédito tributário concernente às contribuições previdenciárias devidas pela tomadora da mão de obra a prévia aferição direta da contabilidade da empresa prestadora de tal serviço, o que não é suprido pela consultas aos sistemas disponíveis ao Fisco.
5. Dos honorários.
Ante a total procedência dos embargos à execução fiscal, condeno a embargada em honorários de sucumbência, de conformidade com as regras estabelecidas no art. 85, § 3º do CPC, a ser aplicado sucessivamente, até onde couber, dos percentuais mínimos previstos, relativos a cada uma das faixas de seus incisos, isto é, 10% (inciso I), 8% (inciso II), 5% (inciso III), 3% (inciso IV) e 1% (inciso V), sobre o proveito econômico obtido, qual seja, valor atualizado do crédito fiscal objeto da execução fiscal n. 5119755-26.2021.4.02.5101.
6. Conclusão
Merece, portanto, ser reformada a sentença apelada, para julgar totalmente procedentes os embargos à execução fiscal, nos termos do art. 487, inciso I, do CPC, cancelando-se os créditos tributários consubstanciados nas CDAs n. 32.593.595-5, 32.593.644-7 e 32.593.639- 0, oriundos dos Processos Administrativos Fiscais n. 12267.000056/2008-88, 12267.000039/2008-41 e 12267.000002/2008-12, extinguindo-se, por consequência, a Execução Fiscal nº 5119755-26.2021.4.02.5101.
Ante o exposto, voto no sentido de DAR PROVIMENTO à presente apelação.
Documento eletrônico assinado por PAULO LEITE, Desembargador Federal Relator, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002055078v306 e do código CRC 59453128.
Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): PAULO LEITE
Data e Hora: 25/9/2024, às 13:51:27