Apelação Cível Nº 5062878-95.2023.4.02.5101/RJ
RELATOR: Desembargador Federal MARCUS ABRAHAM
RELATÓRIO
Trata-se de apelação interposta pelo ESPÓLIO DE S. G. B. E OUTROS em face de sentença proferida pela 11ª Vara Federal do Rio de Janeiro - Seção Judiciária do Rio de Janeiro, que denegou a segurança, julgando improcedentes os pedidos iniciais.
Na origem, cuida-se de writ impetrado pela apelante em face do Delegado da Receita Federal do Brasil no Rio de Janeiro, de acordo com os seguintes pedidos iniciais:
Ao final, requerem seja concedida a segurança para afastar a cobrança do imposto de renda decorrente de suposto ganho de capital apurado entre o valor de mercado dos bens, que serão lançados na declaração final do espólio, e o valor que constava na última declaração de ajuste anual do imposto sobre a renda da pessoa física do de cujus.
Em razões recursais, informam que Mandado de Segurança tinha o objetivo de afastar a cobrança do imposto de renda decorrente de suposto ganho de capital apurado entre o valor de mercado dos bens, que serão lançados na declaração final do espólio, e o valor que constava na última declaração de ajuste anual do imposto sobre a renda da pessoa física do de cujus.
Defendem que o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do ARE 1387761, consolidou o entendimento de que não há acréscimo patrimonial disponível para a hipótese em debate e que admitir a incidência do Imposto de Renda, nos termos fundamentados na r. sentença apelada, acarretaria a bitributação em relação ao imposto sobre transmissão causa mortis e doação (ITCMD). Complementam que, nesse mesmo sentido, é a recente jurisprudência deste E. Tribunal Regional Federal da 2ª Região.
Concluem que "a exigência fazendária para o pagamento de imposto de renda sobre o suposto ganho de capital decorrente de transferência de bem imóvel por sucessão causa mortis é flagrantemente ilegal."
Argumentam que "para a mesma base de cálculo do imposto de renda prevista no artigo 23 da Lei 9.532/97, existe o ITCMD de competência dos Estados e do Distrito Federal, previsto no artigo 155, I, da Constituição Federal." Explicando que "sofrendo tributação pela diferença entre o valor dos bens que se encontravam lançados na declaração do de cujus e do valor atualizado dos bens lançados na declaração final de espólio, estará o contribuinte sujeito à bitributação."
Pontuam que "inexiste acréscimo patrimonial na transmissão de bens causa mortis a justificar a incidência do imposto de renda que já não tenha sido tributado pelo ITCMD, à exemplo do que acontece no patrimônio do doador, nas hipóteses de doação."
Arrematam que "deve ser reformada integralmente a r. sentença apelada e afastada a cobrança do imposto de renda sobre ganho de capital decorrente da transmissão causa mortis."
Por fim, formulam os seguintes requerimentos:
Diante do exposto, requerem os Apelantes seja dado provimento ao presente recurso para que seja afastada a cobrança do imposto de renda decorrente de suposto ganho de capital apurado entre o valor de mercado dos bens, que serão lançados na declaração final do espólio, e o valor que constava na última declaração de ajuste anual do imposto sobre a renda da pessoa física do de cujus.
Contrarrazões no evento 47.
Certidão no evento 19/TRF2 atestando a suficiência do preparo recursal.
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
Conheço da apelação, porque presentes os pressupostos de admissibilidade.
Conforme relatado, a sentença denegou a segurança, que objetivava "afastar a cobrança do imposto de renda decorrente de suposto ganho de capital apurado entre o valor de mercado dos bens, que serão lançados na declaração final do espólio, e o valor que constava na última declaração de ajuste anual do imposto sobre a renda da pessoa física do de cujus."
Não merece acolhida a pretensão da recorrente.
As partes apelantes alegam, em síntese, a inconstitucionalidade do § 1º, do art. 23, da Lei n.º 9.532/97, buscando "exercer o seu direito de atualizar o valor dos bens pelo seu valor de mercado na declaração final de espólio, tendo como referência o montante apurado como base de cálculo do ITCMD e regulamente recolhido ao Estado do Rio de Janeiro, através da declaração de herança e escritura pública nº 2022-3-144485-2-01, com prazo de envio até 31/05/2023, nos termos da Instrução Normativa RFB nº 81/2001, sem que incorram na bitributação."
O Imposto de Renda tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou provento de qualquer natureza que gere acréscimo patrimonial derivado do ganho de capital.
O art. 6º, inciso XVI, da Lei nº 7.713/1988 dispõe que há isenção de imposto de renda sobre o valor dos bens adquiridos por doação ou herança por pessoas físicas, em razão de já incidir ITD nestes casos.
No entanto, a isenção de imposto de renda que consta na Lei nº 7.713/1988 é aplicável somente no caso de, no momento da realização do inventário, haver a opção pela transferência dos bens pelo valor constante da declaração do falecido.
Sobre o assunto, o art. 23 caput da Lei nº 9.532/1997 dispõe que na transferência de direito de propriedade por sucessão, nos casos de herança, legado ou por doação em adiantamento de legítima, os bens e direitos poderão ser avaliados a valor de mercado ou pelo valor constante da declaração de bens do de cujus ou do doador.
O parágrafo primeiro deste mesmo artigo prevê que se a transferência for efetuada a valor de mercado, a diferença a maior entre esse e o valor pelo qual constavam da declaração de bens do de cujus ou do doador sujeita-se à incidência de imposto de renda à alíquota de quinze por cento.
Portanto, as normas que tratam do tema preveem uma faculdade a ser exercida no momento da transferência dos bens por sucessão causa mortis, que a depender da escolha do contribuinte, haverá consequência jurídica distinta.
Caso os herdeiros optem pela transferência dos bens pelo valor da declaração de bens do de cujus, não há cobrança de imposto no ato da transferência, mas o herdeiro deve incluir os bens em sua declaração de bens, pelo valor da transferência, o qual constituirá custo para efeito de apuração de ganho de capital numa eventual futura alienação.
Todavia, se a opção dos herdeiros for pela transferência pelo valor de mercado, a diferença entre este e o valor constante da declaração de bens referida será tributada à alíquota de quinze por cento, devendo o imposto ser pago pelo inventariante, no caso de espólio.
Nesse sentido, a própria exposição de motivos da MP 1602/1997, que culminou no art. 23 da Lei nº 9.532/1997 explica que a medida tem caráter meramente de controle, como forma de prevenir a evasão de imposto de renda, comumente verificada nos casos de sucessão.
Registre-se, ainda, que não há identidade de base de cálculo a ensejar bitributação (ITCMD e IRPF), na medida em que o Imposto de Transmissão Causa Mortis incidirá sobre o valor venal do bem, ao passo que o Imposto de Renda incide sobre a aquisição da disponibilidade econômica, que, no caso de transmissão de propriedade pela sucessão, corresponderá, em todo caso, ao ganho de capital referente à diferença entre o valor da última declaração do de cujus e eventual valor pelo qual venham a ser transferidos futuramente, postergando-se apenas o momento de incidência do imposto federal em caso de sucessão pelo valor da última declaração, com o mero objetivo de não obrigar herdeiros ou doadores a dispor de bens para fazer face ao pagamento do imposto no ato da transferência, como esclarece o fundamento da norma reguladora.
No caso dos autos, as partes são meeiro/herdeiros dos imóveis deixados por S. G. B., que, conforme escritura de inventário e partilha, foram atualizados pelo valor de mercado (evento 1, escritura 6), não sendo utilizado o valor constante da última declaração de bens do de cujus, conforme se verifica na declaração final de espólio (evento 1, outros 8).
A propósito, registre-se que há decisões do Supremo Tribunal Federal em ambos os sentidos, de modo que a 1ª Turma da E. Corte, no ARE 1387761, decidiu nos termos do alegado pelas apelantes, e, por sua vez, a 2ª Turma vem entendendo, inclusive em decisões recentes, não haver qualquer inconstitucionalidade do art. 23, parágrafo 1º da Lei nº 9.532/1997.
Nada obstante, nenhuma das decisões possui eficácia vinculante e efeitos erga omnes.
Com efeito, entendo pela constitucionalidade do referido dispositivo, por não se tratar de tributação da herança ou doação, mas de definição do momento da tributação do ganho de capital recebido.
Nesse sentido, o Ministro Gilmar Mendes decidiu no RE 1425609/GO, publicado em 27/04/2023. Vejamos:
"Inicialmente, registro que o § 1º do art. 23 da Lei 9.532/1997 apenas explicitou o momento de apuração do acréscimo patrimonial, não se tratando de inovação acerca do fato gerador do imposto de renda.
Nesses termos, entendo que não se trata de tributação da herança ou doação, mas de definição do momento da tributação do ganho de capital recebido. Com efeito, esta Corte assentou não haver vício de inconstitucionalidade quando a legislação ordinária “encerra explicitação do fato gerador, alusivo ao imposto de renda, fixado no art. 43 do CTN” (RE 200.972, Rel. Min. Marco Aurélio, Segunda Turma, DJ 21.2.1997). Confiram-se, a propósito, os seguintes precedentes:
“EMENTA: AGRAVO REGIMENTAL NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA SOBRE GANHOS DE CAPITAL DO DOADOR NO ADIANTAMENTO DE LEGÍTIMA. EXPLICITAÇÃO DO FATO GERADOR. PRECEDENTES. AGRAVO REGIMENTAL AO QUAL SE NEGA PROVIMENTO”. (RE 1.2692.01 AgR, Rel. CÁRMEN LÚCIA, Segunda Turma, DJe 19.2.2021) “RECURSO EXTRAORDINÁRIO - ATO NORMATIVO DECLARADO INCONSTITUCIONAL - LIMITES. Alicercado o extraordinário na alinea b do inciso III do artigo 102 da Constituição Federal, a atuação do Supremo Tribunal Federal faz-se na extensão do provimento judicial atacado. Os limites da lide não a balizam, no que verificada declaração de inconstitucionalidade que os excederam. Alcance da atividade precipua do Supremo Tribunal Federal - de guarda maior da Carta Política da República. TRIBUTO - RELAÇÃO JURÍDICA ESTADO/CONTRIBUINTE - PEDRA DE TOQUE. No embate diário Estado/contribuinte, a Carta Política da República exsurge com insuplantável valia, no que, em prol do segundo, impõe parâmetros a serem respeitados pelo primeiro. Dentre as garantias constitucionais explícitas, e a constatação não excluí o reconhecimento de outras decorrentes do próprio sistema adotado, exsurge a de que somente a lei complementar cabe "a definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes" - alinea "a" do inciso III do artigo 146 do Diploma Maior de 1988. IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - SÓCIO COTISTA. A norma insculpida no artigo 35 da Lei nº 7.713/88 mostra-se harmônica com a Constituição Federal quando o contrato social preve a disponibilidade econômica ou jurídica imediata, pelos sócios, do lucro líquido apurado, na data do encerramento do período-base. Nesse caso, o citado artigo exsurge como explicitação do fato gerador estabelecido no artigo 43 do Código Tributário Nacional, não cabendo dizer da disciplina, de tal elemento do tributo, via legislação ordinária. Interpretação da norma conforme o Texto Maior. IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - ACIONISTA. O artigo 35 da Lei nº 7.713/88 e inconstitucional, ao revelar como fato gerador do imposto de renda na modalidade "desconto na fonte", relativamente aos acionistas, a simples apuração, pela sociedade e na data do encerramento do período-base, do lucro líquido, já que o fenômeno não implica qualquer das espécies de disponibilidade versadas no artigo 43 do Código Tributário Nacional, isto diante da Lei nº 6.404/76. IMPOSTO DE RENDA - RETENÇÃO NA FONTE - TITULAR DE EMPRESA INDIVIDUAL. O artigo 35 da Lei nº 7.713/88 encerra explicitação do fato gerador, alusivo ao imposto de renda, fixado no artigo 43 do Código Tributário Nacional, mostrando-se harmônico, no particular, com a Constituição Federal. Apurado o lucro líquido da empresa, a destinação fica ao sabor de manifestação de vontade única, ou seja, do titular, fato a demonstrar a disponibilidade jurídica. Situação fática a conduzir a pertinência do princípio da despersonalização. RECURSO EXTRAORDINÁRIO - CONHECIMENTO - JULGAMENTO DA CAUSA. A observância da jurisprudência sedimentada no sentido de que o Supremo Tribunal Federal, conhecendo do recurso extraordinário, julgara a causa aplicando o direito a espécie (verbete nº 456 da Súmula), pressupõe decisão formalizada, a respeito, na instância de origem. Declarada a inconstitucionalidade linear de um certo artigo, uma vez restringida a pecha a uma das normas nele insertas ou a um enfoque determinado, impõe-se a baixa dos autos para que, na origem, seja julgada a lide com apreciação das peculiaridades. Inteligência da ordem constitucional, no que homenageante do devido processo legal, avesso, a mais não poder, as solucões que, embora práticas, resultem no desprezo a organicidade do Direito. (RE 172.058, Rel. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno, DJ 13.10.1995) (realce atual)
Com efeito, a tributação do ganho de capital nas transferências de bens do de cujus ou do doador configura acréscimo patrimonial sujeito à incidência do imposto de renda, não se havendo cogitar de bitributação ou de invasão de competência tributária. Ante o exposto, dou provimento ao recurso extraordinário (art. 932, VIII, do CPC c/c art. 21, §1º, do RISTF), para, reformando o acórdão impugnado, reconhecer a incidência do Imposto de Renda sobre ganho de capital, referente à transmissão hereditária/doação de bens, nos termos do § 1º do art. 23 da Lei 9.532/1997. Invertidos os ônus de sucumbência."
Em síntese, a apelação não será provida. Não há inconstitucionalidade no art. 23, parágrafo 1º, da Lei nº 9.532/97, na medida em que apenas explicita o momento de apuração do acréscimo patrimonial na transferência de direito de propriedade por sucessão, nos casos de herança, legado ou por doação.
Ante o exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso de apelação.
Documento eletrônico assinado por MARCUS ABRAHAM, Desembargador Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20001884839v16 e do código CRC fa31772e.
Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): MARCUS ABRAHAM
Data e Hora: 31/07/2024, às 17:05:11