Apelação/Remessa Necessária Nº 5006513-98.2021.4.02.5001/ES
RELATOR: Desembargador Federal FIRLY NASCIMENTO FILHO
RELATÓRIO
Trata-se de Embargos de Declaração interpostos por BPS CONSTRUCOES LTDA. (evento 32) e pela UNIÃO - FAZENDA NACIONAL (evento 36) em face do v. acórdão que deu parcial provimento à remessa necessária e à apelação da União para determinar que a compensação a título de ISS nas bases de cálculo do PIS e da COFINS alcançará apenas os valores recolhidos após 15/03/2017, mantendo a restituição restrita ao indébito gerado a partir do ajuizamento deste mandado de segurança (eventos 16 e 28).
Como razões de pedir, informa a embargante, BPS CONSTRUCOES LTDA., resumidamente, que houve equívoco e contradição do julgador, pois o seu pleito se refere à exclusão do ISS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL e, não, da base de cálculo do PIS e da COFINS.
Requer seja aplicado o efeito modificativo aos embargos a fim de que seja sanada a contradição para fins de anular o acórdão embargado e declarar o direito da embargante em excluir o ISS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.
Em seus aclaratórios, a União aduz que a controvérsia referente à inclusão do ISS nas bases de cálculo do PIS e da COFINS ainda não foi apreciada pelo C. STF, sendo objeto de impugnação no RE nº 592.616/RS (Tema 118) o qual, embora tenha sido submetido ao regime da repercussão geral, ainda pende de julgamento, não havendo, dessa forma, definição da matéria no âmbito do STF. Faz-se, então, necessário o sobrestamento do recurso até o julgamento definitivo do RE nº 592.616/RS, recurso representativo da controvérsia debatida nos presentes autos.
Alega, também, que a sistemática de apuração do ISS é distinta daquela aplicada ao ICMS. O princípio da não-cumulatividade que informa o ICMS não se aplica ao ISS e, conforme preceitua os artigos 5º e 7º da LC nº 116/2003, não há qualquer previsão de inclusão do seu montante na própria base de cálculo, como ocorre com o ICMS; ou seja, no caso do ISS, não há imposição de obrigação jurídica de repasse do valor correspondente na fatura de serviço, como acontece com tributos indiretos típicos (ICMS e IPI), de forma que o correspondente valor do imposto municipal não representa juridicamente um ingresso.
Ressalta que o acórdão também não se manifestou acerca da tese firmada pelo o E. Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.330.737/SP, julgado pela sistemática dos recursos repetitivos (Tema 634), em que concluiu que “o valor suportado pelo beneficiário do serviço, nele incluindo a quantia referente ao ISSQN, compõe o conceito de receita ou faturamento para fins de adequação à hipótese de incidência do PIS e da COFINS”, afastando eventual ofensa aos artigos 109 e 110 do CTN.
Requer sejam conhecidos e providos os presentes embargos de declaração, para suprir as omissões apontadas.
Ambas as partes apresentaram contrarrazões pugnando pelo desprovimento do recurso interposto pela parte contrária (eventos 41 e 42).
É o relatório.
Peço inclusão em pauta para julgamento.
VOTO
Conheço dos embargos declaratórios, pois tempestivos, satisfazendo os requisitos legais aplicáveis à espécie.
O acórdão embargado assim ementou:
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. NÃO INCLUSÃO DO ISSQN. APLICAÇÃO DA RATIO DECIDENDI FIRMADA PELO STF EM SEDE DE REPERCUSSÃO GERAL. RE Nº 574.706/PR, UMA VEZ QUE O ISSQN TAMBÉM NÃO SE ENQUADRA NO CONCEITO DE FATURAMENTO. REMESSA NECESSÁRIA E APELAÇÃO DA UNIÃO/FAZENDA NACIONAL PARCIALMENTE PROVIDAS.
1. A matéria em questão – exclusão do ISSQN na base de cálculo do PIS e da COFINS - ainda se encontra pendente de julgamento definitivo pelo C. Supremo Tribunal Federal, no RE nº 592.616-RG/RS, tendo sido objeto de julgamento pelo E. Superior Tribunal de Justiça no REsp nº 1.330.737/SP, representativo de controvérsia (art. 543-C do CPC/73), que decidiu pela inclusão do ISSQN na base de cálculo do PIS e da COFINS.
2. Inobstante a tese firmada em sede de recurso repetitivo no C. STJ, o entendimento assentado pelas Turmas Especializadas em matéria tributária desta Corte Regional, no sentido de que o ISSQN não integra a base de cálculo do PIS/COFINS, uma vez que tal exação não se subsume ao conceito de faturamento.
3. Aplicação da ratio decidendi firmada no julgamento do RE nº 574.706/PR ao tema em questão, eis que, por identidade de razões, o posicionamento do E. STF, que reconheceu a inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, deve ser aplicado ao ISSQN.
4. As disposições da Lei nº 12.973/2014 contrariam o que restou decidido pelo Pretório Excelso no RE 574.706/PR, eis que faz menção ao conceito de faturamento, mantendo a inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, em total desacordo com a decisão vinculante do STF, que fixou a seguinte tese para fins de repercussão geral: “O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS”. Sendo assim, diante de precedente de observância obrigatória, que pacificou a abrangência do conceito de faturamento, no âmbito do art. 195, I, “b” da Constituição Federal, o ISS deve ser excluído da base de cálculo das contribuições ao PIS e da COFINS.
5. O E. Supremo Tribunal Federal, em recente decisão proferida em 13/05/2021, julgou os Embargos de Declaração opostos pela União no âmbito do RE nº 574.706/PR, modulando os efeitos da decisão, determinou que os efeitos patrimoniais da decisão proferida pelo STF tenham validade após 15/03/2017, data do julgamento do RE nº 574.706/PR, ressalvadas as ações ajuizadas até a data do julgamento. Esse entendimento também deve ser observado para os casos do ISS nas bases de cálculo do PIS e da COFINS.
6. No caso, como o presente mandado de segurança foi impetrado em 15/03/2021, depois do julgamento do RE nº 574.706/PR, aplicando-se a modulação determinada pela Suprema Corte, somente os valores indevidamente recolhidos a partir de 15/03/2017 podem ser compensados.
7. Remessa necessária e apelação da União Federal/Fazenda Nacional parcialmente providas.
Por outro lado, a sentença proferida pelo juízo a quo assim decidiu:
Ante o exposto, com fulcro no art. 487, inc. I, do CPC, JULGO PROCEDENTE a pretensão autoral para:
1. DECLARAR o direito da Impetrante de apurar e recolher o IRPJ e a CSLL, desde que apurados sobre o lucro presumido, sem a inclusão do ISS nas suas bases de cálculo;
2. DECLARAR o direito da Impetrante à compensação do indébito correspondente indicado acima (item “1”), gerado nos 05 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento desta ação, assim como o direito à compensação administrativa /restituição via Precatório-RPV, sendo certo que a eventual compensação deverá obedecer a fundamentação constante do corpo deste decisum;
3. DETERMINAR que a autoridade impetrada se abstenha de obstar o exercício dos direitos em tela, bem como de promover, por qualquer meio, administrativo ou judicial, a cobrança ou exigência dos valores correspondentes aos tributos em debate, afastando-se quaisquer restrições, autuações fiscais, negativas de expedição de certidão negativa de débitos, imposição de multas, penalidades, ou, ainda, inscrições em órgãos de controle, como o CADIN.
Registre-se que, no que toca aos valores indevidamente recolhidos antes da impetração, fica afastada a possibilidade de restituição via precatório/RPV.
Ressalvo, expressamente, que fica a autoridade administrativa com o poder-dever legal de fiscalizar o procedimento atinente à compensação, inclusive a comprovação dos pagamentos e o cálculo dos indébitos, que deverá ser atualizado mediante aplicação exclusiva da Taxa SELIC, sem cumulação com qualquer índice, desde o pagamento indevido.
Custas ex lege.
Sem condenação em honorários advocatícios, em respeito ao disposto nas Súmulas nºs 512 do Supremo Tribunal Federal e 105 do Superior Tribunal de Justiça, e no artigo 25 da Lei nº 12.016/2009.
Sentença sujeita à remessa necessária (art. 14, § 1º, da Lei Federal nº 12.016/2009).
Dê-se ciência à autoridade Impetrada, via Eproc-urgente, para CUMPRIMENTO da presente sentença, no prazo de 05 (cinco) dias, já que a sentença concessiva do mandamus tem eficácia imediata, salvo no que se refere à compensação.
Registre-se. Publique-se. Intimem-se.
Transcorrendo in albis o prazo para recurso voluntário, subam os autos à Egrégia Instância Superior.
A matéria decidida no acórdão embargado não é objeto da causa de pedir e do pedido formulado pela impetrante, qual seja, concessão da segurança para fins de ser excluído da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, apurados sob a sistemática do lucro presumido, o valor recolhido a título de ISS, bem como a possibilidade de serem restituídos ou compensados os valores indevidamente recolhidos a tais títulos, referentes aos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação.
Decisão extra petita é aquela que examina causa diversa da que foi proposta na inicial, sendo desconexa com a situação litigiosa descrita pelo autor da ação, bem como com a providência jurisdicional que dela logicamente se extrai.
Conforme se verifica, houve julgamento extra petita na instância recursal, o que impõe a decretação da nulidade do acórdão recorrido.
Passo, então, a proferir nova decisão.
Cinge-se a controvérsia na possibilidade de ser excluído o ISS da base de cálculo do IRPJ e CSLL, calculados pelo regime do lucro presumido e, desta forma, aplicar-se o mesmo entendimento firmado no RE nº 574.706, com repercussão geral conhecida, que se posicionou no sentido de que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte e, assim, não pode integrar a base de cálculo do PIS e da COFINS.
A base de cálculo do IRPJ e da CSLL está prevista na Lei nº 9.429/95 em dois dispositivos, ambos fazendo referência à “receita bruta”. Confira-se:
Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 8% (oito por cento) sobre a receita bruta auferida mensalmente, observado o disposto no art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, sem prejuízo do disposto nos arts. 30, 32, 34 e 35 da Lei no 8.981, de 20 de janeiro de 1995. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)
Art. 20. A base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido devida pelas pessoas jurídicas que efetuarem o pagamento mensal ou trimestral a que se referem os arts. 2º, 25 e 27 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, corresponderá a 12% (doze por cento) sobre a receita bruta definida pelo art. 12 do Decreto-Lei no 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida no período, deduzida das devoluções, vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos, exceto para as pessoas jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o inciso III do § 1o do art. 15, cujo percentual corresponderá a 32% (trinta e dois por cento). (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014).
Como a parte demandante optou pela tributação com base no regime de lucro presumido, aplica-se a Lei nº 9.430/96 que estabelece a forma de sua definição nos seguintes termos:
Art. 25. O lucro presumido será o montante determinado pela soma das seguintes parcelas:
I - o valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta definida pelo art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, auferida no período de apuração de que trata o art. 1o, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos; e (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)
II - os ganhos de capital, os rendimentos e ganhos líquidos auferidos em aplicações financeiras, as demais receitas, os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pela inciso I, com os respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei no6.404, de 15 de dezembro de 1976, e demais valores determinados nesta Lei, auferidos naquele mesmo período. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014).
A discussão sobre a legalidade da inclusão de impostos destacáveis da nota fiscal do conceito de receita bruta, na tributação do lucro presumido, já foi definida pelo STJ há muito tempo, em momento anterior ao julgamento do RE 574.706 pelo STF.
O Plenário do Supremo Tribunal Federal (STF), quando da apreciação do Recurso Extraordinário nº 574.706, à luz da regra de competência tributária disposta no art. 195, I “b”, da Lei Maior, na análise do conceito da base econômica ali autorizada, decidiu que o Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) não integra a base de cálculo das contribuições para o Programa de Integração Social (PIS) e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS).
Ao finalizar o julgamento do referido recurso extraordinário, com repercussão geral reconhecida, os ministros entenderam que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte e, dessa forma, não pode integrar a base de cálculo dessas contribuições, que são destinadas ao financiamento da seguridade social.
Prevaleceu o voto da relatora, ministra Cármen Lúcia, no sentido de que a arrecadação do ICMS não se enquadra entre as fontes de financiamento da seguridade social previstas na Constituição Federal, pois não representa faturamento ou receita, representando apenas ingresso de caixa ou trânsito contábil a ser totalmente repassado ao fisco estadual.
Contudo, o entendimento firmado pelo C. Supremo Tribunal Federal no RE nº 574.706 não pode ser aplicado, por analogia, ao IRPJ e à CSLL, calculados pelo regime do lucro presumido, seja por não se aplicar extensivamente ao caso a tese firmada no RE nº 574/706, referente à contribuição ao PIS e à COFINS, seja pelo fato de que essa forma de apuração, por sua natureza, já levar em consideração todas as possíveis deduções.
Frise-se que a tributação do IRPJ e da CSLL pelo lucro presumido decorre da opção pelo contribuinte, que deve sujeitar-se à legislação atinente, sendo-lhe vedada a mistura de regimes (lucro real e lucro presumido) para o cálculo do tributo devido, com o intuito de obter o melhor proveito possível dos benefícios concedidos por ambos. No âmbito do regime do lucro presumido, não é permitida dedução de qualquer espécie, em regra. Confira-se:
Decreto-lei nº 5.844, de 1943: Art. 42. Do lucro presumido não será permitida dedução de qualquer espécie.
Com efeito, acolher o pleito de dedução de despesas não previstas no regime do lucro presumido equivale a criar um direito de tertium genus, a meio caminho entre o lucro real e o lucro presumido, como asseverou o C. Superior Tribunal de Justiça, “Não é possível para a empresa alegar em juízo que é optante pelo lucro presumido para em seguida exigir as benesses a que teria direito no regime de lucro real, mesclando os regimes de apuração”. (AgRg nos EDcl no AgRg no AG nº 1.105.816 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 02.12.2010).
O STF, ao julgar o RE nº 1.181.816 AGR/SC, também reiterou tal posicionamento, in verbis: Agravo regimental em recurso extraordinário. 2. Direito Tributário. 3. Exclusão do ISS da base de cálculo da CSLL e do IRPJ. Lei 9.249/1995. 4. Matéria infraconstitucional. Ofensa reflexa à Constituição Federal. Precedentes. 5. Ausência de argumentos capazes de infirmar a decisão agravada. 6. Negado provimento ao agravo regimental. Tendo em vista tratar-se de mandado de segurança na origem, deixo de aplicar o disposto no § 11 do art. 85 do CPC, em virtude do art. 25 da Lei 12.016/2009. (RE 1181816 AGR/SC. RELATOR: MIN. GILMAR MENDES. Segunda Turma, Sessão Virtual de 29.3.2019 a 4.4.2019).
Destaco excerto do voto acima:
Verifico que as alegações da parte decorrem de mero inconformismo com a decisão adotada por este Tribunal, uma vez que o agravante não trouxe argumentos suficientes a infirmá-la, visando apenas à rediscussão da matéria já decidida de acordo com a jurisprudência desta Corte. Como já demonstrado na decisão ora agravada, o Tribunal de origem, ao examinar a legislação infraconstitucional aplicável à espécie, consignou não ser possível a exclusão do ISS do total da receita bruta que compõe a base de cálculo do IRPJ e da CSSL, apurados pelo lucro presumido. Grifou-se.
Para ilustrar, trago à colação algumas decisões de outras cortes regionais:
APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. EXCLUSÃO DO ICMS E ISS NA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. LUCRO PRESUMIDO. APLICAÇÃO ANALÓGICA COM BASE NA TESE FIXADA PELO STF NO RE 574.706. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSSIBILIDADE. 1. Cinge-se a controvérsia na exclusão do ICMS e ISS na base de cálculo do IRPJ e CSLL, calculados pelo regime do lucro presumido e, desta forma, aplicar-se o mesmo entendimento firmado no RE 574.706, com repercussão geral conhecida, que se posicionou no sentido de que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte e, dessa forma, não pode integrar a base de cálculo. 2. O entendimento firmado pelo C. Supremo Tribunal Federal no RE nº 574.706/PR - Tema 69, consistente na exclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, não se aplica, por analogia, ao IRPJ e CSLL calculados pelo regime do lucro presumido. 3. Frise-se que a tributação do IRPJ e da CSLL pelo lucro presumido decorre da opção pelo contribuinte, que deve sujeitar-se à legislação atinente, sendo-lhe vedada a miscigenação de regime (lucro real e lucro presumido) para o cálculo do tributo devido. 4. Com efeito, a jurisprudência do C. Superior Tribunal de Justiça firmou entendimento no sentido de que o ICMS deve compor as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL quando apurados pelo lucro presumido, bem como para afastar tal incidência. 5. Como decidido pelo C. Superior Tribunal de Justiça, "Não é possível para a empresa alegar em juízo que é optante pelo lucro presumido para em seguida exigir as benesses a que teria direito no regime de lucro real, mesclando os regimes de apuração". (AgRg nos EDcl no AgRg no AG nº 1.105.816 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 02.12.2010). 6. Posicionamento reiterado pelo STF, ao julgar o RE 1181816 AGR/SC. 7. Apelação de RIO-X SERVIÇOS RADIOLÓGICOS LTDA desprovida. (AC – Apelação 0054959-19.2018.4.02.5101, Relator: Luiz Antônio Soares, TRF2, Quarta Turma Especializada, data de publicação: 18/10/2019). Grifos nossos.
Fls. 121-4: a decisão recorrida (09.11.2020) indeferiu o pedido da impetrante Barra do Pará Transportes e Serviços Marítimos Ltda. de exclusão dos valores pagos a título de ISS, Pis, Cofins, IRPJ, CSLL e contribuição patronal sobre folha de salário da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, apurados com base no lucro presumido. A impetrante agravou alegando, em resumo, que esses gastos não se enquadram no conceito de receita bruta. Nos REsps. 1.767.631/SC, 1772.634/RS e 1.772.470/RS, o STJ ordenou (26/03/2019) a suspensão dos processos que versem sobre: Possibilidade de inclusão de valores de ICMS nas bases de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, quando apurados pela sistemática do lucro presumido. Mas, isso não impede apreciar o pedido de tutela provisória (CPC, art. 314). Inexiste probabilidade de provimento do recurso (CPC, art. 300 e 932/II). A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que o ICMS deve compor as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL apurados pelo lucro presumido (AgInt no REsp 1.761.307/SC, r. Francisco Falcão, 2ª Turma em 05.02.2019). Nessa linha de entendimento, as demais exações também não devem ser excluídas da base de cálculo do IRPJ e CSLL, pois o contribuinte que optou pela apuração do lucro presumido não pode deduzir como custos os tributos pagos; isso só é possível na apuração do lucro real (contábil). Indefiro a tutela provisória recursal. Intimar as partes, podendo a União/PFN responder em 30 dias (CPC, arts. 183 e 1.019/II). Em seguida, fica suspenso este recurso até o julgamento dos REsps. 1.767.631/SC, 1.772.634/RS e 1.772.470/RS. Brasília, 14/02/2022. NOVÉLY VILANOVA DA SILVA REIS Juiz do TRF-1 relator. (Decisão monocrática, Agravo de Instrumento 1039745-04.2020.4.01.0000, Relator: Desembargador Federal Novely Vilanova, TRF1, Data da publicação: PJE 15/02/2022 PAG). Grifo nosso.
E M E N T A PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DO ISS, DO PIS E DA COFINS DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL APURADOS NA SISTEMÁTICA DO LUCRO PRESUMIDO. INVIABILIDADE. 1. O Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE 574.706/PR, posicionou-se no sentido da inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, uma vez que o valor retido a título de ICMS não refletiria a riqueza e sim ônus fiscal. 2. A despeito de tal entendimento, não merece acolhimento a argumentação defendida pela impetrante, no sentido de ser aplicável a ratio decidendi firmada pela Corte Suprema no tema 69 à composição da base de cálculo do IRPJ e da CSLL pelo ISS, PIS e COFINS. Isso porque as contribuições ao PIS e à COFINS estão previstas no art. 195, I, "b", da Constituição Federal, como aquelas incidentes na receita ou no faturamento do empregador, da empresa, e da entidade a ela equiparada, na forma da lei. De outro lado, o ICMS, e consequentemente o ISS, não podem ser considerados como receita ou faturamento da empresa, grandezas estas que compõe a base de cálculo do PIS e da COFINS. A seu turno, a tributação do IRPJ e da CSLL incide sobre o lucro da empresa. 3. É certo que a sistemática do lucro presumido adota como parâmetro a receita bruta, que compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia, acrescido das demais receitas provenientes da atividade ou objeto principal da pessoa jurídica. Isto é, as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL com base no lucro presumido têm por paradigma a aplicação de percentual sobre a receita bruta. Entretanto, como ressaltado antes, não há como se confundir o conceito de receita ou faturamento com o de lucro pelo só fato deste ter por base a receita auferida pela empresa. 4. A opção da empresa pela sistemática do lucro presumido impõe a observância aos parâmetros legais estabelecidos para a composição da receita bruta (art. 26 da Lei nº 9.430/96), cujo descumprimento é passível de sanção (§§ 3º e 4º, do mesmo dispositivo legal). Frise-se tratar de faculdade do contribuinte adotar ou não referido regime fiscal e submeter-se ao regramento legal respectivo. 5. No âmbito tributário afastar, por essa via, a exigibilidade legal, implicaria em verdadeira isenção fiscal sem previsão. Com efeito, não se pode olvidar da imposição de interpretação restritiva quanto às normas tributárias, na forma prevista no art. 111 do CTN. 6. A afetação pelo STJ do tema 1008 (ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, apurados na sistemática do lucro presumido) não justifica a suspensão da presente demanda, porquanto são matérias distintas. Registre-se, ademais, que inexiste tese firmada ou entendimento consolidado no âmbito do referido tema, de forma a alterar a jurisprudência sedimentada desta Turma. 7. Agravo de instrumento improvido. (Acórdão, Agravo de Instrumento 5014503-81.2021.4.03.0000, Relator: Desembargador Federal Nery da Costa Júnior, TRF3, Terceira Turma, Intimação via sistema DATA: 26/04/2022). Grifo nosso.
Vale ressaltar que o STF já se manifestou sobre a questão, confirmando que não se pode, simplesmente, pretender ampliar compreensão de tributação sobre a receita para implicar no regime da tributação da renda ou lucro, ou o contrário:
EMENTA Agravo regimental nos embargos de declaração no recurso extraordinário. Tributário. PIS/COFINS. Vendas a prazo inadimplidas. Questão já decidida em sede de repercussão geral. Renda e receita ou faturamento. Bases econômicas distintas. Exclusão do crédito tributário. Interpretação restritiva. Analogia. Aplicação. Impossibilidade. . O Plenário da Corte, em sede de repercussão geral, assentou que as vendas a prazo, mesmo quando inadimplidas, se inserem no campo da incidência tributária. Não se trata, pois, de hipótese de não incidência, como, a rigor, ocorre com as vendas canceladas, em que o fato gerador das contribuições não chega a existir. 2. O posterior inadimplemento de venda a prazo não constitui condição resolutiva da hipótese de incidência da contribuição ao PIS e da COFINS. Os danos decorrentes do inadimplemento de clientes devem ser reparados lançando-se mão da via apropriada. 3. A jurisprudência da Corte sempre rechaçou as tentativas de equiparação entre os suportes normativos dos regimes da receita e da renda. Cada base econômica tem tratamento constitucional e infraconstitucional distintos, ensejando a instituição e a cobrança de tributo específico, uma vez que retratam modos ou momentos de revelação distintos. 4. Se a lei não excluiu as “vendas inadimplidas” da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, não cabe ao intérprete fazê-lo sob alegação de isonomia, equiparando-as às vendas canceladas, por implicar hipótese de exclusão de crédito tributário, cuja interpretação deve ser restritiva, a teor do art. 111 do Código Tributário Nacional. 5. Descabe estender ao caso dos autos o tratamento conferido pelo art. 9º da Lei nº 9.430/1996, reproduzido no Decreto nº 3.000/1999 (RIR/1999), os quais admitem que as perdas no recebimento de créditos decorrentes das atividades da pessoa jurídica sejam deduzidas como despesas para fins de determinação do lucro real, materialidade da CSLL e do IRPJ. 6. Agravo regimental não provido, com imposição de multa de 2% do valor atualizado da causa, nos termos do art. 1.021, § 4º, do novo Código de Processo Civil. (RE-ED-AgR - AG.REG. NOS EMB.DECL. NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO, Relator: Dias Toffoli, STF – Supremo Tribunal Federal, Sessão Virtual de 22.6.2018 a 28.6.2018, Análise: 03/09/2018).
A questão de direito versada nos autos foi objeto de afetação para apreciação sob a sistemática de recursos repetitivos pelo Superior Tribunal de Justiça, inclusive com determinação de suspensão nacional de todos os processos em trâmite (acórdão publicado no DJe de 26.3.2019). O tema foi recentemente decidido no julgamento conjunto dos REsps nºs 1.767.631/SC, 1.772.470/RS e 1.772.634/RS, Tema nº 1008, julgado em 10/05/2023 e publicado no DJe de 01/06/2023, tendo sido fixada tese contrária à pretensão da impetrante, ora apelada, nos seguintes termos:
TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. IRPJ. CSLL. APURAÇÃO PELO LUCRO PRESUMIDO. BASE DE CÁLCULO. RECEITA. ICMS. INCLUSÃO. 1. A questão submetida ao Superior Tribunal de Justiça, sob a sistemática dos repetitivos, diz respeito à possibilidade de inclusão de valores de Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS) nas bases de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) quando apurados pela sistemática do lucro presumido. 2. No regime de tributação pelo lucro real, a base de cálculo do IRPJ e da CSLL é o lucro contábil, ajustado pelas adições e deduções permitidas em lei. Na tributação pelo lucro presumido, deve-se multiplicar um dado percentual – que varia a depender da atividade desenvolvida pelo contribuinte – pela receita bruta da pessoa jurídica, que constitui apenas ponto de partida, um parâmetro, na referida sistemática de tributação. Sobre essa base de cálculo, por sua vez, incidem as alíquotas pertinentes. 3. A adoção da receita bruta como eixo da tributação pelo lucro presumido demonstra a intenção do legislador de impedir quaisquer deduções, tais como impostos, custos das mercadorias ou serviços, despesas administrativas ou financeiras, tornando bem mais simplificado o cálculo do IRPJ e da CSLL. 4. A redação conferida aos arts. 15 e 20 da Lei n. 9.249/1995 adveio com a especial finalidade de fazer expressa referência à definição de receita bruta contida no art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977, o qual, com a alteração promovida pela Lei n. 12.793/2014, contempla a adoção da classificação contábil de receita bruta, que alberga todos os ingressos financeiros decorrentes da atividade exercida pela pessoa jurídica. 5. Caso o contribuinte pretenda considerar determinados custos ou despesas, deve optar pelo regime de apuração pelo lucro real, que prevê essa possibilidade, na forma da lei. O que não se pode permitir, à luz dos dispositivos de regência, é que haja uma combinação dos dois regimes, a fim de reduzir indevidamente a base de cálculo dos tributos. 6. A tese fixada no Tema 69 da repercussão geral deve ser aplicada tão somente à Contribuição ao PIS e à COFINS, porquanto extraída exclusivamente à luz do art. 195, I, "b", da Lei Fundamental, sendo indevida a extensão indiscriminada. Basta ver que a própria Suprema Corte, ao julgar o Tema 1.048, concluiu pela constitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta (CPRB) – a qual inclusive é uma contribuição social, mas de caráter substitutivo, que também utiliza a receita como base de cálculo. 7. Tese fixada: O ICMS compõe a base de cálculo do IRPJ e da CSLL quando apurados na sistemática do lucro presumido. 8. Recurso especial desprovido.
Muito embora a decisão acima tenha se limitado ao ICMS, pode-se concluir, a toda evidência, que a ratio essendi do acórdão se amolda à perfeição ao caso do ISS cobrado nas mesmas circunstâncias.
Confira-se os seguintes precedentes:
TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. IRPJ E CSLL. REGIME DE LUCRO PRESUMIDO. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ISSQN. CONTROVÉRSIA ACERCA DA POSSIBILIDADE DE INCLUSÃO DE VALORES DE ICMS NAS BASES DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL, QUANDO APURADOS PELA SISTEMÁTICA DO LUCRO PRESUMIDO: MATÉRIA AFETADA PARA JULGAMENTO PELO RITO DOS RECURSOS REPETITIVOS. TEMA 1.008/STJ. APLICABILIDADE DAS MESMAS REGRAS DO ICMS AO ISS. PRECEDENTES. OBSERVÂNCIA AOS PRINCÍPIOS DA ECONOMIA PROCESSUAL E DA SEGURANÇA JURÍDICA. AGUARDAR JULGAMENTO DO REPETITIVO. SOBRESTAMENTO DO FEITO. RETORNO DOS AUTOS AO TRIBUNAL DE ORIGEM. INEXISTÊNCIA DE CARÁTER DECISÓRIO. IRRECORRIBILIDADE. 1. Cinge-se a controvérsia acerca da exclusão ou não do ISSQN da base de cálculo sobre Imposto sobre a Renda de Pessoas Jurídicas (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), quando sujeitos à tributação pela sistemática do lucro presumido. 2. A matéria jurídica relativa à possibilidade de inclusão de valores de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, quando apurados pela sistemática do lucro presumido, foi afetada pela Primeira Seção do STJ para julgamento dos representativos da mesma controvérsia - REsps ns. 1.772.634/RS, 1.767.631/SC e 1.772.470/RS - sob o rito dos recursos especiais repetitivos, Tema 1.008. Por ocasião desse julgamento, determinou-se "a suspensão do processamento de todos os processos pendentes, individuais ou coletivos, que versem sobre a questão e tramitem no território nacional, nos termos do art. 1.037, II, do CPC/2015". 3. Embora o tributo a ser excluído da base de cálculo não seja idêntico ao do Tema Repetitivo 1.008/STJ, o entendimento desta Corte Superior é no sentido de que as mesmas regras aplicáveis aos casos de ICMS devem ser adotadas ao ISSQN. Portanto, por economia processual e em observância ao princípio da segurança jurídica, o presente feito deve igualmente retornar ao Tribunal de origem para aguardar a manifestação deste Superior Tribunal de Justiça sobre o tema. Precedentes. 4. Assinale-se, ainda que, por ausência de conteúdo decisório, a jurisprudência deste Tribunal Superior tem por irrecorrível ato que determina o sobrestamento do feito no Tribunal de origem, a fim de aguardar a fixação de tese jurídica pelo STJ. Precedentes. 5. Agravo interno não conhecido. (AgInt no REsp n. 1.876.273/PR, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 14/3/2022, DJe de 18/3/2022.) Grifo nosso.
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. IRPJ E CSLL. APURAÇÃO. REGIME DE LUCRO PRESUMIDO. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO. ISS. MATÉRIA SUBMETIDA A JULGAMENTO REPETITIVO. SOBRESTAMENTO. 1. Os embargos de declaração têm por escopo sanar decisão judicial eivada de obscuridade, contradição, omissão ou erro material. 2. A questão jurídica relativa à "Possibilidade de inclusão de valores de ICMS nas bases de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, quando apurados pela sistemática do lucro presumido" foi afetada para julgamento repetitivo, tendo a Primeira Seção indicado, como representativos de controvérsia, os Recursos Especiais 1.767.631/SC, 1.772.634/RS e 1.772.470/RS, de relatoria da Ministra Regina Helena Costa, que constitui o Tema 1.008. 3. As razões de decidir que vierem a ser adotadas no referido paradigma, por semelhança, poderão ser aplicáveis ao presente caso, que trata de ISS, e não de ICMS. 4. Nos casos em que o órgão colegiado procede a julgamento de matéria submetida à sistemática repetitiva, o recurso integrativo deve ser acolhido para, atribuindo-se-lhe efeitos modificativos, seja anulado o acórdão embargado e determinado o sobrestamento do feito na instância de origem, onde a controvérsia deve aguardar o julgamento do paradigma, viabilizando, assim, o juízo de conformação, hoje disciplinado pelos arts. 1.039 e 1.040 do CPC/2015. 5. Hipótese em que é necessário o retorno dos autos ao Tribunal de origem para que lá seja esgotada a jurisdição e promovido o juízo de adequação. 6. Embargos de declaração acolhidos, com efeitos modificativos, para tornar sem efeito os julgamentos anteriores e determinar a devolução dos autos ao Tribunal de origem. (EDcl no AgInt no REsp n. 1.858.485/SC, relator Ministro Gurgel de Faria, Primeira Turma, julgado em 16/8/2021, DJe de 20/8/2021.) Grifo nosso.
Por outro lado, o STJ tem entendimento consolidado de que não é necessário aguardar o trânsito em julgado da decisão paradigma, devendo os processos suspensos tomarem seu curso normal imediatamente após a publicação do acórdão, ainda que haja embargos de declaração ou outros recursos pendentes de apreciação. Diante disso, não é necessária uma fundamentação exaustiva sobre o mérito da questão aqui tratada, mas apenas o cumprimento do julgado.
Essa é a previsão do art. 1.040, III, do Código de Processo Civil:
Art. 1.040. Publicado o acórdão paradigma:
(...)
III - os processos suspensos em primeiro e segundo graus de jurisdição retomarão o curso para julgamento e aplicação da tese firmada pelo tribunal superior;
De fato, eventuais embargos de declaração não têm efeito suspensivo (CPC, art. 1.026), e não houve determinação para modulação de efeitos daquela decisão.
Nesse sentido, confira-se:
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE O TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. ENTENDIMENTO FIRMADO NO TEMA 985 DO STF. APLICAÇÃO IMEDIATA. SOBRESTAMENTO. DESNECESSIDADE. AGRAVO INTERNO NÃO PROVIDO. 1. A parte agravante pretende apenas que seja determinado o sobrestamento do processo até o julgamento final do Tema 985 pelo STF. 2. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é no sentido de que a pendência de julgamento de embargos de declaração no recurso paradigma de repercussão geral ou repetitivo não impede a aplicação imediata da tese firmada (EDcl no AgRg no REsp n. 1.471.440/RS, relator Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, julgado em 6/3/2018, DJe de 13/3/2018). 3. Agravo interno desprovido. (AgInt no AREsp n. 2.155.530/SP, relator Ministro Paulo Sérgio Domingues, Primeira Turma, julgado em 22/5/2023, DJe de 29/5/2023.)
PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO DO RECURSO ESPECIAL. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. PRETENSÃO DO ENTE PÚBLICO DE APLICAÇÃO DO ART. 85, § 8º, DO CPC/2015. IMPOSSIBILIDADE, NO CASO. AGRAVO INTERNO IMPROVIDO. I. Agravo interno aviado contra decisão que julgara Recurso Especial interposto contra acórdão publicado na vigência do CPC/2015. II. No julgamento do REsp 1.850.512/SP e REsp 1.877.883/SP, concluído em 16/03/2022, de relatoria do Ministro OG FERNANDES, submetidos ao rito dos recursos representativos de controvérsia, a Corte Especial firmou as seguintes teses: i) A fixação dos honorários por apreciação equitativa não é permitida quando os valores da condenação, da causa ou o proveito econômico da demanda forem elevados. É obrigatória nesses casos a observância dos percentuais previstos nos §§ 2º ou 3º do art. 85 do CPC - a depender da presença da Fazenda Pública na lide -, os quais serão subsequentemente calculados sobre o valor: (a) da condenação; ou (b) do proveito econômico obtido; ou (c) do valor atualizado da causa. ii) Apenas se admite arbitramento de honorários por equidade quando, havendo ou não condenação: (a) o proveito econômico obtido pelo vencedor for inestimável ou irrisório; ou (b) o valor da causa for muito baixo. III. "O Superior Tribunal de Justiça, seguindo orientação do Supremo Tribunal Federal, possui o entendimento de que é desnecessário aguardar o trânsito em julgado para a aplicação do paradigma firmado em sede de recurso repetitivo ou de repercussão geral" (STJ, AgInt no AREsp 2.121.633/SP, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, DJe de 15/3/2023). IV. Agravo interno improvido. (AgInt nos EDcl nos EDcl no REsp n. 1.968.271/SP, relatora Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 22/5/2023, DJe de 26/5/2023.)
AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL. LIQUIDAÇÃO DE SENTENÇA PROFERIDA EM AÇÃO CIVIL PÚBLICA. JUROS MORATÓRIOS. TERMO INICIAL. CITAÇÃO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO 1.361.800/SP. AUSÊNCIA DE TRÂNSITO EM JULGADO. APLICAÇÃO DA TESE. INEXISTÊNCIA DE IMPEDIMENTO. AGRAVO INTERNO A QUE SE NEGA PROVIMENTO. 1. A Corte Especial, por ocasião do julgamento do REsp n. 1.361.800/SP, proferido sob o rito dos recursos especiais repetitivos, firmou tese no sentido de que "os juros de mora incidem a partir da citação do devedor na fase de conhecimento da Ação Civil Pública, quando esta se fundar em responsabilidade contratual, sem que haja configuração da mora em momento anterior". 2. A ausência de trânsito em julgado, em razão da oposição de embargos declaratórios, não impede a aplicação imediata a casos análogos de tese firmada sob o rito de recurso especial repetitivo, desde que devidamente publicado o respectivo acórdão. 3. Agravo interno desprovido. (AgInt no AREsp n. 871.051/MS, relator Ministro Marco Aurélio Bellizze, Terceira Turma, julgado em 27/6/2017, DJe de 2/8/2017.)
CIVIL E PROCESSUAL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. AÇÃO DE INDENIZAÇÃO. SEGURO VINCULADO A CONTRATO DE MÚTUO PELO SFH. FCVS. INTERESSE DA CEF. TEMA 1.011/STF. SUSPENSÃO DA SUA APLICAÇÃO POR TER HAVIDO OPOSIÇÃO DE EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. DESCABIMENTO. JULGADOS DO STJ E DO STF NESSE SENTIDO. DECISÃO AGRAVADA DE REMESSA DOS AUTOS À JUSTIÇA FEDERAL. MANUTENÇÃO. 1. Segundo definido no Tema 1.011/STF, "Após 26.11.2010, é da Justiça Federal a competência para o processamento e julgamento das causas em que se discute contrato de seguro vinculado à apólice pública, na qual a CEF atue em defesa do FCVS, devendo haver o deslocamento do feito para aquele ramo judiciário a partir do momento em que a referida empresa pública federal ou a União, de forma espontânea ou provocada, indique o interesse em intervir na causa, observado o § 4º do art. 64 do CPC e/ou o § 4º do art. 1º-A da Lei 12.409/2011".
2. A oposição de embargos de declaração ao acórdão proferido no RE 827.996/PR, no qual fixado o referido Tema 1.011/STF, não impede a aplicação da sua tese. 3. Manutenção da decisão agravada que determinou a remessa destes autos à Justiça Federal, dado o interesse da CEF manifestado no processo. 4. Agravo interno desprovido. (AgInt no REsp n. 1.416.605/SC, relator Ministro Raul Araújo, Quarta Turma, julgado em 14/11/2022, DJe de 30/11/2022.)
Ante o exposto, voto por acolher os embargos de declaração para, com efeitos modificativos, anular o acórdão e dar provimento à remessa necessária e à apelação para fins de denegar a segurança e julgar improcedente o pedido autoral.
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