Apelação Cível Nº 5066074-10.2022.4.02.5101/RJ
RELATOR: Desembargador Federal MARCUS ABRAHAM
RELATÓRIO
Trata-se de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL/FAZENDA NACIONAL em face de sentença proferida pelo Juízo da 10ª Vara Federal/RJ que julgou procedente o pedido, nos termos do art. 487 do CPC para i) declarar o direito da parte autora, optante do regime do Simples Nacional, de recolher IRPJ, CSLL, PIS e COFINS sem incluir na base de cálculo desses tributos as gorjetas, voluntárias ou compulsórias, recebidas pela empresa autora de seus clientes, as quais devem ser repassadas integralmente aos seus empregados, nos termos do §3º do art. 457 da CLT; ii) condenar a União Federal a restituir os valores indevidamente recolhidos desde 2020 corrigidos pela Taxa Selic, a incidir a partir de cada um dos pagamentos; iii) deferir a tutela de urgência para suspender a exigibilidade de eventuais créditos indevidamente constituídos, bem como para que a União Federal se abstenha de realizar qualquer ato de cobrança; e iv) condenar a União Federal no reembolso das custas adiantadas pela parte autora e em honorários advocatícios fixados em 10% (dez por cento) sobre o valor da condenação.
Na origem, a ZZB BAR E RESTAURANTE LTDA ajuizou ação pelo rito ordinário em face da União Federal/Fazenda Nacional, alegando, em síntese, que optou por um regime especial unificado de arrecadação de tributos e contribuições, fazendo parte desde janeiro de 2020, do SIMPLES NACIONAL. Assim, sempre recolheu corretamente todos os tributos, inclusive os incidentes sobre a taxa de serviço (gorjeta), que representam 12% (doze por cento) de todo o faturamento com a venda de refeições do restaurante. Ocorre que, independentemente do fato de ser cobrada compulsoriamente ou paga opcionalmente na nota de serviço, a gorjeta possui natureza salarial, englobando a remuneração dos empregados do contribuinte. Desta forma, tal verba (gorjeta) destinada aos empregados não constitui renda, faturamento ou lucro para o estabelecimento autor, e, sobre ela, portanto, não deve incidir IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, razão pela qual ajuizou a presente demanda.
Por conseguinte, formulou os seguintes pedidos iniciais:
“33. Isto posto, a Autora requer a V.Exa.:
a) O deferimento da tutela de urgência para determinar a suspensão da exigibilidade do recolhimento dos tributos IRPJ, da CSLL, do PIS e da Cofins, sobre os valores recebidos pela Autora a título de gorjeta, até o julgamento do mérito desta ação; bem como seja determinado que a Ré abstenha-se de promover cobrança ou exigência dos valores correspondentes aos tributos em questão, a qualquer título, devendo ser afastadas quaisquer autuações, restrições, negativas de expedição de certidão negativa de débitos, multas, imposições, penalidades ou inscrições em quaisquer órgãos ou cadastros por inadimplemento, sob pena de multa diária a ser arbitrada por V. Exa.;
b) A citação da União Federal (fazenda Nacional), para que conteste o pedido, querendo, no prazo legal, sob pena de presumirem-se como verdadeiros todos os fatos ora apresentados; e
c) Ao final seja julgada procedente a presente ação, para que:
(i) Seja declarada, em caráter definitivo, a inexistência de relação jurídica tributária (não-incidência) entre a União Federal (Fazenda Nacional) e a Autora que a obrigue a recolher o IRPJ, CSLL, PIS e COFNS sobre a gorjeta (taxa de serviço) – seja ela compulsória ou não – eis que a gorjeta não integra a receita bruta do Restaurante, deixando, portanto, esta, de integrar a base de cálculo dos tributos acima apontados;
(ii) Seja a Ré condenada a restituir à Autora todos os valores pagos a título de IRPJ, CSLL, PIS e COFNS, recolhidos sobre a gorjeta desde janeiro de 2020, a serem apurados em fase de liquidação de sentença, devidamente atualizados desde a data de cada desembolso; e
(iii) Seja a Ré condenada ao pagamento das custas processuais e honorários advocatícios a serem fixados por este MM. Juízo”.
O Juízo a quo julgou procedente o pedido sob o fundamento de que a jurisprudência do STJ é firme no sentido de que é indevida a incidência dos tributos em referência sobre a taxa de serviço (gorjetas), independentemente de serem pagas voluntária ou compulsoriamente, visto que possuem natureza jurídica de verba salarial, nos termos do §3º do art. 457 da CLT. Ressaltou ainda que a orientação do STJ alcança, inclusive, o recolhimento de tributos das empresas optantes do regime do Simples Nacional. Concluiu assim que devem ser julgados procedentes os pedidos, posto que deve ser reconhecido que a gorjeta, voluntária ou compulsória, não pode ser incluída na base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS recolhidos pelo regime do Simples Nacional, tendo em vista que o seu respectivo valor não ingressa efetivamente no patrimônio do contribuinte, em razão do tal numerário se destinar integralmente aos empregados.
Em razões recursais, a apelante/UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) alega que a gorjetas voluntárias não integram a base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e Cofins, porque se referem a uma relação de cortesia diretamente estabelecida entre cliente e funcionário, não envolvendo, em momento algum, ingresso nos caixas do empreendimento. Por outro lado, no caso de taxa de serviço ou gorjeta compulsória, o estabelecimento lança na conta apresentada ao cliente uma quantia correspondente a 10% (dez por cento) sobre o valor de tudo o que foi consumido e o pagamento é feito ao estabelecimento de forma indistinta daquilo que corresponde ao efetivo consumo, ingressando o valor em seus cofres antes de ser repassado aos empregados.
Aduz que, uma vez que a taxa de serviço é incluída na nota, a empresa retém parte do valor para atendimento das despesas com tributos incidentes na folha de salários e rateia o restante para seus empregados. Ou seja, trata-se de valor registrado na contabilidade das empresas, compondo sua receita bruta. Assim, a taxa de serviço ostenta natureza de remuneração paga aos empregados, mas ao contrário do quanto sustentado pela apelada, esta natureza não afasta a possibilidade de tributação.
Pontua que a despeito da cobrança de percentual fixo de 10%, não se sabe exatamente a parcela deste percentual que é efetivamente destinada ao trabalhador. Até porque a apelada não traz aos autos qualquer prova de que faz o repasse integral da taxa de serviços aos empregados, ônus que lhe foi atribuído nos exatos termos do art. 333, do Código de Processo Civil.
Relata que a não-incidência de ISS sobre gorjetas auferidas por bares e restaurantes se dá não porque tal verba tem natureza remuneratória, mas porque a atividade desenvolvida por bares e restaurantes não constam da lista de serviços sujeitos ao ISS. Ocorre que é uma situação totalmente dissociada da realidade do PIS, COFINS, IRPJ e CSLL, que possui fatos geradores distintos. Destarte, não se pode dar tratamento analógico a essas espécies tributárias, tal como vem fazendo as mais altas Cortes do País.
Expõe que a dedução pretendida pela apelada não só subverte toda a lógica subjacente ao regime de apuração pelo lucro presumido como também ao regime do Simples Nacional, pois todos os tributos cobrados de forma simplificada por meio deste regime sofrem tributação mediante a aplicação de alíquota prevista no Anexo I da Lei Complementar nº 123/2003, sobre a totalidade das receitas auferidas.
Arrazoa que o entendimento adotado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, por meio da Solução de Consulta nº 99, é no sentido de que as chamadas gorjetas compulsórias/ taxa de serviço não podem ser excluídas da base de cálculo do Simples Nacional, essencialmente pela falta de previsão legal. Por sua vez, a Lei Complementar nº 123/2006 não prevê a exclusão de qualquer outra rubrica que não seja as vendas canceladas e descontos incondicionais, de sorte que a taxa de serviço compõe sempre a receita bruta do estabelecimento.
Defende que a adesão ao Simples Nacional é opcional (art. 146, I, CF/88) e, ao se submeter ao regime simplificado e diferenciado, o contribuinte deve assumir eventuais ônus decorrentes do tratamento favorecido instituído pela Lei Complementar nº 123/2003. Da mesma maneira, sujeita-se apenas aos benefícios autorizados em lei complementar.
Afirma que “a taxa de serviço compõe a base de cálculo do Simples Nacional porque se reveste da natureza de receita bruta do estabelecimento, não havendo previsão de exclusão desta receita na lei de regência. Ademais, ainda que haja ato normativo do estado de origem excluindo a taxa de serviço da base de cálculo do ICMS, tal benefício não se estende àqueles que fizeram a sua opção pelo Simples Nacional”.
Quanto aos honorários, segue argumentando que a. r sentença condenou a ré ao pagamento de honorários advocatícios no importe de 10% do valor da condenação. Entretanto, eventual montante a ser restituído a parte autora deverá ser apurado em liquidação de sentença. Desta forma, tratando-se de sentença ilíquida, a definição do percentual da condenação somente deverá ocorrer no momento da liquidação do julgado, tendo a r. decisão se equivocado em fixar o percentual devido desde logo, motivo pelo qual é necessária sua reforma.
Ao final, “requer a reforma da r. sentença, uma vez que não é possível a exclusão das gorjetas da base de cálculo do SIMPLES NACIONAL. Caso assim não se entenda, é necessária sua reforma que o percentual devido a título de honorários seja fixado no momento da liquidação da sentença”.
Contrarrazões no evento 42.
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
Conheço do recurso de apelação, porque presentes os pressupostos de admissibilidade.
Conforme relatado, trata-se de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL/FAZENDA NACIONAL em face de sentença proferida pelo Juízo da 10ª Vara Federal/RJ que julgou procedente o pedido, nos termos do art. 487 do CPC para i) declarar o direito da parte autora, optante do regime do Simples Nacional, de recolher IRPJ, CSLL, PIS e COFINS sem incluir na base de cálculo desses tributos as gorjetas, voluntárias ou compulsórias, recebidas pela empresa autora de seus clientes, as quais devem ser repassadas integralmente aos seus empregados, nos termos do §3º do art. 457 da CLT; ii) condenar a União Federal a restituir os valores indevidamente recolhidos desde 2020 corrigidos pela Taxa Selic, a incidir a partir de cada um dos pagamentos; iii) deferir a tutela de urgência para suspender a exigibilidade de eventuais créditos indevidamente constituídos, bem como para que a União Federal se abstenha de realizar qualquer ato de cobrança; e iv) condenar a União Federal no reembolso das custas adiantadas pela parte autora e em honorários advocatícios fixados em 10% (dez por cento) sobre o valor da condenação.
A controvérsia dos autos versa sobre a legitimidade da inclusão de gorjetas no conceito de receita bruta para fins de aferição da base de cálculo do Simples Nacional, bem como se, uma vez mantida a condenação da União Federal em honorários sucumbenciais, o percentual devido deve ser fixado no momento da liquidação da sentença.
Pois bem. A contribuição ao Simples Nacional ocorre por meio da incidência de determinada alíquota sobre a receita bruta auferida mensalmente pela empresa. Quanto ao tema, o art. 18, §3º, da Lei Complementar nº 123/2006, que dispõe sobre o Simples Nacional para microempresas e empresas de pequeno porte, define como receita bruta o produto da venda de bens e serviços em operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado nas operações em conta alheia, não incluindo as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos (art. 18, §3º).
Por sua vez, o art. 457 da Consolidação das Leis do Trabalho, alterado pela Lei nº 13.419/2017, disciplina que as gorjetas possuem natureza salarial, sejam cobradas de modo compulsório ou não, na nota fiscal do serviço. Constituem, portanto, remuneração dos empregados para todos os efeitos legais. Vejamos:
“Art. 457 - Compreendem-se na remuneração do empregado, para todos os efeitos legais, além do salário devido e pago diretamente pelo empregador, como contraprestação do serviço, as gorjetas que receber.
(...)
§ 3º Considera-se gorjeta não só a importância espontaneamente dada pelo cliente ao empregado, como também o valor cobrado pela empresa, como serviço ou adicional, a qualquer título, e destinado à distribuição aos empregados”.
Assim, uma vez que são consideradas como remuneração do empregado e sujeitam-se a eventual recolhimento de imposto de renda, são consideradas como contraprestações de serviço prestado pelo empregado, não se enquadrando, portanto, dentro do conceito de faturamento ou receita bruta da empresa.
Na mesma ordem de ideias, o STJ possui jurisprudência consolidada no sentido de que a gorjeta, seja ela compulsória ou inserida na nota de serviço, possui natureza salarial, motivo pelo qual deve ser incluída no cálculo de vantagens trabalhistas e devem sofrer incidência tão somente de tributos e contribuições que incidem sobre o salário. Neste sentido, colaciono o seguinte julgado:
TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. ADICIONAL NOTURNO, DE INSALUBRIDADE E DE PERICULOSIDADE. GORJETAS, PRÊMIOS, ABONOS, AJUDAS DE CUSTO, DIÁRIAS DE VIAGEM E COMISSÕES E QUAISQUER OUTRAS PARCELAS PAGAS HABITUALMENTE. INCIDÊNCIA. 1. A orientação do STJ é de que integram o conceito de remuneração, sujeitando-se, portanto, à contribuição previdenciária, os adicionais de horas-extras, noturno, de insalubridade e de periculosidade pagos pelo empregador. 2. O STJ tem jurisprudência consolidada no sentido de que, "a gorjeta, compulsória ou inserida na nota de serviço, tem natureza salarial. Em conseqüência, há de ser incluída no cálculo de vantagens trabalhistas e deve sofrer a incidência de, apenas, tributos e contribuições que incidem sobre o salário" ( REsp 399.596/DF, Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJ 5.5.2004). 3. No tocante aos prêmios, abonos e comissões e quaisquer outras parcelas pagas habitualmente, na linha da jurisprudência do STJ, configurado o caráter permanente ou a habitualidade da verba recebida, bem como a natureza remuneratória da rubrica, incide contribuição previdenciária sobre as referidas verbas. 4. Finalmente, a jurisprudência do STJ sedimentou-se no sentido de que a ajuda de custo quando paga habitualmente e em pecúnia sofre a incidência da contribuição previdenciária, e também sofre o valor de diárias para viagens que excedam a cinquenta por cento da remuneração mensal. 5. Agravo Interno não provido.
(STJ - AgInt no AREsp: 941736 DF 2016/0166244-1, Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN, Data de Julgamento: 08/11/2016, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 17/11/2016)
Inclusive, justamente por isso, no que diz respeito à inclusão, na base de cálculo dos tributos que incidem sobre o lucro/o faturamento, dos valores recolhidos pelo empregador e repassados aos empregados a título de gorjeta, o STJ tem entendido pela sua exclusão da base de cálculo de tributos tais como o ISS, PIS, IRPJ, CSLL e COFINS.
Nestes termos, colaciono abaixo os seguintes julgados:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. PIS, COFINS, IRPJ E CSLL. GORJETAS. NATUREZA SALARIAL. NÃO INCIDÊNCIA. SUMULA 83 DO STJ. APLICAÇÃO. 1. "Aos recursos interpostos com fundamento no CPC/1973 (relativos a decisões publicadas até 17 de março de 2016) devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele prevista, com as interpretações dadas, até então, pela jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça" (Enunciado Administrativo n. 2 do STJ). 2. Não conhecido o recurso com base na Súmula 83 do STJ, caberia à agravante apontar precedentes contemporâneos ou supervenientes aos referidos na decisão impugnada, procedendo ao devido cotejo analítico, a fim de demonstrar que a orientação desta Corte não se firmou no sentido do decisum recorrido, ou, ainda, demonstrar a não subsunção do caso concreto à jurisprudência citada, o que não ocorreu na espécie. 3. As gorjetas possuem a finalidade de reforçar os salários dos empregados, tendo nítida natureza jurídica de verba salarial, independentemente de serem pagas voluntária ou compulsoriamente, nos exatos termos do artigo 457 da CLT, não podendo ser incluídas na base de cálculo dos tributos federais em discussão ( PIS, COFINS, IRPJ e CSLL). 4. Hipótese em que o estabelecimento empregador atua como mero arrecadador, não podendo o valor pago a título de gorjetas integrar o faturamento ou o lucro para o fim de apuração dos tributos federais discutidos nos autos, pois a referida verba não constitui receita própria dos empregadores, apta a sofrer incidência de tributos de responsabilidade da empresa. 5. Agravo interno não conhecido.
(AgInt no AREsp 972.774/DF, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 25/11/2019, DJe 04/12/2019)
PROCESSUAL CIVIL. VIOLAÇÃO DO ARTIGO 1.022 DO CPC/2015 NÃO CONFIGURADA. GORJETA. NATUREZA SALARIAL. VANTAGEM TRABALHISTA.
EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO DO PIS, COFINS, IRPJ E CSLL. 1. O Agravo Interno não merece prosperar, pois a ausência de argumentos hábeis para alterar os fundamentos da decisão ora agravada torna incólume o entendimento nela firmado.
2. No que trata da apontada violação do art. 1.022 do CPC/2015, verifica-se não assistir razão à ora agravante, pois o Tribunal a quo decidiu a matéria de forma fundamentada, tendo analisado todas as questões que entendeu necessárias para a solução da lide, mormente aquelas apontadas no apelo nobre como omitidas, não obstante tenha decidido contrariamente à sua pretensão.
3. Quanto à incidência de Imposto de Renda Pessoa Jurídica - IRPJ, Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL, PIS e COFINS sobre as taxas de serviços (gorjeta) que integram as notas fiscais emitidas pelas empresas, o Superior Tribunal de Justiça possui jurisprudência consolidada no sentido de que os valores decorrentes da arrecadação de taxa de serviço (gorjeta) não constituem renda, faturamento ou lucro para o estabelecimento, estando, portanto, fora da órbita de incidência de IRPJ, COFINS, PIS e CSLL.
4. Agravo Interno não provido.
( AgInt no REsp 1780009/RN, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 21/03/2019, DJe 23/04/2019)
No mesmo sentido, confira-se a jurisprudência dos Tribunais Regionais Federais:
TRIBUTÁRIO. PIS. COFINS. IRPJ. CSLL. TAXA DE SERVIÇO. GORJETA. NÃO INCIDÊNCIA. PRECEDENTES. SENTENÇA MANTIDA. 1- Esta Corte possui entendimento firmando no sentido de ser ilegal a exigência do recolhimento do PIS, COFINS, IRPJ, CSLL sobre o valor cobrado como taxa de serviço (gorjeta). 2- Precedentes. 3- Apelação e remessa oficial, tida por interposta, às quais se nega provimento. (AC 0003825-98.2002.4.01.3400, DESEMBARGADOR FEDERAL JOSÉ AMILCAR MACHADO, TRF1 - SÉTIMA TURMA, e-DJF1 10/05/2019.)
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS/COFINS/CSLL/IRPJ. INCIDÊNCIA SOBRE GORJETAS. IMPOSSIBILIDADE. 1. A prescrição quinquenal prevista na Lei Complementar 118/2005 aplica-se aos fatos geradores posteriores à sua vigência, estando os fatos geradores anteriores submetidos à prescrição de 5 anos após o prazo de 5 anos para homologação tácita. Precedentes do STJ e desta Corte. 2. De acordo com a jurisprudência desta Corte e do STJ, as gorjetas, independentemente de serem cobradas compulsória ou opcionalmente na nota de serviço, têm natureza salarial (art. 457 da CLT), não constituindo renda, faturamento ou lucro para o estabelecimento, de sorte que, sobre ela, não deve incidir PIS, COFINS, CSLL e IRPJ. 3. Legítimo é o direito do contribuinte de compensar os valores indevidamente recolhidos com outros tributos/contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal. 4. Apelação do impetrante provida. 5. Apelação da Fazenda e remessa oficial improvidas. (AC 0024299-27.2001.4.01.3400, JUIZ FEDERAL CLEBERSON JOSÉ ROCHA (CONV.), TRF1 - OITAVA TURMA, e-DJF1 16/04/2010 )
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. SIMPLES NACIONAL. BASE DE CÁLCULO. GORJETAS. EXCLUSÃO. CABIMENTO. 1. Remessa necessária e apelação interposta pela FAZENDA NACIONAL em face de sentença que concedeu a segurança, para determinar que a autoridade coatora se abstenha de computar na base de cálculo do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS, recolhidos através do Simples Nacional, os valores arrecadados pela impetrante e repassados a seus empregados a título de gorjeta, não os incluindo no conceito de receita bruta anual, para os fins da LC 123/2006, bem como assegurar o direito à compensação dos valores pagos a maior desde os últimos 5 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento da ação, condicionado ao trânsito em julgado e mediante aplicação da Taxa SELIC. 2. Sustenta a apelante, em síntese, que: a) as contribuições sociais como o PIS e a COFINS foram concebidas para assegurar a todos existência digna, conforme os ditames da justiça social (art. 170, caput, da CRFB/1988). São, portanto, tributos especiais e que recebem influxo de uma ordem de valores diferenciada, dada sua finalidade social; b) permitir que as empresas passem a excluir da base de cálculo de suas contribuições todo e qualquer valor a ser repassado a terceiros, tal como ocorre com a taxa de serviço, equivaleria a anular a responsabilidade destas empresas para com o patrocínio da seguridade social, em dissonância à Constituição; c) trata-se de receita bruta operacional da empresa, que adentra os seus cofres para compor parte da remuneração dos empregados e arcar com demais encargos da atividade ordinária do estabelecimento; d) não há previsão legal para a dedução pretendida; e) todos os tributos cobrados de forma simplificada por meio deste regime sofrem tributação, mediante a aplicação de alíquota prevista no Anexo I da Lei Complementar 123/2006, sobre a totalidade das receitas auferidas. 3. A matéria devolvida para análise deste Tribunal diz respeito à possibilidade (ou não) de incidência do PIS, COFINS, IRPJ e CSLL sobre as verbas recebidas pelo empregador a título de gorjeta (taxa de serviço). 4. Independentemente de ser cobrada compulsória ou opcionalmente na nota de serviço, a gorjeta, em verdade, tem natureza salarial, constituindo a remuneração dos empregados dos hotéis, bares e restaurantes. Desta forma, é clara a dicção do art. 457 da CLT neste sentido: as gorjetas, enfim, cobradas pelo empregador na nota de serviço ou oferecidas espontaneamente pelos clientes, integram a remuneração do empregado juntamente com o salário devido e pactuado, tudo feito à guisa de contraprestação pelo serviço posto à disposição do empregador, devendo incidir apenas sobre tais importâncias (gorjetas) os tributos que pesam sobre a folha de salários. Precedente: TRF5, 2ª T., PJE 0803614-60.2014.4.05.8100, rel. Des. Federal Paulo Roberto de Oliveira Lima, data de assinatura: 17/11/2015. 5. Acrescente-se que sobre a natureza jurídica das gorjetas, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça aponta para exegese que elas, por possuírem natureza jurídica salarial, não integram a base de cálculo para a incidência de tributos que tenham como base de cálculo o faturamento ou o lucro. Nesse sentido: AgInt no REsp 1796890/PE, Rel. Ministro Gurgel de Faria, 1ª T., julgado em 23/09/2019, DJe 25/09/2019. 6. A seu turno, a MP 808/2017 (reforma trabalhista) reintroduziu dispositivo na CLT (§ 12 ao art. 457), cuja redação afirma taxativamente que as gorjetas não constituem receita própria do empregador. De todo modo, em que pese a referida medida provisória ter caducado em 23/04/2017, o critério ali previsto, por reproduzir posicionamento firmado pela jurisprudência do STJ, pode ser utilizado como norte hermenêutico pelo julgador. 7. "Ora, se as gorjetas não são receitas próprias do empregador, por maior razão não é possível afirmar, sem incidir em equívoco, que elas integrariam o faturamento ou o lucro para fins de incidência de tributo. É que o ingresso de tais valores, a título de gorjetas, apenas transitam pela contabilidade da empresa. Logo, não é correto partir da premissa de que esses valores compõem o preço do serviço prestado ou da mercadoria comercializada, visto que eles têm destinação própria desde a origem: compor a remuneração dos empregados." (TRF5, 4ª T., PJE 0814713-67.2018.4.05.8300, rel. Des. Federal Rubens de Mendonça Canuto Neto, data de assinatura: 05/06/2020) 8. Por oportuno, registre-se que eventual não repasse das gorjetas implica descumprimento da legislação trabalhista, a ser reparado mediante provocação do empregado prejudicado, mas não transforma a gorjeta em receita ou faturamento. 9. Precedente desta Segunda Turma: TRF5, 2ª T., PJE 0801078-32.2021.4.05.8100, rel. Des. Federal Paulo Roberto de Oliveira Lima, julgado em 22/06/2021. 10. Apelação e remessa necessária desprovidas. alo
(TRF-5 - ApelRemNec: 08198635820204058300, Relator: DESEMBARGADOR FEDERAL PAULO MACHADO CORDEIRO, Data de Julgamento: 10/08/2021, 2ª TURMA)
No mesmo sentido, uma vez que os valores arrecadados pelos estabelecimentos a título de gorjeta não contribuem para aumentar o seu patrimônio, configurando mero depositário para posterior repasse aos seus destinatários, os referidos valores devem ser excluídos da base de cálculo do Simples Nacional das microempresas e empresas de pequeno porte. Neste sentido, os seguintes julgados:
TRIBUTÁRIO. SIMPLES NACIONAL. GORJETA. Os valores arrecadados a título de taxa de serviço/gorjeta não constituem receita da pessoa jurídica, devendo ser excluídos da base de cálculo do Simples Nacional. (TRF4 5008345-14.2021.4.04.7200, PRIMEIRA TURMA, Relator LEANDRO PAULSEN, juntado aos autos em 22/04/2022)
TRIBUTÁRIO. TAXA DE SERVIÇO (GORJETA). NATUREZA SALARIAL. BASE DE CÁLCULO SIMPLES NACIONAL. NÃO CABIMENTO. 1. Segundo entendimento do STJ, a gorjeta, compulsória ou inserida na nota de serviço, tem natureza salarial. 2. Desde que integralmente repassada ao trabalhador, o valor da gorjeta não constitui faturamento, receita ou lucro da pessoa jurídica, sendo ilegítima a sua inclusão na base de cálculo do SIMPLES NACIONAL.
(TRF4 - APL: 50022731120214047200, Relator: MARCELO DE NARDI, Data de Julgamento: 25/05/2022, PRIMEIRA TURMA)
Por oportuno, cumpre mencionar que no caso de o estabelecimento receber os valores a título de gorjeta e dele se apropriar, sem que haja o repasse aos seus empregados/prestadores de serviço, sendo, portanto, seu destinatário final, os valores serão caracterizados como receita do estabelecimento e poderão ser incluídas na base de cálculo do SIMPLES Nacional.
Outrossim, conforme disciplina o art. 110 do CTN, o fato de a LC n. 126/2006 não trazer expressamente que as gorjetas repassadas aos trabalhadores não integram o conceito de receita bruta não altera o entendimento supracitado, visto que não se pode almejar que o silêncio da lei seja suficiente para altere a natureza das gorjetas prevista no art. 457 do CLT. Também não há que se falar em violação dos artigos 97 e 111 do CTN.
Consequentemente, a Resolução do Comitê Gestor do Simples Nacional - CGSN nº 129, de 15.09.2016, atual Resolução CGSN nº 140, de 22.05.2018, ao incluir as gorjetas repassadas aos trabalhadores no Simples Nacional extrapolou a legislação pátria, sendo, portanto, ilegal.
Sobre o tema, veja ainda os seguintes julgados:
APELAÇÃO. TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA COLETIVO. MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO PORTE. GORJETAS. INCIDÊNCIA NO CÁLCULO DA RECEITA BRUTA. NÚCLEO MÍNIMO DE HOMOGENEIDADE CONFIGURADO. SENTENÇA ANULADA. CAUSA MADURA PARA JULGAMENTO. ART. 1.013, § 3º, I, DO CPC.
1. Trata-se de recurso de apelação interposto por SINDICATO DE RESTAURANTES, BARES E DEMAIS MEIOS DE ALI-MENTAÇÃO DO MUNICÍPIO DO RIO DE JANEIRO – SINDRIO, em face de sentença proferida pelo Juízo da 17ª Vara Federal/RJ que julgou extinto o feito sem resolução do mérito, nos termos do art. 485, VI, do CPC, por ausência de interesse processual (falta de adequação).
2. O mandado de segurança coletivo é instrumento previsto no art. 5º, inciso LXX, da CRFB/88 e no art. 21 da Lei nº 12.016/2009, que autoriza a impetração por organização sindical, entidade de classe ou associação legalmente constituída e em funcionamento há pelo menos um ano, em defesa dos interesses de seus membros ou associados. Já o verbete nº 630 da Súmula do STF estabelece que não é necessário que o direito buscado seja um direito de toda categoria para que se possa impetrar o mandado de segurança coletivo.
3. No caso, o presente mandado de segurança tem a finalidade específica de preservar direito líquido e certo de garantir que parcela de seus associados não sejam atingidos por disposição infralegal que contraria a legislação vigente, o que atende por certo, suas finalidades institucionais.
4. A origem do pedido está fundada na suposta ilegalidade da Resolução do Comitê Gestor do Simples Nacional - CGSN nº 129, de 15.09.2016, atual Resolução CGSN nº 140, de 22.05.2018, que atinge ao mesmo tempo e da mesma forma as pessoas jurídicas afiliadas ao Sindicato autor que aderiram ao SIMPLES NACIONAL, e expressamente relacionadas na inicial.
5. A parte possui legitimidade, visto que não questiona ato normativo em tese, não há vedação a que se questione matéria tributária e consegue-se identificar um núcleo mínimo de homogeneidade, capaz de viabilizar o mandado de segurança coletivo, motivo pelo qual deve ser declarada a nulidade da sentença recorrida.
6. A relação processual se aperfeiçoou com a vinda das informações da autoridade coatora e ainda, com a manifestação da União Federal e caracterizando-se a pretensão preventiva posta no presente writ como questão meramente de direito, motivo pelo qual o processo encontra-se em condições de imediato julgamento, devendo-se prosseguir no exame do mérito da pretensão, a teor do disposto no art. 1.013, § 3º, I, do CPC.
7. O art. 457 da Consolidação da Lei do Trabalho, alterado pela Lei nº 13.419/2017, disciplina que as gorjetas possuem natureza salarial, sejam cobradas de modo compulsório ou não, na nota fiscal do serviço. Constituem, portanto, remuneração dos empregados para todos os efeitos legais. E, de acordo com o STJ, devem ser incluída no cálculo de vantagens trabalhistas e devem sofrer incidência tão somente de tributos e contribuições que incidem sobre o salário.
8. No que diz respeito à inclusão, na base de cálculo dos tributos que incidem sobre o lucro/o faturamento, dos valores recolhidos pelo empregador e repassados aos empregados a título de gorjeta, o STJ tem entendido pela sua exclusão da base de cálculo de tributos tais como o ISS, PIS, IRPJ, CSLL e COFINS.
9. Da mesma forma, uma vez que os valores arrecadados pelos estabelecimentos a título de gorjeta não contribuem para aumentar o seu patrimônio, configurando mero depositário para posterior repasse aos seus destinatários, os referidos valores devem ser excluídos da base de cálculo do Simples Nacional das microempresas e empresas de pequeno porte.
10. A Resolução do Comitê Gestor do Simples Nacional - CGSN nº 129, de 15.09.2016, atual Resolução CGSN nº 140, de 22.05.2018, ao incluir as gorjetas repassadas aos trabalhadores no Simples Nacional extrapolou a legislação pátria, sendo, portanto, ilegal. Assim, deve a autoridade impetrada se abster de impor aos afiliados do Impetrante que constam da lista apresentada junto à inicial deste instrumento, quaisquer penalidades administrativas, bem como de desenquadrá-los do regime de SIMPLES Nacional, em razão da não inclusão das gorjetas nas suas respectivas receitas brutas na base de cálculo para o pagamento do tributo corresponde ao SIMPLES Nacional.
11. Para que se possa excluir da receita bruta na apuração do Simples Nacional, bem como para postular a devolução de recolhimentos indevidos, há a necessidade de escrituração regular das gorjetas, ou seja, devem ser devidamente identificadas na contabilidade da empresa, assim como se faz necessária a comprovação do efetivo repasse aos empregados, o que sempre ficará a critério da autoridade fiscal fiscalizar, sendo certo que a eficácia probatória dos registros contábeis é condicionada à regularidade de sua escrituração, de acordo com os arts. 1.179 e 1.193 do CC/2002 c/c art. 378 e 379 do CPC.
12. Recurso de apelação provido. Sentença anulada. Julgamento do mérito (art. 1.013, § 3º, I, do CPC).
(TRF2 – AC nº 5061410-33.2022.4.02.5101, Rel. Des. Fed. MARCUS ABRAHAM, 3ª Turma Especializada, DJ: 28/03/2023)
TRIBUTÁRIO. SIMPLES NACIONAL. MICROEMPRESAS E EMPRESAS DE PEQUENO PORTE. BASE DE CÁLCULO. RECEITA BRUTA. GORJETAS. NATUREZA. APELAÇÃO PARCIALMENTE PROVIDA.
1. A controvérsia incide sobre a legitimidade da inclusão de gorjetas compulsórias e voluntárias no conceito de receita bruta (base de cálculo – art. 18, LC 123/2006) para fins de aferição da base de cálculo do Simples Nacional.
2. A Lei Complementar n. 123/2006, que disciplina o Simples Nacional para microempresas e empresas de pequeno porte, define receita bruta como “o produto da venda de bens e serviços nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado nas operações em conta alheia, não incluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos” (art. 3º, § 1º).
3. “O STJ tem jurisprudência consolidada no sentido de que, ‘a gorjeta, compulsória ou inserida na nota de serviço, tem natureza salarial. Em consequência, há de ser incluída no cálculo de vantagens trabalhistas e deve sofrer a incidência de, apenas, tributos e contribuições que incidem sobre o salário’ (REsp 399.596/DF, Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, DJ 5.5.2004)” (AINTARESP - AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL - 941736 2016.01.66244-1, HERMAN BENJAMIN, STJ - SEGUNDA TURMA, DJE DATA:17/11/2016).
4. “As entradas que não provocam incremento no patrimônio representam mera passagem de valores, a serem repassadas a terceiros, e não implicam qualquer modificação no patrimônio da empresa. Distinção necessária entre receita e entrada para fins financeiro-tributários. [...] A ‘gorjeta’, consoante estabelecido pela Consolidação das Leis do Trabalho - CLT, ostenta natureza salarial, materializando valores que são repassados aos empregados, posto parte integrante de sua remuneração. O prestador de serviços caracteriza-se como mero depositário dos valores percebidos a esse título [...]” (AGA - AGRAVO REGIMENTAL NO AGRAVO DE INSTRUMENTO - 1235274 2009.01.38072-8, LUIZ FUX, STJ - PRIMEIRA TURMA, DJE DATA:22/04/2010).
5. As gorjetas (compulsórias ou não) arrecadadas pelo estabelecimento e repassadas aos seus empregados/prestadores de serviço não se caracterizam como receita daquele (estabelecimento), motivo pelo qual não integram a base de cálculo do Simples Nacional das microempresas e empresas de pequeno. Em relação a esses valores, o estabelecimento é mero depositário para posterior repasse aos seus destinatários.
6. Os valores recebidos pelo estabelecimento a título de gorjetas e por ele apropriados, sem posterior repasse a seus empregados/prestadores de serviço, caracterizam-se como receitas, devendo integrar a base de cálculo do Simples Nacional. Evidentemente, esses valores se caracterizam como receita do estabelecimento, que não age como mero depositário, mas como seu destinatário final. Não sendo repassados aos trabalhadores como parte de sua remuneração, deixam de ostentar natureza salarial.
7. Não altera esse entendimento o fato da LC 123/2006 não excluir expressamente do conceito de receita bruta as gorjetas repassadas aos trabalhadores, o que era desnecessário. Afinal, diante do art. 110 do CTN, não se pode pretender que o silêncio da lei acerca de tal questão seja suficiente para alterar a natureza das gorjetas definida pela legislação trabalhista: de verba salarial do empregado (art. 457, CLT), quando a este repassada, para receita do empregador.
8. É ilegal o normativo que inclui as gorjetas repassadas aos trabalhadores na base de cálculo do Simples Nacional (art. 2º, § 4º, inciso II, Resolução do Comitê Gestor do Simples Nacional n. 94/2011).
9. Reconhecimento do direito à não inclusão, na base de cálculo do Simples Nacional das microempresas e empresas de pequeno porte, das gorjetas (compulsórias ou não) arrecadadas por seus estabelecimentos e repassadas aos respectivos empregados/prestadores de serviço.
10. Apelação parcialmente provida.
(TRF1 – AC nº 1008601-36.2016.4.01.3400, Rel. Des. Fed. MARCOS AUGUSTO DE SOUSA, 8ª Turma, DJ: 29.07.2019)
Ressalta-se ainda que, para que se possa excluir da receita bruta na apuração do Simples Nacional, bem como para postular a devolução de recolhimentos indevidos, há a necessidade de escrituração regular das gorjetas, ou seja, devem ser devidamente identificadas na contabilidade da empresa, assim como se faz necessária a comprovação do efetivo repasse aos empregados, o que sempre ficará a critério da autoridade fiscal fiscalizar, sendo certo que a eficácia probatória dos registros contábeis é condicionada à regularidade de sua escrituração, de acordo com os arts. 1.179 e 1.193 do CC/2002 c/c art. 378 e 379 do CPC.
Quanto aos honorários advocatícios, a União Federal alega que a r. sentença a condenou ao pagamento de honorários advocatícios no importe de 10% do valor da condenação, no entanto, eventual montante a ser restituído a parte autora deverá ser apurado em liquidação de sentença. Portanto, tratando-se de sentença ilíquida, a definição do percentual da condenação somente deverá ocorrer no momento da liquidação do julgado, tendo a r. decisão se equivocado em fixar o percentual devido desde logo. Com razão a ora recorrente quanto a este ponto.
Quanto ao tema a jurisprudência do STJ já se manifestou no sentido de que o estabelecimento do montante relativo aos honorários está vinculado à necessidade de liquidez do decisum proferido, tendo em vista que a ausência desse mencionado pressuposto impossibilita a própria fixação do percentual atinente à verba sucumbencial.
Portanto, justifica-se a definição do percentual dos honorários sucumbenciais somente quando da liquidação do julgado, de acordo com o art. 85, § 4º, II, da Lei 13.1052015.
Sobre o tema, veja os seguintes julgados:
PROCESSUAL CIVIL. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. SENTENÇA ILÍQUIDA. ART. 85, § 4º, II, DO CPC/2015. PERCENTUAL QUE SERÁ FIXADO PELAS INSTÂNCIAS ORDINÁRIAS. HONORÁRIOS RECURSAIS. CABIMENTO. 1. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça posicionou-se no sentido de que o estabelecimento do montante relativo aos honorários recursais está vinculado à necessidade de liquidez do decisum proferido, tendo em vista que a ausência desse mencionado pressuposto impossibilita a própria fixação do percentual atinente à verba sucumbencial. 2. Desse modo, justifica-se a definição do percentual dos honorários sucumbenciais somente quando da liquidação do julgado, de acordo com o art. 85, § 4º, II, da Lei 13.105/2015. 3. Registre-se que a possibilidade de fixação de honorários recursais, com fundamento no art. 85, § 11, do CPC/2015, está condicionada à existência de imposição de verba honorária pelas instâncias ordinárias, revelando-se vedada quando não imposta. 4. Recurso Especial não provido.
(STJ - REsp: 1844891 MG 2019/0318811-7, Relator: Ministro HERMAN BENJAMIN, Data de Julgamento: 10/12/2019, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 19/12/2019)
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. VIOLAÇÃO AOS ARTS. 489 E 1.022 DO CPC. NÃO OCORRÊNCIA. SENTENÇA ILÍQUIDA. PERCENTUAL DOS HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS A SER DEFINIDO EM LIQUIDAÇÃO. ART. 85, § 4º, II, DO CPC/2015. PRECEDENTES.
1. Ausência de ofensa aos arts. 489 e 1.022 do CPC, uma vez que o acórdão recorrido se manifestou de forma clara e fundamentada, quando do julgamento dos embargos de declaração, no sentido de que, ainda que a apuração do proveito econômico da causa somente ocorra na fase de liquidação do julgado, o § 2º do art. 85 do CPC autoriza que os honorários sejam fixados desde já entre o mínimo de dez e o máximo de vinte por cento sobre ele. Não há que se falar, portanto, em negativa de prestação jurisdicional, visto que tal somente se configura quando, na apreciação de recurso, o órgão julgador insiste em omitir pronunciamento sobre questão que deveria ser decidida, e não foi.
2. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça posicionou-se no sentido de que, nas causas em que a Fazenda Pública for parte, o estabelecimento do montante relativo aos honorários advocatícios está vinculado à necessidade de liquidez do decisum proferido, tendo em vista que a ausência desse mencionado pressuposto impossibilita a própria fixação do percentual atinente à verba sucumbencial, de modo que a definição do percentual dos honorários sucumbenciais deve ocorrer somente quando da liquidação do julgado, de acordo com a redação do art. 85, § 4º, II, do CPC/2015.
3. Recurso especial parcialmente provido.
(STJ - REsp: 1878908 SP 2020/0139673-9, Relator: Ministro Mauro Campbell Marques, Data de Julgamento: 02/02/2021, T2 - Segunda Turma, Data de Publicação: DJe 10/02/2021).
Na mesma ordem de ideias, esta e. Corte assim já decidiu:
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. REMESSA NECESSÁRIA. AÇÃO ORDINÁRIA. NÃO INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA PATRONAL SOBRE: AVISO PRÉVIO INDENIZADO, VALE TRANSPORTE, PLANO DE SAÚDE APÓS 11/11/2007, AUXÍLIO CRECHE E SEGURO DE VIDA. PRETENSÃO RESISTIDA PELA UNIÃO TÃO SOMENTE EM RELAÇÃO À INCIDÊNCIA DA CONTRIBUIÇÃO SOBRE VALORES PAGOS A TÍTULO DE PLANO DE SAÚDE. ILIQUIDEZ DA SENTENÇA. HONORÁRIOS A SEREM FIXADOS EM APÓS LIQUIDAÇÃO. ART. 85, § 4, II, DO CPC. OBSERVÂNCIA DO ART. 85, § 3º E TOMANDO COMO BASE DE CÁLCULO SOMENTE OS VALORES VERTIDOS A TÍTULO DE PLANO DE SAÚDE APÓS 11/11/2007. APLICAÇÃO DO ART. 19, § 1º DA LEI Nº 10.522/02.
1. Trata-se de recursos de apelação interpostos por TERCIOTTI, ANDRADE, GOMES E DONATO SOCIEDADE DE ADVOGADOS e por UNIÃO FEDERAL/ FAZENDA NACIONAL em face de sentença proferida pelo juízo da 4ª Vara Federal do Rio de Janeiro/RJ, que julgou extinto o processo sem resolução do mérito em relação ao pedido de não incidência da contribuição previdenciária sobre as férias indenizadas e julgou parcialmente procedente o pedido para declarar a não incidência da contribuição previdenciária patronal sobre os os valores pagos a título de (i) aviso prévio indenizado; (ii) vale transporte; (iii) plano de saúde, desde que se refira a período contado a partir de 11.11.2017; (iv) auxílio-creche e (v) seguro de vida. Declarou ainda o direito da parte autora à restituição ou compensação dos valores indevidamente recolhidos nos 5 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento da presente (06.08.2020), acrescidos apenas da taxa SELIC desde cada recolhimento, com a exclusão de qualquer outro índice de correção monetária e de taxa de juros.
(...)
9. Tem razão a sociedade de advogados TERCIOTTI, ANDRADE, GOMES E DONATO SOCIEDADE DE ADVOGADOS, quando defende que o valor estabelecido pela sentença foge da regras objetivas estabelecidas no art. 85, § 3º do CPC, devendo ser parcialmente acolhida sua pretensão, afastando-se a possibilidade de fixação dos honorários por equidade. Por outro lado, também deve ser reexaminada a condenação fixada na sentença em sede de remessa necessária. Isto porque, embora este Relator tenha entendimento firmado sobre ser imprescindível a aplicação das regras objetivas do art. 85, § 3º do CPC, o caso em análise possui algumas particularidades que impõem ser analisadas.
10. Não se justifica a pretensão da sociedade de advogados de ser adotado o valor da causa como base para a aplicação da literalidade do art. 85, §3º e incisos. Diante da iliquidez do julgado, os honorários advocatícios sucumbenciais deverão ser fixados após a respectiva liquidação, nos termos do artigo 85, § 4º, II, do Código de Processo Civil e observando a regra do art. 85, § 3º. Posterga-se, portanto, a sua fixação, na forma da recorrente jurisprudência das Cortes. Precedente: STJ - REsp: 1878908 SP 2020/0139673-9, Relator: Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, Data de Julgamento: 02/02/2021, T2 - SEGUNDA TURMA, Data de Publicação: DJe 10/02/2021.
11. É de se destacar que, no caso dos autos, a sucumbência da União Federal está adstrita aos valores a serem apurados relativamente à incidência das contribuições sobre os valores pagos a título de Plano de Saúde. Isto porque, em relação a todas as demais verbas (férias indenizadas, aviso prévio indenizado, vale transporte, auxílio creche e seguro de vida) a União, desde sua contestação não opôs óbice à pretensão do contribuinte, sendo certo que aplica-se em relação a elas o teor do art. 19 de Lei nº 10.522/02, § 1º, que estabelece que a União não será condenada em honorários quando não oferecer resistência à pretensão posta na demanda, exato caso dos autos.
(...)
14. Apelação da UNIÃO FEDERAL desprovida. Remessa necessária e apelação de TERCIOTTI, ANDRADE, GOMES E DONATO SOCIEDADE DE ADVOGADOS parcialmente providas para determinar que os honorários somente poderão ser fixados após a liquidação da sentença, na forma do art. 85, § 4º, II, do CPC/85 e observando-se o disposto no art. 85, § 3º e incisos, devendo ser tomado como base de cálculo somente os valores apurados relacionados ao pagamento a título de Plano de Saúde, na medida em que, em relação às demais verbas, não houve resistência da União Federal desde sua contestação, o que afasta a possibilidade de sua condenação em honorários em relação a elas.
(TRF2 - AC/RN nº 5048204-20.2020.4.02.5101, Rel. Des. Fed. Marcus Abraham, 3ª Turma Especializada, DJ: 25/05/2021)
Em suma, o recurso de apelação da União Federal deve ser parcialmente provido tão somente para que os percentuais de honorários advocatícios em seu desfavor sejam fixados por ocasião da liquidação da sentença, nos moldes do artigo 85, §4º, inciso II, observando a regra do art. 85, § 3º, todos do Código de Processo Civil.
Ante o exposto, voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso de apelação.
Documento eletrônico assinado por MARCUS ABRAHAM, Desembargador Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20001691858v7 e do código CRC ecb7eb25.
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Signatário (a): MARCUS ABRAHAM
Data e Hora: 14/12/2023, às 18:41:29