Apelação Cível Nº 5028042-13.2020.4.02.5001/ES
RELATOR: Desembargador Federal PAULO LEITE
RELATÓRIO
Trata-se de recurso de apelação interposto por NATCOFARMA DO BRASIL LTDA em face de sentença proferida pelo Juízo da 6ª Vara Federal Cível de Vitória/ES, que denegou a segurança pleiteada.
Na origem, cuida-se de mandado de segurança impetrado pela ora Apelante contra ato atribuído ao Delegado da Receita Federal do Brasil em Vitória/ES, objetivando o reconhecimento do direito à manutenção e o aproveitamento dos créditos do PIS e da COFINS acumulados em decorrência da aquisição de produtos adquiridos com alíquota zero, a teor do art. 17, da Lei n. 11.033/2004. Postulou ainda o reconhecimento do direito à compensação dos valores indevidamente pagos a este título, observado o prazo prescricional.
Em razões de recurso, a Apelante pugna pela reforma da sentença, argumentando, preliminarmente, que a sentença deve ser declarada nula, pois diversos argumentos deixaram de ser avaliados pelo Juízo a quo.
Quanto ao mérito, assevera, em síntese, que o legislador ordinário editou a Lei 11.033/2004 que, em seu art. 17, passou a prever a possibilidade de manutenção dos créditos de PIS/PASEP e COFINS vinculados a operações efetuadas com suspensão, isenção, não incidência ou alíquota zero, como é o caso dos produtos adquiridos e revendidos pelo impetrante. Em suma sustenta que a Lei n. 11.033/2004 assegurou a manutenção dos créditos de PIS/COFINS ainda que não haja tributação na revenda, ou seja, ainda que a mercadoria em questão submeta-se ao sistema monofásico de modo que, a partir de sua vigência, o contribuinte poderia apurar e utilizar os créditos concernentes a essas contribuições tal e qual previsto na regra geral das Leis 10.833/03 e 10.637/02.
Ao final das suas razões, formulou os seguintes pedidos:
“Por todo o exposto, requer-se que seja dado provimento ao presente recurso de apelação, para que seja anulada a sentença recorrida, com o retorno dos autos ao juízo a quo ou, entendendo-se possível, com a aplicação da “teoria da causa madura” (CPC/15, art. 1.013, § 3º, IV), para que seja concedida a ordem pleiteada.
Caso assim não se entenda, requer-se seja dado provimento ao recurso, para que seja reformada a sentença, concedendo a ordem pleiteada na inicial.”
Contrarrazões da União Federal/Fazenda Nacional no Evento 26.
O Ministério Publicou Federal asseverou que a questão jurídica discutida nos autos não configura nenhuma das hipóteses elencadas no art. 178 do CPC/2015 que justifiquem a sua intervenção (Evento 7/TRF2).
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
1.Da admissibilidade
Conheço do recurso de apelação, pois presentes os requisitos de admissibilidade.
2. Do objeto da apelação
Cinge-se a questão a verificar sentença que denegou a segurança postulada para que seja reconhecido o direito à manutenção dos créditos de PIS e COFINS relativos a mercadorias adquiridas para revenda sujeitas à incidência monofásica, com fulcro no artigo 17 da Lei nº 11.033/2004.
A Lei nº 11.033/2004 instituiu o Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária (REPORTO) e estabeleceu diversos benefícios fiscais, dentre eles o previsto em seu artigo 17, que assegura a manutenção dos créditos existentes de contribuição ao PIS/Pasep e da COFINS, ainda que a revenda não seja tributada.
3. Da preliminar: nulidade da sentença
Deve ser rejeitado o pedido de nulidade da sentença, sob alegação de ausência de fundamentação.
Verifica-se que o Juízo a quo analisou a demanda à luz da legislação de regência e da jurisprudência aplicável à espécie.
Consoante entendimento do egrégio Superior Tribunal de Justiça, "Não configura omissão o simples fato de o julgador não se manifestar sobre todos os argumentos levantados pela parte, uma vez que está obrigado apenas a resolver a questão que lhe foi submetida com base no seu livre convencimento (EDcl no AgInt no AREsp 1232995/PI, Rel. Min. SÉRGIO KUKINA, DJe 26/06/18).
Nesse sentido, confira-se o seguinte precedente desta Terceira Turma Especializada:
APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. COMPENSAÇÃO RECONHECIDA POR DECISÃO TRANSITADA EM JULGADO. LEGISLAÇÃO APLICÁVEL. POSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DA LEI VIGENTE AO TEMPO DO ENCONTRO DE CONTAS. COMPENSAÇÃO CRUZADA. VEDAÇÃO À COMPENSAÇÃO DE DÉBITOS DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS COM A UTILIZAÇÃO DE CRÉDITOS RELATIVOS A OUTROS DEMAIS TRIBUTOS ADMINISTRADOS PELA RFB CUJO PERÍODO DE APURAÇÃO SEJA ANTERIOR À UTILIZAÇÃO DO ESOCIAL (ART. 26-A LEI 11.457/07).
1. Trata-se de recurso de apelação interposto por FABRIMAR S.A. INDÚSTRIA E COMÉRCIO, em face de sentença proferida pelo Juízo da 23ª Vara Federal do Rio de Janeiro que denegou a segurança.
2. Cinge-se a controvérsia a saber qual a legislação deve ser observada pela Administração Tributária no exame de pedido de habilitação de crédito decorrente de decisão judicial transitada em julgado, bem como a definir se a apelante está sujeita às limitações impostas pelo artigo 26-A da Lei nº 11.457/07 para a compensação de débitos previdenciários com a utilização de direito creditório relativo a tributos de outra natureza (compensação cruzada).
3. Consoante precedente do egrégio Superior Tribunal de Justiça, “Não configura omissão o simples fato de o julgador não se manifestar sobre todos os argumentos levantados pela parte, uma vez que está obrigado apenas a resolver a questão que lhe foi submetida com base no seu livre convencimento (EDcl no AgInt no AREsp 1232995/PI, Rel. Min. SÉRGIO KUKINA, Dje 26/06/18). Pedido de nulidade da sentença rejeitado.
(...)
12. Embora se reconheça o direito da apelante de se valer da legislação vigente ao tempo do encontro de contas, não se pode admitir que a própria contribuinte escolha a quais condições ou requisitos da novel legislação quer se submeter, o que importaria em verdadeira tentativa de criação de um tertium genus legislativo, isto é, de uma nova e distinta regulamentação do instituto da compensação na esfera federal sem que haja previsão legal, o que não pode ser admitido.
13. Apelação desprovida.
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5026917-64.2021.4.02.5101, 3a. TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal MARCUS ABRAHAM, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 17/02/2022)
Outrossim, cabe destacar que a questão jurídica debatida nestes autos é analisada com bastante frequência pelas Cortes Superiores, inclusive no âmbito desta Corte Regional, sendo possível verificar que a jurisprudência sedimentou entendimento em sentido contrário à tese esposada pela ora Apelante.
Assim sendo, deve ser rejeitada preliminar arguida.
4. Do mérito: Inexistência do direito ao creditamento de PIS e de COFINS
O PIS e a COFINS encontram norma geral de competência do art. 149, da CF e normas de competência específica no art. 195, inciso I, alíneas “a” (PIS-folha) e “b” (PIS e COFINS sobre receita e faturamento) e inciso IV (PIS e COFINS-importação), e no art. 239, da CF.
O §12, do art. 195, da CF, prevê a possibilidade de incidência não cumulativa ao dispor que a lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b (PIS e COFINS sobre receita e faturamento); e IV do caput (PIS e COFINS-importação), serão não cumulativos.
O recolhimento individualizado do PIS e da COFINS se define pelo regime de tributação a que as pessoas jurídicas se submetem no imposto de renda, de sorte que as empresas que estiverem no regime do lucro real se sujeitam ao regime não cumulativo das contribuições, ao passo que as empresas optantes pelo lucro presumido ou sujeitas pelo lucro arbitrado se submetem ao regime cumulativo.
Note-se, porém, que empresa do lucro real, que não seja instituição financeira, pode sofrer a incidência das contribuições pelo método cumulativo se auferir somente receitas excluídas do regime não cumulativo.
Ainda pode ocorrer o caso de empresa sujeita a ambos os regimes, caso também aufiram receitas excluídas do regime não cumulativo.
Impende lembrar que o sistema da não cumulatividade do PIS e da COFINS não é idêntico ao do IPI ou do ICMS, em que os créditos são obtidos pelo método “imposto contra imposto”, compensando-se o que é devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores. A não cumulatividade das contribuições em questão é alcançada com os créditos advindos da aplicação da alíquota da não cumulatividade sobre as despesas (base contra base).
Por sua vez, o art. 149, §4º, da CF, acrescentado pela EC 33/01, permite que a lei defina as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez. Trata-se da incidência monofásica, também denominada concentrada, do PIS e da COFINS.
Traz-se à colação, por oportuno, o mencionado §4º do art. 149 da Carta Política:
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146, III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º, relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
§ 4º A lei definirá as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez.
Na tributação monofásica/concentrada, aplica-se alíquotas diferenciadas, mais elevadas, em um ponto estratégico da cadeia econômica do setor – usualmente no de produção ou fabricação. Na etapa seguinte, o varejista ou atacadista desses produtos submetem-se a tributação à alíquota zero quando os vende, não pagando, assim, as contribuições em relevo.
Os fabricantes desses produtos – eleitos pela lei – se estiverem no lucro real, poderão aproveitar crédito por suas compras tributadas. Não poderão aproveitar crédito os produtores optantes pelo lucro presumido, salvo se houver previsão legal e expressa e específica em contrário. Os comerciantes que adquirem estes produtos, ao revés, não possuem direito a crédito, como é o caso da impetrante.
O art. 2º, §1º e §1º-A da Lei 10.833/03 (COFINS) e da Lei 10.637/02 (PIS/PASEP) elenca os bens sujeitos à incidência monofásica das contribuições em tela, para os quais a alíquota de saída, para o produtor ou importador, é majorada. Confira:
Art. 2o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o, a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento).
§ 1o Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos produtores ou importadores, que devem aplicar as alíquotas previstas:
I - nos incisos I a III do art. 4o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998, e alterações posteriores, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes e gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e de gás natural;
II - no inciso I do art. 1o da Lei no 10.147, de 21 de dezembro de 2000, e alterações posteriores, no caso de venda de produtos farmacêuticos, de perfumaria, de toucador ou de higiene pessoal, nele relacionados;
III - no art. 1o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, e alterações posteriores, no caso de venda de máquinas e veículos classificados nos códigos 84.29, 8432.40.00, 84.32.80.00, 8433.20, 8433.30.00, 8433.40.00, 8433.5, 87.01, 87.02, 87.03, 87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI;
IV - no inciso II do art. 3o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, no caso de vendas, para comerciante atacadista ou varejista ou para consumidores, das autopeças relacionadas nos Anexos I e II da mesma Lei;
V - no caput do art. 5o da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, e alterações posteriores, no caso de venda dos produtos classificados nas posições 40.11 (pneus novos de borracha) e 40.13 (câmaras-de-ar de borracha), da TIPI;
VI - no art. 2o da Lei no 10.560, de 13 de novembro de 2002, e alterações posteriores, no caso de venda de querosene de aviação;
X - no art. 23 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, no caso de venda de gasolinas e suas correntes, exceto gasolina de aviação, óleo diesel e suas correntes, querosene de aviação, gás liquefeito de petróleo - GLP derivado de petróleo e de gás natural.
§ 1o-A. Excetua-se do disposto no caput deste artigo a receita bruta auferida pelos produtores, importadores ou distribuidores com a venda de álcool, inclusive para fins carburantes, à qual se aplicam as alíquotas previstas no caput e no § 4º do art. 5º da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998.
Já a alínea “b” do inciso I do art. 3º dos referidos diplomas normativos veda a possibilidade de creditamento por parte do adquirente dos produtos arrolados no §1º do retrocitado art. 2º. Confira:
Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:
I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos:
b) nos §§ 1o e 1o-A do art. 2o desta Lei;
Desses preceptivos legais, extrai-se que os revendedores de produtos sujeitos à tributação monofásica para o PIS e a para COFINS não podem se creditar dos valores recolhidos nas operações sujeitas à monofasia, não apenas por não serem onerados com o pagamento de tais exações na venda desses bens, mas, sobretudo, porque o regime monofásico de recolhimento é incompatível com o regime de não cumulatividade das contribuições sociais em comento.
Com efeito, rememore-se que o regime jurídico da não cumulatividade, que tem por objetivo evitar a incidência em cascata do tributo, pressupõe tributação plurifásica, ou seja, aquela em que o mesmo tributo recai sobre cada etapa do ciclo econômico. Esse objetivo, aliás, constou expressamente da exposição de motivos da Medida Provisória nº 135/03, posteriormente convertida na Lei 10.833/03, verbis: [...] a instituição da Cofins não-cumulativa visa corrigir distorções relevantes decorrentes da cobrança cumulativa do tributo [...]”.
Nessa lógica, o Superior Tribunal de Justiça, levando em consideração pacífica jurisprudência do STF, consolidou o entendimento de que o princípio da não cumulatividade não seria aplicável às situações em que não existisse dupla ou múltipla tributação, como nos casos de incidência monofásica, em que a carga tributária é concentrada em uma única fase do ciclo produtivo e, portanto, suportada por um único contribuinte, concluindo, assim, a Corte que não haveria nesse mecanismo de tributação diferenciada a necessidade de seguir o princípio da não cumulatividade, que seria próprio do regime plurifásico.
Decerto, admitir o creditamento de contribuições sujeitas ao regime monofásico de tributação equivaleria ao afastamento da incidência do PIS e da Cofins de toda a cadeia produtiva e implicaria a instituição de um benefício fiscal sem lei específica, em afronta às disposições do art. 150, § 6º, da CF e do art. 111, II, do Código Tributário Nacional.
Demais disso, a técnica da monofasia é utilizada para setores econômicos geradores de expressiva arrecadação, por imperativo de praticabilidade tributária, e objetiva o combate à evasão fiscal, sendo certo que interpretação contrária, a permitir direito ao creditamento, neutralizaria toda a arrecadação dos setores mais fortes da economia (EDv nos EAREsp 1.109.354/SP de relatoria do Ministro Gurgel de Faria, data do julgamento 14.04.2021).
Note-se que o art. 17 da Lei 11.033/04, que assegurou a manutenção dos créditos existentes de contribuição ao PIS e à COFINS, ainda que a revenda não fosse tributada, não revogou tacitamente os dispositivos da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/03, que vedam o creditamento dessas contribuições pelos contribuintes atacadistas ou varejistas de quaisquer produtos sujeitos à tributação monofásica.
Isto porque a vedação para a constituição de créditos sobre o custo de aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica (creditamento), além de ser norma específica contida em outros dispositivos legais - arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003 (critério da especialidade), foi republicada posteriormente com o advento dos arts. 4º e 5º, da Lei n. 11.787/2008 (critério cronológico) e foi referenciada pelo art. 24, §3º, da Lei n. 11.787/2008 (critério sistemático). (REsp n. 1.894.741/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 27/4/2022, DJe de 5/5/2022.)
A questão chegou ao STJ que, então, em sede de recurso repetitivo, no REsp 1.894.741/ES (tema 1.093), firmou a seguinte tese:
"É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003). O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado REPORTO. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica".
Por oportuno, trago à baila a ementa da decisão proferida no REsp 1.894.741/ES (tema 1.093), in verbis:
RECURSO INTERPOSTO NA VIGÊNCIA DO CPC/2015. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3. RECURSO REPETITIVO. TRIBUTÁRIO. PIS/PASEP E COFINS. TRIBUTAÇÃO MONOFÁSICA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. INAPLICABILIDADE DO PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE PARA AS SITUAÇÕES DE MONOFASIA. RATIO DECIDENDI DO STF NO TEMA DE REPERCUSSÃO GERAL N. 844 E NA SÚMULA VINCULANTE N. 58/STF. VIGÊNCIA DOS ARTS. 3º, I, "B", DAS LEIS N. N. 10.637/2002 E 10.833/2003 (COM A REDAÇÃO DADA PELOS ARTS. 4º E 5º, DA LEI N. 11.787/2008) FRENTE AO ART. 17 DA LEI 11.033/2004 COMPROVADA PELOS CRITÉRIOS CRONOLÓGICO, DA ESPECIALIDADE E SISTEMÁTICO. ART. 20, DA LINDB. CONSEQUÊNCIAS PRÁTICAS INDESEJÁVEIS DA CONCESSÃO DO CREDITAMENTO.
1. Há pacífica jurisprudência no âmbito do Supremo Tribunal Federal, sumulada e em sede de repercussão geral, no sentido de que o princípio da não cumulatividade não se aplica a situações em que não existe dupla ou múltipla tributação (v.g. casos de monofasia e substituição tributária), a saber: Súmula Vinculante n. 58/STF: "Inexiste direito a crédito presumido de IPI relativamente à entrada de insumos isentos, sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, o que não contraria o princípio da não cumulatividade"; Repercussão Geral Tema n. 844: "O princípio da não cumulatividade não assegura direito de crédito presumido de IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados, isentos ou sujeitos à alíquota zero".
2. O art. 17, da Lei n. 11.033/2004, muito embora seja norma posterior aos arts. 3º, § 2º, II, das Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003, não autoriza a constituição de créditos de PIS/PASEP e COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, contudo permite a manutenção de créditos por outro modo constituídos, ou seja, créditos cuja constituição não restou obstada pelas Leis ns. 10.637/2002 e 10.833/2003.
3. Isto porque a vedação para a constituição de créditos sobre o custo de aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica (creditamento), além de ser norma específica contida em outros dispositivos legais - arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003 (critério da especialidade), foi republicada posteriormente com o advento dos arts. 4º e 5º, da Lei n. 11.787/2008 (critério cronológico) e foi referenciada pelo art. 24, §3º, da Lei n. 11.787/2008 (critério sistemático).
4. Nesse sentido, inúmeros precedentes da Segunda Turma deste Superior Tribunal de Justiça que reconhecem a plena vigência dos arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003, dada a impossibilidade cronológica de sua revogação pelo art. 17, da Lei n. 11.033/2004, a saber: AgInt no REsp. n. 1.772.957 / PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 07.05.2019; AgInt no REsp. n. 1.843.428 / RS, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em 18.05.2020; AgInt no REsp. n. 1.830.121 / RN, Rel. Min. Assusete Magalhães, julgado em 06.05.2020; AgInt no AREsp. n. 1.522.744 / MT, Rel. Min. Francisco Falcão, julgado em 24.04.2020; REsp. n. 1.806.338 / MG, Rel. Min. Herman Benjamin, julgado em 01.10.2019; AgRg no REsp. n. 1.218.198 / RS, Rel. Des. conv. Diva Malerbi, julgado em 10.05.2016; AgRg no AREsp. n. 631.818 / CE, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em 10.03.2015.
5. Também a douta Primeira Turma se manifestava no mesmo sentido, antes da mudança de orientação ali promovida pelo AgRg no REsp. n. 1.051.634 / CE, (Primeira Turma, Rel. Min. Sérgio Kukina, Rel. p/acórdão Min. Regina Helena Costa, julgado em 28.03.2017). Para exemplo, os antigos precedentes da Primeira Turma: REsp. n. 1.346.181 / PE, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, Rel. p/acórdão Min. Benedito Gonçalves, julgado em 16.06.2014; AgRg no REsp. n. 1.227.544 / PR, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 27.11.2012; AgRg no REsp. n. 1.292.146 / PE, Rel. Min. Arnaldo Esteves Lima, julgado em 03.05.2012.
6. O tema foi definitivamente pacificado com o julgamento dos EAREsp. n. 1.109.354 / SP e dos EREsp. n. 1.768.224 / RS (Primeira Seção, Rel. Min. Gurgel de Faria, julgados em 14.04.2021) estabelecendo-se a negativa de constituição de créditos sobre o custo de aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica (negativa de creditamento).
7. Consoante o art. 20, do Decreto-Lei n. 4.657/1942 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro - LINDB): "[...] não se decidirá com base em valores jurídicos abstratos sem que sejam consideradas as consequências práticas da decisão". É preciso compreender que o objetivo da tributação monofásica não é desonerar a cadeia, mas concentrar em apenas um elo da cadeia a tributação que seria recolhida de toda ela caso fosse não cumulativa, evitando os pagamentos fracionados (dupla tributação e plurifasia). Tal se dá exclusivamente por motivos de política fiscal.
8. Em todos os casos analisados (cadeia de bebidas, setor farmacêutico, setor de autopeças), a autorização para a constituição de créditos sobre o custo de aquisição de bens sujeitos à tributação monofásica, além de comprometer a arrecadação da cadeia, colocaria a Administração Tributária e o fabricante trabalhando quase que exclusivamente para financiar o revendedor, contrariando o art. 37, caput, da CF/88 - princípio da eficiência da administração pública - e também o objetivo de neutralidade econômica que é o componente principal do princípio da não cumulatividade. Ou seja, é justamente o creditamento que violaria o princípio da não cumulatividade.
9. No contexto atual de pandemia causada pela COVID - 19, nunca é demais lembrar que as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS possuem destinação própria para o financiamento da Seguridade Social (arts. 195, I, "b" e 239, da CF/88), atendendo ao princípio da solidariedade, recursos estes que em um momento de crise estariam sendo suprimidos do Sistema Único de Saúde - SUS e do Programa Seguro Desemprego para serem direcionados a uma redistribuição de renda individualizada do fabricante para o revendedor, em detrimento de toda a coletividade. A função social da empresa também se realiza através do pagamento dos tributos devidos, mormente quando vinculados a uma destinação social.
10. Teses propostas para efeito de repetitivo:
10.1. É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003).
10.2. O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado REPORTO.
10.3. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003.
10.4. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos.
10.5. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica.
11. Recurso especial não provido.
(REsp n. 1.894.741/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Primeira Seção, julgado em 27/4/2022, DJe de 5/5/2022.)
Esta Terceira Turma também já teve a oportunidade de julgar questão similar, decidindo na mesma esteira do exposto neste voto-condutor. Confira:
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. REPORTO. PIS E COFINS. ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. REGIME MONOFÁSICO. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. RECURSO REPETITIVO.
1. Cinge-se a questão em aferir se a impetrante possui direito ao creditamento dos valores de PIS e de COFINS decorrentes das aquisições de produtos submetidos ao regime monofásico, com o advento do art. 17 da Lei 11.033/2004.
2. O PIS e a COFINS encontram norma geral de competência do art. 149, da CF e normas de competência específica no art. 195, inciso I, alíneas “a” (PIS-folha) e “b” (PIS e COFINS sobre receita e faturamento) e inciso IV (PIS e COFINS-importação), e no art. 239, da CF. O §12, do art. 195, da CF, prevê a possibilidade de incidência não cumulativa ao dispor que a lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b (PIS e COFINS sobre receita e faturamento); e IV do caput (PIS e COFINS-importação), serão não cumulativos. Por sua vez, o art. 149, §4º, da CF, acrescentado pela EC 33/01, permite que a lei defina as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez. Trata-se da incidência monofásica, também denominada concentrada, do PIS e da COFINS.
3. Na tributação monofásica/concentrada, aplica-se alíquotas diferenciadas, mais elevadas, em um ponto estratégico da cadeia econômica do setor – usualmente no de produção ou fabricação. Na etapa seguinte, o varejista ou atacadista desses produtos submetem-se a tributação à alíquota zero quando os vende, não pagando, assim, as contribuições em relevo. Os fabricantes desses produtos – eleitos pela lei – se estiverem no lucro real, poderão aproveitar crédito por suas compras tributadas. Não poderão aproveitar crédito os produtores optantes pelo lucro presumido, salvo se houver previsão legal e expressa e específica em contrário. Os comerciantes que adquirem estes produtos, ao revés, não possuem direito a crédito, como é o caso da impetrante.
4. O art. 2º, §1º da Lei 10.833/03 (COFINS) e da Lei 10.637/02 (PIS/PASEP) elenca os bens sujeitos à incidência monofásica das contribuições em tela, para os quais a alíquota de saída, para o produtor ou importador, é majorada. Já a alínea “b” do inciso I do art. 3º dos referidos diplomas normativos veda a possibilidade de creditamento por parte do adquirente dos produtos arrolados no §1º do retrocitado art. 2º.
5. Desses preceptivos legais, extrai-se que os revendedores de produtos sujeitos à tributação monofásica para o PIS e a para COFINS não podem se creditar dos valores recolhidos nas operações sujeitas à monofasia, não apenas por não serem onerados com o pagamento de tais exações na venda desses bens, mas, sobretudo, porque o regime monofásico de recolhimento é incompatível com o regime de não cumulatividade das contribuições sociais em comento.
6. O Superior Tribunal de Justiça, levando em consideração pacífica jurisprudência do STF, consolidou o entendimento de que o princípio da não cumulatividade não seria aplicável às situações em que não existisse dupla ou múltipla tributação, como nos casos de incidência monofásica, em que a carga tributária é concentrada em uma única fase do ciclo produtivo e, portanto, suportada por um único contribuinte, concluindo, assim, a Corte que não haveria nesse mecanismo de tributação diferenciada a necessidade de seguir o princípio da não cumulatividade, que seria próprio do regime plurifásico.
7. Decerto, admitir o creditamento de contribuições sujeitas ao regime monofásico de tributação equivaleria ao afastamento da incidência do PIS e da Cofins de toda a cadeia produtiva e implicaria a instituição de um benefício fiscal sem lei específica, em afronta às disposições do art. 150, § 6º, da CF e do art. 111, II, do Código Tributário Nacional.
8. Demais disso, a técnica da monofasia é utilizada para setores econômicos geradores de expressiva arrecadação, por imperativo de praticabilidade tributária, e objetiva o combate à evasão fiscal, sendo certo que interpretação contrária, a permitir direito ao creditamento, neutralizaria toda a arrecadação dos setores mais fortes da economia (EDv nos EAREsp 1.109.354/SP de relatoria do Ministro Gurgel de Faria, data do julgamento 14.04.2021).
9. Note-se que o art. 17 da Lei 11.033/04, que assegurou a manutenção dos créditos existentes de contribuição ao PIS e à COFINS, ainda que a revenda não fosse tributada, não revogou tacitamente os dispositivos da Lei 10.637/02 e da Lei 10.833/03, que vedam o creditamento dessas contribuições pelos contribuintes atacadistas ou varejistas de quaisquer produtos sujeitos à tributação monofásica.
10. A questão chegou ao STJ que, então, em sede de recurso repetitivo, no REsp 1.894.741/ES (tema 1.093), firmou a seguinte tese: "É vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003). O benefício instituído no art. 17, da Lei 11.033/2004, não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação denominado REPORTO. O art. 17, da Lei 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003. Apesar de não constituir créditos, a incidência monofásica da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não é incompatível com a técnica do creditamento, visto que se prende aos bens e não à pessoa jurídica que os comercializa que pode adquirir e revender conjuntamente bens sujeitos à não cumulatividade em incidência plurifásica, os quais podem lhe gerar créditos. O art. 17, da Lei 11.033/2004, apenas autoriza que os créditos gerados na aquisição de bens sujeitos à não cumulatividade (incidência plurifásica) não sejam estornados (sejam mantidos) quando as respectivas vendas forem efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, não autorizando a constituição de créditos sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica".
11. Dessa forma, ainda que o STJ tenha afirmado que o benefício instituído no art. 17 da Lei 11.033/2004 não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação do REPORTO, conclui-se que a impetrante não possui direito líquido e certo ao creditamento pretendido, uma vez que é vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003), a teor do Tema 1.093, do STJ.
12. Apelação da impetrante conhecida e desprovida.
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5044865-28.2021.4.02.5001, 3a. TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal PAULO LEITE, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 23/06/2023)
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. REPORTO. PIS E COFINS. ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. REGIME MONOFÁSICO. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. RECURSO REPETITIVO.
1. A questão cinge-se à possibilidade de obtenção de crédito no regime não cumulativo do PIS e da Cofins, a partir da vigência do art. 17 da Lei 11.033/2004, pelo contribuinte atacadista de laticínios, dedicando-se à comercialização de produtos derivados do leite, sujeito à incidência monofásica daquelas contribuições.
2. A Lei nº 11.033/2004 instituiu o Regime Tributário para Incentivo à Modernização e à Ampliação da Estrutura Portuária (REPORTO) e estabeleceu diversos benefícios fiscais, dentre eles o previsto em seu artigo 17, que assegura a manutenção dos créditos existentes de contribuição ao PIS/Pasep e da COFINS, ainda que a revenda não seja tributada.
3. A Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça julgou, em sede de recurso repetitivo, o REsp nº 1.894.741/RS (Tema 1.093), firmando o entendimento de que “o art. 17 da Lei nº 11.033/2004, diz respeito apenas à manutenção de créditos cuja constituição não foi vedada pela legislação em vigor, portanto não permite a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre o custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica, já que vedada pelos arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003”.
4. Entendeu o Superior Tribunal de Justiça que o princípio da não cumulatividade não seria aplicável às situações em que não existe dupla ou múltipla tributação, como nos casos de incidência monofásica, em que a carga tributária é concentrada em uma única fase do ciclo produtivo e, portanto, suportada por um único contribuinte, concluindo que não haveria, nesse mecanismo de tributação diferenciada, a necessidade de seguir o princípio da não cumulatividade, que seria próprio do regime plurifásico.
5. O Superior Tribunal de Justiça levou em consideração a pacífica jurisprudência do Supremo Tribunal Federal, sumulada e em sede de repercussão geral, no sentido de que o princípio da não cumulatividade não se aplica a situações em que não existe dupla ou múltipla tributação (v.g. casos de monofasia e substituição tributária), consoante a Súmula Vinculante nº 58 ("Inexiste direito a crédito presumido de IPI relativamente à entrada de insumos isentos, sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis, o que não contraria o princípio da não cumulatividade"), e o Tema nº 844 ("O princípio da não cumulatividade não assegura direito de crédito presumido de IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados, isentos ou sujeitos à alíquota zero").
6. Ainda que o Superior Tribunal de Justiça tenha afirmado que o benefício instituído no art. 17 da Lei nº 11.033/2004 não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação do REPORTO, há que se manter a sentença recorrida, na medida em que a incidência monofásica do PIS e da COFINS não é compatível com a técnica do creditamento.
7. Apelação da parte autora conhecida e desprovida.
(TRF2 – AC 0182109-22.2014.4.02.5101/RJ, Desembargadora Federal Relatora Dra. Cláudia Neiva, Terceira Turma Especializada, sessão virtual de 05.07.2022, juntado no evento 41).
Destarte, por não possuir direito líquido e certo ao creditamento de PIS e de COFINS na aquisição de bens submetidos ao regime monofásico, acertada a sentença que denegou a segurança.
4. Conclusão
Dessa forma, ainda que o STJ tenha afirmado que o benefício instituído no art. 17 da Lei 11.033/2004 não se restringe somente às empresas que se encontram inseridas no regime específico de tributação do REPORTO, conclui-se que a Apelante não possui direito líquido e certo ao creditamento pretendido, uma vez que é vedada a constituição de créditos da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS sobre os componentes do custo de aquisição (art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77) de bens sujeitos à tributação monofásica (arts. 3º, I, "b" da Lei n. 10.637/2002 e da Lei n. 10.833/2003), a teor do Tema 1.093, do STJ.
Ante o exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO à apelação.
Documento eletrônico assinado por PAULO LEITE, Desembargador Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20001560911v3 e do código CRC 448dc312.
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Signatário (a): PAULO LEITE
Data e Hora: 24/8/2023, às 19:18:4