Apelação/Remessa Necessária Nº 5001893-30.2018.4.02.5104/RJ
RELATOR: Desembargadora Federal CLAUDIA NEIVA
RELATÓRIO
Trata-se de remessa necessária e apelação cível interposta pela UNIÃO FEDERAL, em face da sentença que julgou procedente o pedido, para “DECLARAR a inexistência de relação jurídica que obrigue a impetrante a recolher a COFINS e a contribuição para o PIS sobre valores correspondentes ao ICMS)”.
A União Federal, em suas razões, pugna pela reforma da sentença, sustentando que o contribuinte substituto ao realizar a saída da mercadoria destaca o ICMS da operação própria e o ICMS das operações futuras e que, por isso, as operações subsequentes são dispensadas do destaque de ICMS.
Sem contrarrazões da parte autora, a despeito de sua devida intimação.
O Ministério Público Federal opinou pelo provimento parcial do recurso.
É o relatório.
Peço dia para julgamento.
VOTO
Conheço do recurso e da remessa necessária, porque presentes os requisitos de admissibilidade.
Cabe destacar, inicialmente, que, nos primeiros julgamentos acerca desta matéria perante a 3ª Turma Especializada, de relatoria do eminente Desembargador Federal Theophilo Miguel, o posicionamento adotado aplicou ao ICMS-Substituição (ICMS-ST) o raciocínio esposado pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do RE nº 574.706, no sentido da exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições ao PIS e da COFINS.
Contudo, atualmente, tal posicionamento restou superado após uma maior reflexão sobre o tema, tendo sido reexaminada por esta Turma Especializada em julgados de relatoria do eminente Desembargador Federal Marcus Abraham, firmando-se o entendimento no sentido de que o ICMS-ST não pode ser excluído da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidos pelo substituído simplesmente porque jamais esteve formalmente incluído nessa mesma base de cálculo.
Nesse sentido, assentou-se que o valor devido a título de reembolso pelo ICMS-substituição (ICMS-ST), pago pelo contribuinte substituído ao contribuinte substituto no momento em que aquele (contribuinte substituído) adquire desse (contribuinte substituto) a mercadoria, não reflete desembolso relacionado à aquisição dos bens e serviços. Isso porque o fato gerador do ICMS recolhido em regime de substituição tributária 'para frente' é aquele a ser praticado pelo contribuinte substituído, que é a venda/revenda da mercadoria ao consumidor final. Desse modo, os valores despendidos pelo contribuinte substituído, a título de reembolso ao contribuinte substituto pelo recolhimento do ICMS-substituição, não correspondem a custo de aquisição, mas sim encargo incidente na venda/revenda da mercadoria ao consumidor final.
Assim, de acordo com a ementa a seguir colacionada, concluiu-se que, se o ICMS está na base de cálculo das contribuições ao PIS e COFINS devidas pelo substituto, o valor correspondente a essas contribuições é pago nas diversas etapas da cadeia econômica e gera o creditamento das contribuições respectivas do substituído, pois o ICMS integra o valor dos produtos adquiridos pelo substituído. Contudo, como o ICMS-ST já está excluído da base de cálculo das contribuições ao PIS e COFINS do substituto, portanto não sendo pago nas diversas etapas da cadeia econômica, os valores recolhidos a tal título são incapazes de gerar o creditamento das contribuições respectivas para o substituído, pois, houvesse creditamento, haveria creditamento duplo, o que configuraria benefício fiscal, a depender de expressa previsão legal.
“TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. REMESSA NECESSÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DOS VALORES DE ICMS-SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (ICMS-ST) PELO CONTRIBUINTE SUBSTITUÍDO. IMPOSSIBILIDADE.
1. Trata-se de remessa necessária e de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL / FAZENDA NACIONAL em face de sentença proferida pelo Juízo da 20ª Vara Federal do Rio de Janeiro/RJ, que concedeu a segurança para reconhecer o direito da parte Impetrante de excluir o valor do ICMS-ST (pago na qualidade de substituído) da base de cálculo das contribuições devidas a título de PIS e COFINS, assegurando ainda o direito de compensar os valores recolhidos a tais títulos.
2. Tendo em vista que a vinculação dos juízes e tribunais a julgamentos dos tribunais superiores deve ser exercida de forma restritiva, descabe estender a construção jurídica estabelecida pela Suprema Corte, no citado RE nº 574.706/PR, para também excluir o ICMS-ST na base de cálculo do PIS e da COFINS.
3. Sendo o contribuinte substituído mero contribuinte econômico do ICMS-ST, tudo aquilo que ele (substituído) obtém pela venda de suas mercadorias e/ou serviços a terceiros é preço e, como tal, constitui receita bruta/faturamento seu, não possuindo qualquer relação com o ICMS-ST já recolhido anteriormente pelo substituto.
4. O ICMS-ST não pode ser excluído da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidos pelo substituído simplesmente porque jamais esteve formalmente incluído nessa mesma base de cálculo.
5. Consoante se observa da legislação de regência, existe expressa previsão no sentido de excluir do âmbito de incidência do PIS e da COFINS o ICMS-ST. Ora, se o ICMS-ST não integra o conceito de receita bruta para fins de incidência das contribuições mencionadas, é certo dizer que não há crédito a ser gerado a favor do contribuinte substituído.
6. Permitir o creditamento também do valor pago a título de ICMS-ST pago pelo substituto tributário seria consentir duplo creditamento ao substituído, visto que poderia ele se creditar pelo valor das contribuições ao PIS e COFINS incidentes sobre o ICMS embutido nas mercadorias que adquire do substituto e, de outro lado, pelo ICMS-ST embutido no preço dessas mesmas mercadorias, sobre o qual não incidiram as contribuições ao PIS/PASEP e COFINS, criando-se benefício fiscal não almejada pela lei.
7. Compreender diferentemente disso, seria conceder verdadeiro tratamento anti-isonômico e privilegiado à Autora, em detrimento de todas as outras empresas do mesmo ramo de atuação que se submetem à sistemática da não cumulatividade do PIS e da COFINS. Nesse sentido, não pode o Poder Judiciário atuar na condição de legislador positivo, desconsiderando os limites objetivos e subjetivos estabelecidos na concessão de benefício fiscal, de modo a criar situação mais favorável ao contribuinte do que aquela perseguida pela lei.
8. É certo considerar-se como indevida a inclusão do ICMS direto na base de cálculo do PIS e da COFINS, tendo em vista que seriam os valores mero ingresso, montante em trânsito pelas contas da empresa, cuja titularidade seria do ente federativo. Por outro lado, a mesma conclusão não se pode sustentar no tocante ao ICMS-ST, na medida em que, na substituição tributária, não há ingressos ou recolhimentos posteriores, pois quem o recolhe, como afirmado inicialmente, é o fornecedor/industrial/fabricante substituto.
9. Conclui-se pela impossibilidade de exclusão, pelo contribuinte substituído, dos valores de ICMS-ST da base de cálculo da contribuição para o PIS e COFINS, razão pela qual a remessa necessária e a apelação da UNIÃO FEDERAL/FAZENDA NACIONAL devem ser providas para, reformando a sentença, denegar a segurança vindicada.
10. Remessa necessária e apelação da UNIÃO FEDERAL/FAZENDA NACIONAL providas.
(TRF2, 3ª Turma Especializada, AC nº 5000256-48.2021.4.02.5101/RJ, Rel. Desembargador Federal Marcus Abraham, 21/09/2021).
Com efeito, diferentemente da tese firmada pelo Supremo Tribunal Federal no RE nº 574.506, em relação ao ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, é a hipótese referente ao ICMS no caso de substituição tributária (ICMS-ST), em que o contribuinte não é a empresa substituta, mas o próximo na cadeia, o substituído. Nessa situação, a própria legislação tributária prevê que tais valores são meros ingressos na contabilidade da empresa substituta que se torna apenas depositária de tributo (responsável tributário por substituição ou agente arrecadador) que será entregue ao Fisco, revelando a não incidência das contribuições ao PIS e COFINS, já que não há receita da empresa prestadora substituta.
Nesse diapasão, cito os seguintes precedentes do Superior Tribunal de Justiça:
“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS-ST RELATIVO ÀS OPERAÇÕES EM QUE A IMPETRANTE FIGURA COMO SUBSTITUÍDA TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO, PELA CONTRIBUINTE SUBSTITUÍDA, DO ICMS-ST DA BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS E DA COFINS.
ACÓRDÃO RECORRIDO EM CONSONÂNCIA COM A JURISPRUDÊNCIA DO STJ. AGRAVO INTERNO IMPROVIDO.
I. Agravo interno aviado contra decisão que julgara Recurso Especial interposto contra acórdão publicado na vigência do CPC/2015.
II. Na origem, trata-se de Mandado de Segurança, no qual se pleiteou a exclusão, tanto do ICMS destacado na nota fiscal, quanto do ICMS-ST relativo às operações em que a impetrante figura como substituída, da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, bem como a compensação dos valores recolhidos, a tal título. Na sentença o Juízo de 1º Grau concedeu, em parte, a segurança, para excluir o ICMS destacado na nota fiscal da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS, assegurando o direito à compensação dos valores recolhidos, a tal título, com quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal, observados a prescrição e o art. 170-A do CTN. Inconformadas, ambas as partes apelaram. No acórdão recorrido o Tribunal de origem negou provimento ao recurso da impetrante e deu parcial provimento ao recurso da Fazenda Nacional e à remessa necessária, tão somente para declarar a necessidade de observância das restrições constantes no art. 26-A da Lei 11.457/2007, incluído pela Lei 13.670/2018, quanto à compensação do indébito tributário reconhecido na sentença. O acórdão recorrido assentou que não se exclui da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS o ICMS-ST relativo às operações em que a impetrante figura como substituída. Opostos Embargos de Declaração, em 2º Grau, foram eles rejeitados. No Recurso Especial, sob alegação de divergência jurisprudencial e contrariedade aos arts. 110 do CTN, 3º da Lei 9.718/98 e 1º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, a impetrante sustentou ter direito líquido e certo à exclusão dos valores de ICMS-ST, referentes às operações em que ela figura como substituída tributária, da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS.
III. Na forma da jurisprudência do STJ, "o ICMS-ST é recolhido pelo substituto tributário (responsabilidade tributária por substituição) e não pelo substituído, assumindo a feição de tributação direta (e não indireta como o ICMS regular), não havendo que se falar em não-cumulatividade, já que não há tributação em cadeia. Desse modo, não está destacado nas notas fiscais de saída do substituído, donde se conclui que este (substituído) é mero contribuinte econômico do tributo em questão. Nessa condição, o substituto pode optar por absorver o impacto econômico da exação sem repassá-lo ao substituído. Tal significa que tudo aquilo que o substituído recebe pela venda de suas mercadorias e/ou serviços a terceiros é preço e, como tal, constitui receita bruta/faturamento seu, não guardando qualquer relação com o ICMS-ST já recolhido pelo substituto. Não há formalmente qualquer parcela recebida pelo substituído a título de ICMS a ser repassada ao Estado, já que os valores já o foram repassados previamente pelo substituto, havendo apenas a repercussão econômica desse repasse (que pode ou não existir) e que não legitima o pleito (já que o substituto pode ou não aumentar o valor da mercadoria para pagar o ICMS-ST). À toda evidência, o ICMS-ST não pode ser excluído da base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidos pelo substituído simplesmente porque jamais esteve formalmente incluído nessa mesma base de cálculo. É da natureza de todos os tributos a repercussão econômica. Os informes de 'ICMS Cobrado Anteriormente por ST' preenchidos eletronicamente pelo substituído existem apenas para efeito de controle fiscal" (STJ, AgInt no REsp 1.885.048/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, DJe de 18/12/2020). Em igual sentido: STJ, AgInt no REsp 1.910.679/RS, Rel. Ministro FRANCISCO FALCÃO, SEGUNDA TURMA, DJe de 25/06/2021.
IV. Agravo interno improvido.
(AgInt no AgInt no REsp 1898511/SC, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 09/08/2021, DJe 16/08/2021)
“PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO. ENUNCIADO ADMINISTRATIVO Nº 3 DO STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. VALORES REFERENTES A ICMS-SUBSTITUIÇÃO (ICMS-ST). IMPOSSIBILIDADE. PRECEDENTES.
1. Quando ocorre a retenção e recolhimento do ICMS pela empresa a título de substituição tributária (ICMS-ST), a empresa substituta não é a contribuinte, o contribuinte é o próximo na cadeia, o substituído. Nessa situação, a própria legislação tributária prevê que tais valores são meros ingressos na contabilidade da empresa substituta que se torna apenas depositária de tributo (responsável tributário por substituição ou agente arrecadador) que será entregue ao Fisco. Então não ocorre a incidência das contribuições ao PIS/PASEP, COFINS, já que não há receita da empresa prestadora substituta. É o que estabelece o art. 279 do RIR/99 e o art. 3º, §2º, da Lei n. 9.718/98.
2. Desse modo, não sendo receita bruta, o ICMS-ST não está na base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas devidas pelo substituto e definida nos arts. 1º e §2º, da Lei n. 10.637/2002 e 10.833/2003.
3. Sendo assim, o valor do ICMS-ST não pode compor o conceito de valor de bens e serviços adquiridos para efeito de creditamento das referidas contribuições para o substituído, exigido pelos arts. 3, §1º, das Leis n n. 10.637/2002 e 10.833/2003, já que o princípio da não cumulatividade pressupõe o pagamento do tributo na etapa econômica anterior, ou seja, pressupõe a cumulatividade (ou a incidência em "cascata") das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS. Precedente.
4. Agravo interno não provido.
(AgInt nos EDcl no REsp 1881576/SC, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 15/03/2021, DJe 18/03/2021) Grifos nossos.
Por conseguinte, há que se dar provimento à apelação da União Federal e à remessa necessária, para reformar a sentença recorrida e julgar improcedente o pedido.
Isto posto, voto no sentido de CONHECER e DAR PROVIMENTO à apelação da União Federal e à remessa necessária, para julgar improcedente o pedido, condenando a parte autora nas custas judiciais, na forma da fundamentação.
Documento eletrônico assinado por CLAUDIA NEIVA, Desembargadora Federal Relatora, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20001010223v2 e do código CRC 959ee7e6.
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Data e Hora: 15/6/2022, às 0:42:19