Apelação Cível Nº 5036162-94.2024.4.02.5101/RJ
RELATOR: Desembargador Federal PAULO LEITE
RELATÓRIO
Trata-se de apelação interposta por ONCOCLINICAS RIO DE JANEIRO S. A., CENTRO DE EXCELENCIA DE RADIOTERAPIA DO RIO DE JANEIRO S.A., RADIOTERAPIA BOTAFOGO S.A. e ONCOCLINICA - CENTRO DE TRATAMENTO ONCOLOGICO S.A. contra a sentença proferida no , integrada pela decisão de embargos de declaração do , pelo Juízo da 19ª Vara Federal do Rio de Janeiro, que julgou improcedente o pedido e denegou a segurança, nos seguintes termos:
- Sentença do
“Ante o exposto, JULGO EXTINTO O PROCESSO, COM JULGAMENTO DO MÉRITO, E DENEGO A SEGURANÇA pleiteada, na forma do art. 487, I, CPC/2015 c/c Lei Federal nº 12.016/2009.
Custas pelas Impetrantes.
Sem honorários advocatícios, conforme o artigo 25, da Lei nº 12.016/2009.
Não se aplica o reexame necessário, por não se amoldar à hipótese concessiva do art. 14, § 1º, da Lei Federal nº 12.016/2009.
P.R.I..
Dê-se ciência à autoridade impetrada.
Desnecessária a intimação do MPF, que não manifestou interesse em intervir no feito.
Caso haja recurso, intimem-se a parte contrária para contrarrazões e subam automaticamente os autos ao TRF da 2ª Região, independentemente de nova conclusão ou despacho (artigo 1.010, parágrafos 2º e 3º, do CPC).
Transitada em julgado, dê-se baixa.”
- Sentença do
“Assim, encontrando-se suficientemente fundamentada a decisão recorrida, sem padecer do(s) vício(s) mencionado(s), CONHEÇO dos Embargos de Declaração e REJEITO-OS.
P.I.”
Em suas razões recursais (), as apelantes sustentam que a sentença merece reforma pois 100% de suas receitas operacionais são regidas pela cumulatividade por força de lei, o que transmuda a exceção em regra de enquadramento da própria pessoa jurídica. Invocam a violação aos arts. 150, I, e 195, alínea "b" e §12º, da Constituição Federal, afirmando que a União não pode criar uma sistemática "híbrida" apenas para tributar receitas financeiras. Citam o Tema 329 do STF (Recurso Extraordinário nº 627.815), argumentando que receitas financeiras que decorrem logicamente do negócio jurídico principal devem seguir o mesmo regime deste. Defendem que o Decreto nº 8.426/2015 refere-se a empresas com "parte" das receitas no regime não cumulativo, o que excluiria as apelantes, cuja integralidade da receita operacional é cumulativa. Invocam precedentes favoráveis das Justiças Federais de Belo Horizonte (MS 6028481-68.2024.4.06.3800) e Guarulhos (MS 5010377-32.2019.4.03.6119), além de acórdão deste TRF2 (Apelação nº 0160459-45.2016.4.02.5101) relativo a parques temáticos, para reforçar que a exclusão do art. 10 da Lei nº 10.833/2003 abrange todas as receitas quando a atividade-fim é integralmente excepcionada. Pedem a reforma para declarar a inexigibilidade e o direito à restituição ou compensação administrativa (art. 100 da CF, arts. 165 e 168 do CTN, Súmulas 213 e 461 do STJ e art. 26-A da Lei nº 11.457/2007).
Intimada (evento 92), a União apresenta contrarrazões no .
O Ministério Público Federal informa ausência de interesse público a justificar sua intervenção ().
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
- Admissibilidade:
Conheço da apelação porque presentes os requisitos de admissibilidade ( e ).
- Questão em discussão:
Cinge-se a questão em aferir a possibilidade de não submissão das receitas financeiras (receita não operacional) ao recolhimento de PIS e de COFINS, no regime não cumulativo, quando as receitas operacionais da pessoa jurídica estão submetidas ao regime cumulativo dessas contribuições, por força no art. 10, XIII e art. 15, inciso V, ambos da Lei 10.833/03.
- Caso em exame:
Trata-se de apelação interposta por ONCOCLINICAS RIO DE JANEIRO S. A., CENTRO DE EXCELENCIA DE RADIOTERAPIA DO RIO DE JANEIRO S.A., RADIOTERAPIA BOTAFOGO S.A. e ONCOCLINICA - CENTRO DE TRATAMENTO ONCOLOGICO S.A. contra a sentença proferida no , integrada pela decisão de embargos de declaração do , pelo Juízo da 19ª Vara Federal do Rio de Janeiro, que julgou improcedente o pedido e denegou a segurança que visava afastar a incidência do PIS e da COFINS sobre as receitas financeiras das impetrantes. A controvérsia cinge-se à interpretação do regime de tributação (cumulativo versus não cumulativo) aplicável às receitas financeiras de pessoas jurídicas que, embora tributadas pelo lucro real, possuem a integralidade de suas receitas operacionais vinculadas a serviços de saúde enquadrados no art. 10, inciso XIII, da Lei nº 10.833/2003 e art. 15, inciso V, da mesma lei.
Na inicial (), as autoras alegaram que se dedicam ao tratamento oncológico e radioterápico e que, por possuírem a integralidade de suas receitas provenientes de serviços clínicos e hospitalares, a legislação as exclui do regime não cumulativo das contribuições PIS e COFINS. Argumentaram que, no regime cumulativo, regido pelos arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718/1998 e art. 12 do Decreto-Lei nº 1.598/1977, a base de cálculo é restrita ao faturamento (receita bruta da venda de bens e serviços), não alcançando as receitas financeiras. Aduziram que a Receita Federal, por meio da Solução de Consulta Cosit nº 387/2017, adota interpretação ilegal ao sustentar que empresas no lucro real devem tributar receitas financeiras na sistemática não cumulativa, mesmo quando suas receitas de atividade própria são integralmente cumulativas por força do art. 10, XIII, da Lei nº 10.833/2003. Defenderam que o Decreto nº 8.426/2015, que restabeleceu alíquotas sobre receitas financeiras, aplica-se apenas a empresas em regime não cumulativo total ou misto, o que não seria o caso, pois 100% de suas atividades operacionais são hospitalares/clínicas. Requereram a concessão da segurança para declarar a inexigibilidade da cobrança e o direito à compensação dos valores recolhidos nos cinco anos anteriores à impetração (Súmula 213 do STJ), corrigidos pela taxa SELIC.
As impetrantes formularam os seguintes pedidos:
“Por todo o exposto, as Impetrantes requerem:
(i) a concessão de liminar, inaudita altera parte, nos termos do inciso III, do artigo 7º, da Lei nº 12.016/2009, para determinar às Autoridades Impetradas:
a. que se abstenham, pessoalmente ou por seus subordinados, até decisão final do presente Mandado de Segurança, de exigir a inclusão de receitas financeiras na base de cálculo do PIS e da COFINS das Impetrantes, tendo em vista que suas receitas operacionais estão integralmente sujeitas ao regime de apuração cumulativo, nos termos do art. 10, XIII da Lei nº 10.833/03, determinando-se a suspensão da exigibilidade do crédito tributário correspondente, nos termos do artigo 151, inciso IV, do CTN, e, ainda
b. que as Autoridades Coatoras se abstenham de praticar quaisquer atos tendentes à cobrança dos débitos com exigibilidade suspensa, inclusive em medidas que importem em denegação de certidões negativas ou inscrição no CADIN, caso o PIS e a COFINS sejam recolhidos sem inclusão das receitas financeiras em suas bases de cálculo, em virtude da liminar deferida.
(...)
(iv) ao final, em confirmação da liminar, a concessão integral da segurança vindicada para fins de:
a. determinar às Autoridades Coatoras que se abstenham de exigir das Impetrantes a apuração e o recolhimento das contribuições ao PIS e a COFINS sobre suas receitas financeiras, tendo em vista que suas receitas operacionais estão integralmente sujeitas ao regime de apuração cumulativo, nos termos do art. 10, XIII da Lei nº 10.833/2003 (extensível ao PIS pelo art. 15, V do mesmo diploma), declarando-se, por conseguinte, a inexigibilidade desta cobrança;
b. declarar o direito líquido e certo de as Impetrantes recuperarem os valores de PIS e COFINS recolhidos indevidamente a título das cobranças declaradas inexigíveis, nos termos da segurança concedida, desde os 5 (cinco) anos anteriores à propositura do presente mandamus (Súmula 213 STJ), incluindo também o período em curso da demanda, crédito este a ser devidamente corrigido pela SELIC desde cada recolhimento indevido, seja via restituição judicial (precatório) ou por meio de compensação administrativa com parcelas vincendas de quaisquer tributos administrados pela Receita Federal do Brasil.”
Informações preliminares prestadas pela autoridade impetrada, nas quais argumenta que as receitas financeiras devem seguir o regime de apuração não cumulativa, conforme a Solução de Consulta COSIT nº 387/2017, e que a empresa não está isenta desse regime para essas receitas; que "o suposto direito de excluir as receitas financeiras da base de cálculo do PIS/Cofins decorre de esforço interpretativo das impetrantes e não da legislação tributária"; que, portanto, está ausente o fumus boni iuris, ensejador da concessão da medida liminar, bem como o periculum in mora, uma vez que o não deferimento da medida não tem o condão de inviabilizar a atividade das Impetrantes ().
No , o Juízo indefere a liminar pleiteada. Opostos embargos de declaração, foram eles rejeitados ()
Nas informações decendiais (), a Autoridade Impetrada aduz que "ao contrário do pretendem as impetrantes, a pessoa jurídica não se submete ao regime de apuração cumulativa por auferir alguma das denominadas receitas cumulativas (excluídas do regime de apuração não cumulativa), ainda que essa seja a única receita por ela percebida".
Afirma que as Impetrantes são pessoas jurídicas que não se enquadram em nenhuma das hipóteses de exclusão dos regimes de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, ainda que suas principais receitas sujeitem-se à apuração cumulativa dessas contribuições (nos termos da Lei nº 10.833/2003, art. 10, inciso XIII, alíneas ‘a’ e ‘b’; c/c art. 15, V); que, sendo assim, as receitas decorrentes de suas aplicações financeiras sujeitam-se à apuração não cumulativa dessas contribuições e são regidas pelo Decreto nº 8.426, de 2015.
O Ministério Público Federal deixa de se manifestar sobre o mérito do mandado de segurança, informando ausência de interesse público a justificar sua intervenção na qualidade de custos legis ().
No , consta o inteiro teor do Acórdão proferido pelo E. TRF/2ª Região que negou provimento ao agravo de instrumento interposto pelas Impetrantes.
Na sentença (), o Juízo de origem consignou que, ao analisar o art. 10 da Lei nº 10.833/2003, as hipóteses de manutenção do regime cumulativo dividem-se entre "destinatários" (pessoas jurídicas específicas) e "tipos de receitas". Entendeu que as impetrantes, como pessoas jurídicas, não constam como destinatárias de exclusão subjetiva, sujeitando-se, portanto, ao regime não cumulativo como regra geral por estarem no lucro real, embora algumas de suas receitas operacionais específicas sigam o regime cumulativo. Fundamentou que, à luz do Tema 1.237 do STJ e do julgamento do REsp nº 2.065.817-RJ, o PIS e a COFINS incidem sobre receitas financeiras que se caracterizam como receita bruta operacional, nos termos do art. 17 do Decreto-Lei nº 1.598/1977, independentemente do regime de apuração. Afirmou que as impetrantes não demonstraram que suas receitas financeiras seriam estranhas à atividade operacional, mantendo a tributação com base no princípio da legalidade (art. 150, I, da Constituição Federal). Tal entendimento foi ratificado na decisão de embargos de declaração (), que destacou a aplicação do art. 1º, §1º, do Decreto nº 8.426/2015.
Em suas razões recursais (), as apelantes sustentam que a sentença merece reforma pois 100% de suas receitas operacionais são regidas pela cumulatividade por força de lei, o que transmuda a exceção em regra de enquadramento da própria pessoa jurídica. Invocam a violação aos arts. 150, I, e 195, alínea "b" e §12º, da Constituição Federal, afirmando que a União não pode criar uma sistemática "híbrida" apenas para tributar receitas financeiras. Citam o Tema 329 do STF (Recurso Extraordinário nº 627.815), argumentando que receitas financeiras que decorrem logicamente do negócio jurídico principal devem seguir o mesmo regime deste. Defendem que o Decreto nº 8.426/2015 refere-se a empresas com "parte" das receitas no regime não cumulativo, o que excluiria as apelantes, cuja integralidade da receita operacional é cumulativa. Invocam precedentes favoráveis das Justiças Federais de Belo Horizonte (MS 6028481-68.2024.4.06.3800) e Guarulhos (MS 5010377-32.2019.4.03.6119), além de acórdão deste TRF2 (Apelação nº 0160459-45.2016.4.02.5101) relativo a parques temáticos, para reforçar que a exclusão do art. 10 da Lei nº 10.833/2003 abrange todas as receitas quando a atividade-fim é integralmente excepcionada. Pedem a reforma para declarar a inexigibilidade e o direito à restituição ou compensação administrativa (art. 100 da CF, arts. 165 e 168 do CTN, Súmulas 213 e 461 do STJ e art. 26-A da Lei nº 11.457/2007).
O pedido recursal foi assim formulado:
“Ante o exposto, as Apelantes requererem que seja conhecido e provido o presente recurso, a fim de que seja reformada a sentença e concedida integralmente a segurança vindicada para fins de:
a) determinar às Autoridades Coatoras que se abstenham de exigir das Apelantes a apuração e o recolhimento das contribuições ao PIS e a COFINS sobre suas receitas financeiras, tendo em vista que suas receitas operacionais estão integralmente sujeitas ao regime de apuração cumulativo, nos termos do art. 10, XIII da Lei nº 10.833/2003 (extensível ao PIS pelo art. 15, V do mesmo diploma), declarando-se, por conseguinte, a inexigibilidade desta cobrança;
b) declarar o direito das Apelantes de reaverem os valores indevidamente recolhidos a título da exação questionada e declarada inexigível, desde os 5 (cinco) anos anteriores à impetração do mandamus, incluindo os recolhimentos efetuados no curso da demanda, devidamente corrigidos pela SELIC, via restituição judicial ou por meio de compensação administrativa (art. 100 da CF/88 e art. 165 e 168 do CTN, e Súmulas 213 e 461 do STJ) com parcelas vincendas de quaisquer tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, inclusive com débitos previdenciários, nos termos do art. 26-A da Lei n° 11.457/2007, inserido pela Lei n° 13.670/2018.”
Em contrarrazões (), a União defende que a sentença deve ser prestigiada. Reitera a distinção entre exclusão subjetiva (por pessoa jurídica, como no lucro presumido ou Simples) e exclusão objetiva (por tipo de receita). Argumenta que, como as apelantes são tributadas pelo lucro real e as receitas financeiras não estão listadas nas exceções do art. 10 da Lei nº 10.833/2003, tais receitas permanecem no regime geral da não cumulatividade aplicável à empresa. Reforça o posicionamento da Solução de Consulta Cosit nº 387/2017 e a incidência tributária sobre juros e variações cambiais como parte do conceito amplo de faturamento e receita bruta operacional, conforme decidido no Tema 1.237 do STJ e precedentes do STF citados na sentença. Sustenta que o intérprete não pode distinguir onde o legislador não o fez, carecendo a pretensão de base legal.
À análise.
- Razões de decidir:
As impetrantes defendem a não incidência do PIS e da COFINS sobre receitas financeiras, uma vez que as atividades desenvolvidas por elas se encontram, de maneira integral, sujeitas ao regime cumulativo, por força do art. 10, XIII, da Lei 10.833/03. Afirmam, assim, que não se submetem ao regime não cumulativo dessas contribuições, mas tão somente ao regime cumulativo, não cabendo à RFB dizer a qual regime das contribuições estariam enquadradas.
Razão não assiste às impetrantes.
O PIS e a COFINS encontram norma geral de competência do art. 149, da CF e normas de competência específica no art. 195, inciso I, alíneas “a” (PIS-folha) e “b” (PIS e COFINS sobre receita e faturamento) e inciso IV (PIS e COFINS-importação), e no art. 239, da CF.
O §12 do art. 195, da CF, prevê a possibilidade de incidência não cumulativa dessas contribuições quando dispõe que a lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b (PIS e COFINS sobre receita e faturamento); e IV do caput (PIS e COFINS-importação), serão não cumulativas.
É, pois, o mencionado §12 do art. 195, da CF que autoriza constitucionalmente a coexistência dos regimes cumulativo e não cumulativo das contribuições sociais.
O recolhimento individualizado do PIS e da COFINS se define pelo regime de tributação a que as pessoas jurídicas se submetem no imposto de renda, de sorte que as empresas que estiverem no regime do lucro real se sujeitam ao regime não cumulativo das contribuições, ao passo que as empresas optantes pelo lucro presumido ou sujeitas pelo lucro arbitrado se submetem ao regime cumulativo.
Note-se, porém, que empresa do lucro real pode sofrer a incidência das contribuições pelo método cumulativo se auferir somente receitas excluídas do regime não cumulativo.
Por sua vez, o art. 149, §4º, da CF, acrescentado pela EC 33/01, permite que a lei defina as hipóteses em que as contribuições incidirão uma única vez. Trata-se da incidência monofásica, também denominada concentrada, do PIS e da COFINS.
Vê-se, portanto que, atualmente, as referidas contribuições conhecem diversos regimes de base de cálculo, a saber: (i) a cumulatividade de incidências, que se faz com fulcro na Lei nº 9.718/98, preservada pelos arts. 8º e 10 das Leis n. 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, respectivamente, e ainda é aplicável a parcela considerável das pessoas jurídicas; (ii) a cobrança monofásica, autorizada pelo art. 149, § 4º, da Constituição, na redação da EC nº 33/01; e (iii) a não cumulatividade, introduzida pelas Leis nº 10.637/2002, 10.833/2003, na forma da autorização do art. 195, § 12, da Constituição Federal.
Até o advento das Leis n. 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e n. 10.833, de 29 de dezembro de 2003, a contribuição para o PIS e para a COFINS eram apuradas conforme as disposições da Lei n. 9.718/1998, incidindo sucessivamente ao longo da cadeia produtiva de forma cumulativa. Os citados diplomas legais conceberam a nova modalidade de apuração não cumulativa.
Diante da necessidade de se manter o equilíbrio econômico-fiscal, em face da nova forma de apuração não cumulativa, o legislador ordinário houve por bem alterar as alíquotas das citadas contribuições nos moldes do art. 2º das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003.
As regras contidas nos incisos II do art. 8º da Lei n. 10.637/2002 e do art. 10 da Lei n. 10.833/2003 permitiram que o contribuinte optasse pelo regime não cumulativo, ou pelo regime cumulativo, no que tange ao PIS e à COFINS. Uma vez adotado um determinado regime de tributação, a alíquota seria igual para todos. Contudo, as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro real, a sistemática permitida é a da não-cumulatividade, sem margem para opção ao regime cumulativo.
No caso dos autos, as impetrantes informam que estão submetidas à tributação pelo imposto de renda com base no lucro real, não havendo informação se a submissão ao regime é obrigatória (receita bruta anual no ano-calendário anterior superior a R$78.000.000,00) ou facultativa (receita bruta anual igual ou inferior a R$78.000.000,00), nos termos do art. 14, I, da Lei 9.718/98.
Não obstante as impetrantes estarem submetidas ao regime de apuração não cumulativa, os serviços de saúde por elas prestados foram excluídos do regime cumulativo de tributação do PIS e da COFINS, conforme previsão do art. 8º da Lei n. 10.637/2002 e pelo art. 10 da Lei n. 10.833/2003.
Confira, a propósito, o objeto social das impetrantes:
- Oncoclínica - Centro de Tratamento Oncologico S.A. ():
- Centro de Excelência de Radioterapia do Rio de Janeiro S.A. (
):
- Radioterapia Botafogo S.A. ():
- Centro de Tratamento de Tumores Botafogo S.A. ():
Agora veja o teor dos mencionados dispositivos que excluíram determinados seguimentos e receitas da sistemática não cumulativa, dentre eles as receitas auferidas pelas impetrantes decorrentes de serviços prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas; e de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue.
- Art. 8º da Lei n. 10.637/2002
Art. 8o Permanecem sujeitas às normas da legislação da contribuição para o PIS/Pasep, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1o a 6o: Produção de efeito
I – as pessoas jurídicas referidas nos §§ 6o, 8o e 9o do art. 3o da Lei no 9.718, de 27 de novembro de 1998 (parágrafos introduzidos pela Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001), e Lei no 7.102, de 20 de junho de 1983;
II – as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado; (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010)
III – as pessoas jurídicas optantes pelo Simples;
IV – as pessoas jurídicas imunes a impostos;
V – os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei, referidas no art. 61 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição de 1988;
VI - (VETADO)
VII – as receitas decorrentes das operações:
a) referidas no inciso IV do § 3o do art. 1o; (Vide Medida Medida Provisória nº 413, de 2008) (Revogado pela Lei nº 11.727, de 2008)
b) sujeitas à substituição tributária da contribuição para o PIS/Pasep;
c) referidas no art. 5o da Lei no 9.716, de 26 de novembro de 1998;
VIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de telecomunicações;
IX - (VETADO)
X - (VETADO); (Redação dada pela Lei nº 12.973,de 2014)
XI - as receitas decorrentes de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens. (Incluído pela Lei nº 10.684, de 30.5.2003)
XII – as receitas decorrentes de operações de comercialização de pedra britada, de areia para construção civil e de areia de brita. (Incluído pela Lei nº 12.693, de 2012) (Vide Lei nº 12.715, de 2012)
XIII - as receitas decorrentes da alienação de participações societárias. (Incluído pela Lei nº 13.043, de 2014) Vigência
- Art. 10 da Lei n. 10.833/2003
Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1o a 8o: (Produção de efeito)
I - as pessoas jurídicas referidas nos §§ 6o, 8o e 9o do art. 3o da Lei no 9.718, de 1998, e na Lei no 7.102, de 20 de junho de 1983;
II - as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda com base no lucro presumido ou arbitrado; (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010)
III - as pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES;
IV - as pessoas jurídicas imunes a impostos;
V - os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas federais, estaduais e municipais, e as fundações cuja criação tenha sido autorizada por lei, referidas no art. 61 do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias da Constituição;
VI - sociedades cooperativas, exceto as de produção agropecuária, sem prejuízo das deduções de que trata o art. 15 da Medida Provisória no 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, e o art. 17 da Lei no 10.684, de 30 de maio de 2003, não lhes aplicando as disposições do § 7o do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e as de consumo; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)
VII - as receitas decorrentes das operações:
a) referidas no inciso IV do § 3o do art. 1o; (Vide Medida Medida Provisória nº 413, de 2008) (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Vigência)
b) sujeitas à substituição tributária da COFINS;
c) referidas no art. 5o da Lei no 9.716, de 26 de novembro de 1998;
VIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de telecomunicações;
IX - as receitas decorrentes de venda de jornais e periódicos e de prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão sonora e de sons e imagens; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)
X - as receitas submetidas ao regime especial de tributação previsto no art. 47 da Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002;
XI - as receitas relativas a contratos firmados anteriormente a 31 de outubro de 2003:
a) com prazo superior a 1 (um) ano, de administradoras de planos de consórcios de bens móveis e imóveis, regularmente autorizadas a funcionar pelo Banco Central;
b) com prazo superior a 1 (um) ano, de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços;
c) de construção por empreitada ou de fornecimento, a preço predeterminado, de bens ou serviços contratados com pessoa jurídica de direito público, empresa pública, sociedade de economia mista ou suas subsidiárias, bem como os contratos posteriormente firmados decorrentes de propostas apresentadas, em processo licitatório, até aquela data;
XII - as receitas decorrentes de prestação de serviços de transporte coletivo rodoviário, metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros;
XIII - as receitas decorrentes de serviços: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)
a) prestados por hospital, pronto-socorro, clínica médica, odontológica, de fisioterapia e de fonoaudiologia, e laboratório de anatomia patológica, citológica ou de análises clínicas; e (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
b) de diálise, raios X, radiodiagnóstico e radioterapia, quimioterapia e de banco de sangue; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
XIV - as receitas decorrentes de prestação de serviços de educação infantil, ensinos fundamental e médio e educação superior.
XV - as receitas decorrentes de vendas de mercadorias realizadas pelas pessoas jurídicas referidas no art. 15 do Decreto-Lei no 1.455, de 7 de abril de 1976; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
XVI - as receitas decorrentes de prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da prestação de serviço de transporte de pessoas por empresas de táxi aéreo; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
XVII - as receitas auferidas por pessoas jurídicas, decorrentes da edição de periódicos e de informações neles contidas, que sejam relativas aos assinantes dos serviços públicos de telefonia; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
XVIII – as receitas decorrentes de prestação de serviços com aeronaves de uso agrícola inscritas no Registro Aeronáutico Brasileiro (RAB); (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
XIX – as receitas decorrentes de prestação de serviços das empresas de call center, telemarketing, telecobrança e de teleatendimento em geral; (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
XX - as receitas decorrentes da execução por administração, empreitada ou subempreitada, de obras de construção civil; (Redação dada pela Lei nº 13.043, de 2014) Vigência
XXI – as receitas auferidas por parques temáticos, e as decorrentes de serviços de hotelaria e de organização de feiras e eventos, conforme definido em ato conjunto dos Ministérios da Fazenda e do Turismo. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)
XXII - as receitas decorrentes da prestação de serviços postais e telegráficos prestados pela Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos; (Incluído pela Lei nº 10.925, de 2004) (Vide Lei nº 10.925, de 2004)
XXIII - as receitas decorrentes de prestação de serviços públicos de concessionárias operadoras de rodovias; (Incluído pela Lei nº 10.925, de 2004)
XXIV - as receitas decorrentes da prestação de serviços das agências de viagem e de viagens e turismo. (Incluído pela Lei nº 10.925, de 2004)
XXV - as receitas auferidas por empresas de serviços de informática, decorrentes das atividades de desenvolvimento de software e o seu licenciamento ou cessão de direito de uso, bem como de análise, programação, instalação, configuração, assessoria, consultoria, suporte técnico e manutenção ou atualização de software, compreendidas ainda como softwares as páginas eletrônicas. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)
XXVI - as receitas relativas às atividades de revenda de imóveis, desmembramento ou loteamento de terrenos, incorporação imobiliária e construção de prédio destinado à venda, quando decorrentes de contratos de longo prazo firmados antes de 31 de outubro de 2003; (Incluído dada pela Lei nº 11.196, de 2005)
XXVII – (VETADO) (Incluído e vetado pela Lei nº 11.196, de 2005)
XXVIII - (VETADO); (Incluído e vetado pela Lei nº 12.766, de 2012) Produção de efeito
XXIX - as receitas decorrentes de operações de comercialização de pedra britada, de areia para construção civil e de areia de brita. (Incluído pela Lei nº 12.766, de 2012) Produção de efeito
XXX - as receitas decorrentes da alienação de participações societárias. (Incluído pela Lei nº 13.043, de 2014) Vigência
§ 1o Ficam convalidados os recolhimentos efetuados de acordo com a atual redação do inciso IX deste artigo. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)
§ 2o O disposto no inciso XXV do caput deste artigo não alcança a comercialização, licenciamento ou cessão de direito de uso de software importado. (Incluído pela Lei nº 11.051, de 2004)
- Art. 15, inciso V, da Lei 10.833/03
Art. 15. Aplica-se à contribuição para o PIS/PASEP não-cumulativa de que trata a Lei no 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o disposto: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (Vide Lei Complementar nº 214, de 2025) Produção de efeitos
(...)
V - nos incisos VI, IX a XXVII do caput e nos §§ 1o e 2o do art. 10 desta Lei; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005)
Como se nota, as Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003, em suas redações originais, adotaram a sistemática de regular a não cumulatividade como norma geral (art. 1º), incluindo todos os setores de atividade econômica no novo regime de apuração do PIS/COFINS.
Em seguida, nos artigos 8º e 10, respectivamente, as referidas leis trouxeram uma norma especial excludente, mantendo, na sistemática cumulativa da Lei 9.718/98 diversas pessoas jurídicas, tais como: (i) instituições financeiras e equiparadas; (ii) cooperativas, exceto as de produção agropecuária e as de consumo; (iii) órgãos e entidades públicos em geral, dentre os outros contribuintes. Ao lado disso, manteve-se na sistemática antiga a apuração de algumas receitas decorrentes da prestação de serviços, tais como: (i) prestação de serviços de telecomunicações; (ii) prestação de serviços das empresas jornalísticas e de radiodifusão; (iii) prestação de serviços de transporte coletivo.
Com o advento da Lei n. 10.865/2004, foram excluídas da sistemática não cumulativa diversas receitas do setor da prestação de serviços, tais como (i) as receitas decorrentes de serviços prestados por hospitais, clínicas e laboratórios; (ii) serviços de transporte coletivo de passageiros efetuados por linhas aéreas domésticas e serviços de transporte de pessoas por táxi aéreo; (iii) serviços com aeronaves de uso agrícola; (iv) serviços de call center e de teleatendimento em geral; e (v) serviços de hotelaria e de organização de feiras e eventos e parques temáticos.
Posteriormente, sucessivas leis (10.925/04, 11.051/04, 11.196/05, 11.434/06 e 13.043/14) excluíram da regra geral da não cumulatividade outras atividades e receitas.
O cenário, portanto, é que as impetrantes se sujeitam ao regime não cumulativo por serem tributadas pelo imposto de renda com base no lucro real. No entanto, por previsão legal excludente, tributam suas receitas decorrentes de serviços na área de saúde com base no regime cumulativo de apuração das contribuições PIS e COFINS.
As receitas financeiras, sobre as quais as impetrantes discutem a incidência do PIS e da COFINS, sofrem incidência dessas contribuições no regime não cumulativo, cuja base de cálculo é a receita bruta (somatório de todas as receitas, sejam elas operacionais, como as receitas de faturamento, ou não operacionais, como as receitas financeiras). No entanto, tais receitas fogem à tributação no regime cumulativo, que se limitam à tributação do faturamento (receita de vendas de mercadorias e prestação de serviços).
A Lei 10.865/04, em seu art. 27, §2º, autorizou o Poder Executivo reduzir e restabelecer as alíquotas das contribuições não cumulativas sobre as receitas financeiras até os percentuais de que tratam os incisos I e II do caput do art. 8º da citada lei (2,1% para o PIS e de 9,25% para COFINS).
Por seu turno, após a edição do Decreto 5.164/04 e do Decreto 5.442/05, que reduziram a zero a alíquota das contribuições, o Poder Executivo restabeleceu parcialmente as alíquotas para 0,65% para o PIS e para 4% para a COFINS. Confira:
Art. 1º Ficam restabelecidas para 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) e 4% (quatro por cento), respectivamente, as alíquotas da Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes sobre receitas financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de hedge , auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não-cumulativa das referidas contribuições. (Repristinado pelo Decreto nº 11.374, de 2023)
§ 1º Aplica-se o disposto no caput inclusive às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de apuração não-cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
(...)
Como se observa do preceptivo em tela, o PIS e a COFINS incidem sobre as receitas financeiras auferidas por pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa das referidas contribuições, nos termos da legislação de regência, ainda que parte de suas receitas esteja submetida ao regime cumulativo de apuração. O caput do dispositivo, pois, identifica a pessoa jurídica alcançada pela norma, estabelecendo delimitação de natureza subjetiva.
Por seu turno, o §1º reforça o comando normativo contido no caput, ao explicitar que, mesmo nas hipóteses em que a pessoa jurídica se submeta a regime híbrido de apuração do PIS e da COFINS, as receitas financeiras permanecem sujeitas à disciplina própria do regime não cumulativo. Não se trata, portanto, de norma que excepcione as pessoas jurídicas cujas receitas operacionais estejam integralmente submetidas ao regime cumulativo, mas de ratificação de que o enquadramento subjetivo da pessoa jurídica é suficiente para atrair a incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas financeiras, as quais não se confundem com as receitas operacionais.
No caso em exame, a integralidade das receitas operacionais das impetrantes está submetida ao regime cumulativo, por força, como visto, de norma especial excludente das receitas de saúde da sistemática não cumulativa.
No entanto, impende notar que a lei não previu a exclusão da pessoa jurídica (Clínica e Hospitais) do regime não cumulativo, mas tão somente as receitas decorrentes de serviços de saúde. E isso tem total relevância no caso em questão, muito embora as impetrantes defendam o contrário.
Isso porque, se não houve exclusão das pessoas (Clínicas, Hospitais) do regime não cumulativo, mas tão somente das receitas operacionais decorrentes dos serviços de saúde, as receitas não operacionais, como é o caso das receitas financeiras, permanecerão submetidas ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida.
Como já afirmado alhures, a base de cálculo do PIS e da COFINS, com a incidência não cumulativa, é a receita bruta, entendida como o somatório de todas as receitas, sejam elas operacionais, como as receitas de faturamento, ou não operacionais, como as receitas financeiras. E se apenas as receitas operacionais com prestação de serviços de saúde foram excluídas do regime não cumulativo, continuam sob essa sistemática as receitas não operacionais auferidas pelas impetrantes, in casu, as receitas financeiras.
Dito de outra forma, como as receitas financeiras não foram excepcionadas do regime não cumulativo, mas tão somente as receitas decorrentes da prestação de serviço de saúde, e considerando que as impetrantes, por apurarem o imposto de renda com base no lucro real, estão obrigatoriamente inseridas na sistemática não cumulativa, as receitas financeiras auferidas por elas permanecem na base de cálculo do PIS e da COFINS sob o regime não cumulativo.
Essa foi a mesma lógica adotada pelo Fisco na Solução de Consulta COSIT n. 387, de 31 de agosto de 2017, in verbis:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO. As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e, portanto, submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.833/2003, arts. 10 e 15, V. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS EMENTA: RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO. As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de apuração não cumulativa da Cofins e, portanto, submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida. Sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da Cofins as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.833/2003, arts. 10 e 15, V.
A Administração pontuou que houve duas formas de exceção à apuração não cumulativa das contribuições PIS e COFINS: (i) exclusão de pessoas jurídicas e (ii) exclusão de receitas. E se o sujeito passivo não se enquadra na primeira exceção, está submetido ao regime de apuração não cumulativa quanto às receitas não excluídas dessa sistemática.
Confira, a propósito, trecho da Solução de Consulta n. 387/2017, verbis:
Acaso o legislador almejasse a exclusão da pessoa jurídica prestadora de serviços de saúde da apuração não cumulativa das contribuições PIS e COFINS, deveria tê-lo feito expressamente, assim como procedeu com várias pessoas jurídicas, não sendo este o caso dos autos.
Recentemente, à mesma conclusão chegou a Colenda 4ª Turma Especializada deste Tribunal Regional Federal, em decisão unânime, in verbis:
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. RECEITAS FINANCEIRAS. INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS. I. CASO EM EXAME 1. Apelação interposta em face de sentença proferida que denegou a segurança para pedido objetivando o reconhecimento do direito líquido e certo de não submeter suas receitas financeiras ao recolhimento de PIS e COFINS, bem como a restituição ou compensação dos valores indevidamente recolhidos nos últimos cinco anos. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Cinge-se a controvérsia sobre a possibilidade de não submeter receitas financeiras ao recolhimento de PIS e COFINS, bem como a restituição ou compensação dos valores indevidamente recolhidos nos últimos cinco anos. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. A impetrante, ora apelante, é sociedade empresária que se dedica à prestação de serviços oncológicos, incluindo atividades hospitalares, ambulatoriais e laboratoriais, estando sujeita à tributação do imposto de renda pelo lucro real. 4. Pela literalidade do dispositivo, trata-se de exceção objetiva, pois a norma refere-se a "receitas decorrentes de serviços" e não a "pessoas jurídicas que prestam serviços hospitalares". Assim, numa interpretação estritamente literal, apenas as receitas decorrentes dessas atividades específicas estariam no regime cumulativo, permanecendo as demais receitas da pessoa jurídica no regime não cumulativo. 5. Essa foi, de fato, a interpretação adotada pela Receita Federal na Solução de Consulta COSIT nº 387/2017, que concluiu que "sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da COFINS as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa" 6. Conforme consignado em sentença, "... no caso da impetrante, em razão de ser tributada pelo lucro real, ela está sujeita ao regime não-cumulativo como regra geral, tendo apenas suas receitas operacionais específicas submetidas ao regime cumulativo por força de exceção legal expressa. Suas receitas financeiras, por não estarem contempladas em nenhuma das exceções objetivas previstas no art. 10 da Lei nº 10.833/2003, permanecem sujeitas ao regime geral não-cumulativo aplicável à pessoa jurídica. Portanto, o fato de a impetrante ter a totalidade de suas receitas operacionais enquadrada no regime cumulativo, por força do art. 10, XIII, "a" e "b" da Lei nº 10.833/2003, não a exclui, como pessoa jurídica, do regime não cumulativo, razão pela qual suas receitas financeiras estão sujeitas à tributação por PIS e COFINS neste regime." 7. É sabido que o regime não cumulativo é livremente adotado em função da opção que o contribuinte faz em tributar seu IRPJ pelo lucro real. Poderia não fazê-lo, bastando que apurasse o IRPJ pelo lucro presumido, migrando para o regime cumulativo para o PIS/COFINS, se o entendesse mais vantajoso. IV. DISPOSITIVO 8. Apelação desprovida.
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5005618-23.2024.4.02.5102, 4ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal ALBERTO NOGUEIRA JUNIOR, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 16/12/2025) (destaque nosso)
É de sabença que não cabe ao Poder Judiciário imiscuir-se no mérito de políticas fiscais, uma vez que o Estado-Juiz não dispõe de função legislativa. É dizer, não cabe ao Judiciário atuar como legislador positivo, excluindo ou incluindo contribuintes em determinada sistemática de apuração, sob pena de ferir o princípio constitucional da separação dos Poderes e a harmonia entre eles.
Deveras, a avaliação das razões extrafiscais de escolha de pessoas jurídicas ou de determinadas receitas, em vez de outras, é competência única do parlamento, até por capacidade institucional.
Não se desconhece vozes contrárias ao entendimento aqui externado, no entanto, por não se revestirem de efeito vinculante, fica mantida a linha adotada neste decisum.
Destarte, considerando que a lei não previu a exclusão da pessoa jurídica (Clínica e Hospitais) do regime não cumulativo, mas tão somente as receitas decorrentes de serviços de saúde, permanecendo sob o regime da não cumulatividade as receitas financeiras, há de ser mantida a sentença que julgou improcedente o pedido de não incidência das contribuições PIS e COFINS, no regime não cumulativo, sobre suas receitas financeiras, com a denegação da segurança.
5. Conclusão e Dispositivo:
Desse modo, não merece reforma a sentença que julgou improcedente o pedido e denegou a segurança, uma vez que, sendo pessoas jurídicas submetidas ao regime não cumulativo de PIS e de COFINS, suas receitas financeiras são tributadas segundo a disciplina da não cumulatividade, ainda que suas demais receitas se submetam integralmente ao regime de apuração cumulativa.
Ante o exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO à apelação das impetrantes.
Documento eletrônico assinado por PAULO LEITE, Desembargador Federal Relator, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002694161v19 e do código CRC 43233e96.
Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): PAULO LEITE
Data e Hora: 12/02/2026, às 09:43:48