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Apelação Cível Nº 5025829-92.2024.4.02.5001/ES
RELATOR: Juiz Federal ANTONIO HENRIQUE CORREA DA SILVA
RELATÓRIO
Trata-se de recurso de embargos de declaração interposto por BUAIZ S/A INDUSTRIA E COMERCIO contra acórdão desta Colenda Quarta Turma Especializada que negou provimento à apelação interposta. Confira-se a ementa:
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES AO PIS E À COFINS. EXCLUSÃO DE DESCONTOS COMERCIAIS DA BASE DE CÁLCULO. DESCONTOS CONDICIONAIS. IMPOSSIBILIDADE.
I. CASO EM EXAME
1. Apelação interposta em face de sentença que denegou a segurança para pedido objetivando o reconhecimento do direito à não inclusão, na base de cálculo do PIS e COFINS, dos descontos comerciais/financeiros concedidos, ou, subsidiariamente, o direito à apropriação de créditos de PIS/COFINS sobre os valores dos descontos concedidos.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
2. Cinge-se a controvérsia sobre o reconhecimento do direito à não inclusão, na base de cálculo do PIS e COFINS, dos descontos comerciais/financeiros concedidos, ou, subsidiariamente, o direito à apropriação de créditos de PIS/COFINS sobre os valores dos descontos concedidos.
III. RAZÕES DE DECIDIR
3. A base de cálculo do PIS e da COFINS é disposto nas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, que contempla o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, compreendendo a receita bruta da venda de bens e serviços, independentemente da classificação contábil que lhe seja dada.
4. A IN SRF N. 51/78 prevê que, para que sejam caracterizados como “descontos incondicionais", as parcelas redutoras do preço de venda devem constar da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
5. Quando concedidos descontos incondicionais, se cumpridos os requisitos legais, estes não se incluem na receita bruta do vendedor, ao passo que, quando condicionais, estes classificam-se em despesa financeira para o vendedor, inexistindo previsão legal para a apropriação de crédito, conforme art. 3º da Lei nº 10.833 e Lei nº 10.637/2022.
6. Inexiste fundamento legal ou constitucional que permita a exclusão de descontos condicionais das bases de cálculo do PIS e da COFINS, circunstância que é corroborada pela jurisprudência dos tribunais.
7. Não se verifica qualquer inconstitucionalidade no fato de a legislação infraconstitucional estabelecer restrições quanto às despesas que podem gerar direito a crédito no regime da não cumulatividade. Apenas haveria ofensa à Constituição Federal caso tais restrições se mostrassem desproporcionais, irrazoáveis ou atentatórias à livre concorrência, à confiança legítima ou à própria viabilidade do sistema não cumulativo — o que, contudo, não se verifica no presente caso.
IV. DISPOSITIVO
8. Apelação desprovida.
Em suas razões recursais, em apertada síntese, a embargante sustenta que "...o referido acórdão é omisso, haja vista que não foram enfrentados e devidamente analisados, na íntegra, os fundamentos constantes no recurso de apelação, tornando-se, portanto, necessária a oposição dos presentes aclaratórios.
Isso, pois o pleito de afastamento da tributação sobre os descontos concedidos pela Embargante tem como fundamento apenas matéria de direito, circunscrita à constatação de que tais valores não se enquadram ao conceito constitucional de receita, pois não evidenciam ingresso de riqueza nova que se incorpora ao patrimônio do contribuinte de maneira positiva e definitiva.
Inclusive, como já exposto, a presente matéria tem como base o julgamento do RE nº 574.706, no qual restou decidido que o ICMS não compõe a base de cálculo das contribuições. Não obstante a controvérsia principal ser diversa da presente, o conceito de receita foi o principal pressuposto para a consolidação daquele entendimento." ()
Em contrarrazões, a embargada sustenta, em síntese, que "não se prestam os declaratórios à contraposição dos fundamentos adotados no julgado. E, no caso concreto, embora invocando formalmente vício previsto no art. 1.022, a embargante, basicamente, não fez senão questionar o decisum. Ou seja: insurge-se contra o que entende ser uma decisão injusta. Os embargos de declaração não são o recurso apto para isso." ()
É o relatório.
Peço dia para julgamento.
VOTO
Conheço do recurso porquanto presentes os seus pressupostos de admissibilidade.
Nos termos do art. 1.022 do CPC, os embargos de declaração destinam-se a esclarecer obscuridade, eliminar contradição, suprir omissão e corrigir erro material eventualmente existentes no julgado, o que não se verifica no caso dos autos, haja vista que o suposto erro, com efeito, não se trata de erro material, mas de direito, o que, contudo, não enseja embargos de declaração.
Os embargos de declaração não se prestam ao rejulgamento ou, simplesmente, ao prequestionamento de normas jurídicas ou temas que, segundo a ótica da parte, deveriam guiar ou conduzir a solução do litígio. Tal recurso objetiva suprir omissões e esclarecer dúvidas e contradições do julgado, de tal forma que, se existentes tais vícios, sua correção venha eventualmente a prequestionar os pontos levantados pela parte. Assim, por exemplo:
"EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM AGRAVO INTERNO. OMISSÃO. OBSCURIDADE. CONTRADIÇÃO. INEXISTÊNCIA. PREQUESTIONAMENTO DE DISPOSITIVO CONSTITUCIONAL. IMPOSSIBILIDADE. EMBARGOS REJEITADOS. 1. Os embargos de declaração só se prestam a sanar obscuridade, omissão ou contradição porventura existentes no acórdão, não servindo à rediscussão da matéria já julgada no recurso, ainda que para fins de prequestionamento. 2. É incabível a utilização de embargos declaratórios para fins de prequestionamento de matéria constitucional - com vistas à interposição de recurso extraordinário -, se não ocorrentes as hipóteses relacionadas no art. 1.022 do Código de Processo Civil. 3. Embargos de declaração rejeitados. (STJ - EDcl no AgInt nos EDcl no AREsp: 1757142 DF 2020/0233995-0, Relator: Ministra MARIA ISABEL GALLOTTI, Data de Julgamento: 04/04/2022, T4 - QUARTA TURMA, Data de Publicação: DJe 07/04/2022)"
Quanto às alegações, a embargante não apontou qualquer dos vícios previstos no art. 1.022 do CPC. De fato, observa-se mera discordância da embargante com o resultado do julgamento, o que, contudo, não enseja embargos de declaração (v.g. EDcl no AgInt na AR 4858, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe 19/03/2020).
Contrariamente ao alegado pela embargante, verifica-se que a possibilidade do direito à não inclusão, na base de cálculo do PIS e COFINS, dos descontos comerciais/financeiros concedidos, ou, subsidiariamente, o direito à apropriação de créditos de PIS/COFINS sobre os valores dos descontos concedidos, foi devidamente analisada no voto relatado, conforme segue:
(...)
Por sua vez, a IN SRF N. 51/78 prevê que, para que sejam caracterizados como “descontos incondicionais", as parcelas redutoras do preço de venda devem constar da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos.
Independente da ótica de vendedor/adquirente, em razão da imposição legal, há efetiva necessidade de demonstração de que os descontos seriam incondicionais para fins de não incidência de PIS/COFINS, de modo que, no presente caso, a Impetrante não se desincumbiu do ônus de demonstrar o preenchimento das condições.
Ainda, no que tange à apropriação de créditos de PIS/COFINS sobre os valores dos descontos comerciais/financeiros concedidos, melhor sorte não lhe assiste.
Isso porque, quando concedidos descontos incondicionais, se cumpridos os requisitos legais, estes não se incluem na receita bruta do vendedor, ao passo que, quando condicionais, estes classificam-se em despesa financeira para o vendedor, inexistindo previsão legal para a apropriação de crédito, conforme art. 3º da Lei nº 10.833 e Lei nº 10.637/2022.
Conforme consignado em sentença, "por se aplicar o regime de competência na apuração do PIS e da COFINS não cumulativos, e não o regime de caixa, o fato gerador do PIS e da COFINS, no caso da impetrante, é a efetivação da venda de seus produtos ao adquirente, seguida da emissão da nota fiscal, independentemente do recebimento do respectivo preço. Consequentemente, os descontos condicionais oferecidos pela impetrante aos seus compradores, por dependerem de fatos posteriores à emissão da nota fiscal, não reduzem a receita ou o faturamento para as empresas submetidas ao regime de competência, como a impetrante."
Portanto, o entendimento ainda majoritariamente acolhido pela jurisprudência dos Tribunais Federais é no sentido de ser necessário o preenchimento dos requisitos legais para que haja a exclusão das receitas auferidas nestas transações da base de cálculo do PIS e da COFINS. Veja-se:
DIREITO CONSTITUCIONAL, TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. PIS E COFINS. BONIFICAÇÕES E DESCONTOS NÃO DESTACADOS NA NOTA FISCAL CONFERIDOS AOS CLIENTES. DESCONTOS CONDICIONAIS. INVIABILIDADE DA EXCLUSÃO. 1. A exclusão dos descontos incondicionais da base de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS encontra previsão no artigo 3º, § 2º, inciso I, da Lei nº 9.718, de 1998; havendo igual previsão no regime de incidência não cumulativa da Contribuição ao PIS e da COFINS, consoante artigo 1º, § 3º, inciso V, a das Leis nºs 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003. 2. Na consecução de suas atividades, é comum a concessão de descontos comerciais aos clientes, o que, por sua vez, ocasiona a diminuição da receita auferida. Embora tais descontos sejam concedidos sem qualquer contrapartida por parte do comprador e por mera liberalidade, a Receita Federal do Brasil tem entendido que tais montantes configuram-se como receitas e, como tais, devem compor a base de cálculo das contribuições sociais ao PIS e à COFINS. 3. Para ser excluído da base de cálculo o desconto deve ser transformado em parcela redutora do próprio preço de venda, aferível na nota fiscal de venda. É a partir deste documento que se demonstra para o fisco a contabilidade da empresa, apta a indicar a receita tributável. Precedentes dos tribunais pátrios. 4. É indiscutível que a Contribuição ao PIS e a COFINS submetem-se ao princípio da legalidade tributária, o qual, para ter máxima efetividade, deve ser interpretado de modo a dar conteúdo ao valor da segurança jurídica e, assim, nortear toda e qualquer relação jurídica tributária, posto que dele depende a garantia da certeza do direito à qual todos devem ter acesso. 5. Inexiste fundamento legal ou constitucional que permita a exclusão de descontos condicionais das bases de cálculo do PIS e da COFINS, circunstância que é corroborada pela jurisprudência dos tribunais. 6. Agravo interno desprovido. (TRF-3 - ApCiv: 50050083020194036128 SP, Relator: Desembargador Federal CONSUELO YATSUDA MOROMIZATO YOSHIDA, Data de Julgamento: 03/02/2023, 3ª Turma, Data de Publicação: Intimação via sistema DATA: 06/02/2023)
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AÇÃO ORDINÁRIA. PIS E COFINS. BASES DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DE BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS. NÃO CARACTERIZAÇÃO COMO DESCONTOS INCONDICIONAIS. IMPOSSIBILIDADE. APELAÇÃO NÃO PROVIDA. 1. A jurisprudência do STJ é assente no sentido de que "os descontos incondicionais não devem compor a base de cálculo do tributo (IPI, ICMS, PIS E COFINS), exigindo-se, no entanto, que tais descontos sejam destacados nas notas fiscais" ( AgInt no REsp 1.711.603-SP, 2ª Turma, r. Ministro Og Fernandes, DJe 30/08/2018). 2. As bonificações em mercadorias devem ser transformadas em parcelas redutoras do preço de venda, para serem consideradas como descontos incondicionais e consequentemente excluídas das bases de cálculo das contribuições. 3. A despeito de o pedido deduzido consistir na exclusão das bonificações das bases de cálculo do PIS e da COFINS, sem especificar se são condicionais ou incondicionais, a própria autora afirma na inicial, como destacado na sentença, que "tal rubrica não decorre de contrato de prestação de serviços entre a requerente e seus fornecedores, e sim de ajuste condicionais que, se aceitos parte a parte, acarretam na obtenção de descontos financeiros sobre suas duplicatas a pagar", o que evidencia que se tratam de bonificações condicionais. 4. Não há como excluir tais bonificações das bases de cálculo do PIS e da COFINS, já que não se trata de bonificações incondicionais, conforme preceitua a legislação de regência da matéria. Ademais, a autora não se desincumbiu de comprovar nos autos se as bonificações concedidas foram consideradas como descontos incondicionais e se não dependeram de eventos futuros à sua concessão. 5. Apelação não provida. (TRF-1 - AC: 00038531220154013400, Relator: DESEMBARGADOR FEDERAL MARCOS AUGUSTO DE SOUSA, Data de Julgamento: 01/07/2019, OITAVA TURMA, Data de Publicação: 12/07/2019)
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. CONTRIBUIÇÕES AO PIS E À COFINS. EXCLUSÃO DE BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS E PRODUTOS RECEBIDAS PELA IMPETRANTE DA BASE DE CÁLCULO DAS CONTRIBUIÇÕES. IMPOSSIBILIDADE. NECESSIDADE DE COMPROVAR QUE AS MERCADORIAS SÃO INCONDICIONAIS. VALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS EDITADAS PELA ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DAS CONDIÇÕES PARA A CARACTERIZAÇÃO DE BONIFICAÇÕES INCONDICIONADAS. MERCADORIAS CARACTERIZADAS COMO DOAÇÃO. EXISTÊNCIA DE ACRÉSCIMO PATRIMONIAL. INCIDÊNCIA DE PIS E COFINS. CABIMENTO.
(...)
4. A IN SRF nº 51, de 1978 exige que para que o desconto seja considerado incondicional, deve: 1) ser reduzido o preço de venda da mercadoria ou serviço; 2) constar da nota fiscal; e não depender de evento ulterior à emissão da nota fiscal. As bonificações incondicionadas devem receber o mesmo tratamento jurídico-tributário dos descontos incondicionados, para que seja possível a exclusão da incidência do PIS e da COFINS, para que não seja considerada doação, que gere acréscimo patrimonial sem pagamento de contribuição na etapa anterior.
5. Como não há previsão legal para o creditamento dos valores de PIS e COFINS incidentes sobre bonificações recebidas de fornecedores, especialmente no caso de o desconto ser incondicional, torna-se inviável a pretensão da impetrante, por subverter a lógica da não-cumulatividade do PIS e da COFINS, pois não há como receber créditos sem que haja pagamento de contribuição na etapa anterior pelos fornecedores.
6. Precedentes: (TRF-1 - AC: 00038531220154013400, Relator: Desembargador Federal MARCOS AUGUSTO DE SOUSA, Data de Julgamento: 01/07/2019, OITAVA TURMA, Data de Publicação: 12/07/2019), (TRF-5 - Ap: 08159837620204058100, Relator: Desembargador Federal BRUNO LEONARDO CAMARA CARRA, Data de Julgamento: 24/08/2021, 4ª TURMA).
7. Não é possível adotar este entendimento da forma pretendida pela parte apelante, sob risco de violar o art. 111, incisos II e III do Código Tributário Nacional, que dispõe que não é possível estender ou ampliar benefícios fiscais em hipóteses não previstas em lei.
(...)
10. Por fim, é importante salientar que não há necessidade de realizar qualquer distinguishing com a decisão proferida no âmbito da 1ª Turma do Superior Tribunal de Justiça, nos autos do REsp nº 1.836.082, da relatoria da Min. Regina Helena Costa, cujo acórdão foi publicado no DJe em 12/05/2023, tendo em vista que a referida decisão não possui força vinculante, de modo que não há obrigatoriedade por parte desta Turma Especializada de adotar o mesmo entendimento, além de não ter sido demonstrado no caso concreto o preenchimento dos requisitos legais para conceder às mercadorias e produtos recebidos como bonificações o mesmo tratamento jurídico dado aos descontos incondicionados através de provas documentais. 1. Recurso de apelação desprovido.
(TRF-2 - AC: 5032383-14.2022.4.02.5001, Data de Julgamento: 26/09/2023, Terceira Turma, Data de Publicação: 05/10/2023)
Ainda, não merece prosperar o argumento da Impetrante no sentido de que a exigibilidade do cumprimento dos pressupostos legais para a exclusão de determinados valores da base de cálculo do PIS e da COFINS configura ofensa ao princípio da não-cumulatividade ou afronta ao princípio da capacidade contributiva.
Isto porque a sistemática da não-cumulatividade dessas contribuições encontra previsão expressa no texto constitucional, consoante estabelece o art. 195, § 12, da Constituição Federal, que determina: "a lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, 'b', e IV do caput, serão não-cumulativas".
Infere-se do comando constitucional, portanto, que a Carta Magna não estabeleceu os critérios ou as hipóteses concretas de aplicação do regime não cumulativo, competindo tal atribuição ao legislador ordinário, missão esta cumprida por meio da edição das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003
Nesse ponto, o Supremo Tribunal Federal já reconheceu, de forma reiterada, a constitucionalidade da sistemática instituída por referidas leis ordinárias. No Tema 34 da repercussão geral, assentou-se que "é constitucional a previsão em lei ordinária que introduz a sistemática da não-cumulatividade à COFINS, dado que observa os princípios da legalidade, isonomia, capacidade contributiva global e não-confisco". E, no Tema 756, firmou-se a tese de que "o legislador ordinário possui autonomia para disciplinar a não cumulatividade a que se refere o art. 195, § 12, da Constituição, respeitados os demais preceitos constitucionais, como a matriz constitucional da contribuição ao PIS e da COFINS e os princípios da razoabilidade, da isonomia, da livre concorrência e da proteção à confiança".
Dessa forma, não se verifica qualquer inconstitucionalidade no fato de a legislação infraconstitucional estabelecer restrições quanto às despesas que podem gerar direito a crédito no regime da não cumulatividade. Apenas haveria ofensa à Constituição Federal caso tais restrições se mostrassem desproporcionais, irrazoáveis ou atentatórias à livre concorrência, à confiança legítima ou à própria viabilidade do sistema não cumulativo — o que, contudo, não se verifica no presente caso.
Por fim, o mandado de segurança destina-se a proteger direito líquido e certo, como tal entendido aquele comprovado de plano por prova documental, e a sua impetração deve vir acompanhada de documentos que demonstrem a existência dos fatos afirmados, ou seja, a prática de ato ilegal de autoridade pública, o que não restou comprovado no presente caso.
(...)
Com efeito, o acórdão enfrentou de forma expressa a questão central da controvérsia, ao afirmar que a exclusão de valores da base de cálculo das contribuições somente é admitida quando configurados descontos incondicionais, nos termos da legislação de regência, circunstância que não restou comprovada pela impetrante.
Também foi expressamente analisada a alegação de violação aos princípios constitucionais invocados pela parte, tendo o acórdão consignado que “não se verifica qualquer inconstitucionalidade no fato de a legislação infraconstitucional estabelecer restrições quanto às despesas que podem gerar direito a crédito no regime da não cumulatividade.”
Desse modo, o acórdão enfrentou as questões relevantes e imprescindíveis à solução da controvérsia, não havendo omissão a ser sanada.
É assente o entendimento na jurisprudência de que o órgão julgador não é obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos trazidos pelas partes na defesa da tese que apresentaram, devendo apenas enfrentar a demanda, observando as questões relevantes e imprescindíveis à sua resolução (v.g. EDcl no AgInt no REsp 1877995/DF, Rel. Min. Luis Felipe Salomão, Quarta Turma, DJe 25/02/2022.)
Se a embargante discorda da conclusão alcançada no acórdão embargado, não significa que o julgado contenha omissão. O mero inconformismo com o resultado do julgamento que lhe foi desfavorável não viabiliza a oposição de embargos de declaração (v.g. EDcl no AgInt na AR 4858, Rel. Min. Benedito Gonçalves, DJe 19/03/2020.)
Ainda, como há muito reconhecido na jurisprudência, "tendo o Tribunal de origem se pronunciado de forma clara e precisa sobre as questões postas nos autos, assentando-se em fundamentos suficientes para embasar a decisão, não há falar em afronta ao art. 535, II, do CPC, não se devendo confundir fundamentação sucinta com ausência de fundamentação" (Resp 763.983/RJ, Rel. Min. Nancy Andrighi, Terceira Turma, DJ 28/11/2005.)
Por fim, cabe salientar que, para o acesso às vias superiores, basta que a questão tenha sido debatida nos autos, sem a necessidade de menção expressa a todos os dispositivos de lei que fundamentam a decisão. O art. 1.025 do CPC unifica a questão do prequestionamento para o fim de considerar incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o Tribunal Superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade na decisão.
Isto posto, voto por negar provimento aos embargos de declaração.
Documento eletrônico assinado por ANTONIO HENRIQUE CORREA DA SILVA, Juiz Federal Convocado, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002689672v5 e do código CRC 29afcfb3.
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