Documento:20002678608

Poder Judiciário

TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 2ª REGIÃO

Apelação Cível Nº 5090071-51.2024.4.02.5101/RJ

RELATOR: Juiz Federal MAURO LUIS ROCHA LOPES

VOTO

Conheço do apelo, eis que presentes seus requisitos de admissibilidade.

IGUÁ RIO DE JANEIRO S.A. interpõe apelação contra sentença que denegou a segurança em mandado de segurança, no qual se objetiva o reconhecimento do direito ao creditamento de COFINS, no regime não cumulativo, relativamente aos valores pagos a título de outorga fixa prevista em contrato de concessão de serviços públicos de saneamento básico.

Na origem, trata-se de mandado de segurança impetrado pela IGUA RIO DE JANEIRO S.A em face de ato do DELEGADO DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL - DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO RIO DE JANEIRO II – DRF-2/RJ - UNIÃO - FAZENDA NACIONAL - RIO DE JANEIRO, com pedido liminar, objetivando a declaração do direito à apropriação dos créditos de COFINS calculados sobre os dispêndios com outorga fixa que forem mensalmente reconhecidas a partir do ajuizamento desta ação (em relação ao “Contrato de Concessão dos Serviços Públicos de Fornecimento de Água e Esgotamento Sanitário nos Municípios do Bloco 2). Requereu, ainda, a compensação dos valores indevidamente recolhidos a partir do ajuizamento da ação até o trânsito em julgado, acrescidos da taxa SELIC.

A sentença denegou a segurança, sob o fundamento de que a outorga fixa não se destinaria à utilização direta na prestação do serviço de abastecimento de água e esgotamento sanitário, tampouco se qualificaria como insumo essencial ou relevante, porquanto o serviço poderia ser prestado diretamente pelo Estado, independentemente da concessão.

Razão assiste à apelante.

A IGUÁ RIO DE JANEIRO S.A. é concessionária de serviços públicos de fornecimento de água e esgotamento sanitário nos municípios integrantes do Bloco 2, nos termos do respectivo contrato de concessão celebrado com o poder concedente. Sua atividade-fim consiste, portanto, na prestação desses serviços públicos delegados, sendo a concessão o título jurídico que a habilita a tanto.

A outorga fixa consiste no valor pago pela concessionária ao poder concedente como contraprestação pela delegação do serviço público, integrando a equação econômico-financeira do contrato de concessão. Trata-se de preço público de natureza contratual — e não de tributo —, figura que se distingue das exações fiscais por decorrer de vínculo negocial entre o particular e o Estado, e não do exercício do poder de império. Essa qualificação jurídica é relevante, como se verá adiante, para o exame do direito ao creditamento pleiteado.

A Lei nº 10.833/2003 dispõe que a pessoa jurídica sujeita ao regime não cumulativo da COFINS poderá descontar créditos da contribuição calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (art. 3º, II). O mesmo diploma legal também prevê o creditamento em relação a bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços. (art. 3º, XI).

O precedente do STJ (REsp n. 1.221.170/PR), julgado sob a sistemática dos recursos repetitivos, fixou a seguinte tese: o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (Tema 780).

A questão central é saber se a outorga fixa paga pela IGUÁ RIO DE JANEIRO S.A. configura insumo essencial ou relevante para o desenvolvimento de sua atividade econômica, nos termos do art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003 e do precedente repetitivo do STJ.

A resposta é afirmativa.

Sem o pagamento da outorga fixa, a impetrante não obtém — nem mantém — o título concessório que a habilita a operar. Sem a concessão, sua atividade empresarial simplesmente inexiste. A outorga não é, portanto, um custo acessório ou periférico ao processo produtivo: é o custo de acesso ao direito que constitui o próprio pressuposto jurídico da atividade-fim da empresa.

De fato, a concessionária de saneamento não pode prestar os serviços que constituem seu objeto social sem o pagamento da outorga fixa que lhe confere o direito de explorar a infraestrutura concedida. Em todos esses casos, o denominador comum é o mesmo: trata-se do preço pago para ter acesso ao bem ou ao direito que constitui o insumo essencial à atividade econômica do contribuinte.

O juízo de origem entendeu que o serviço de saneamento poderia ser prestado diretamente pelo Estado, independentemente da concessão, razão pela qual a outorga não seria essencial à atividade da impetrante.

O argumento não se sustenta.

O critério de essencialidade fixado pelo STJ no REsp n. 1.221.170/PR é subjetivo e relacional: deve ser aferido em função da atividade econômica concretamente desempenhada pelo contribuinte, e não em abstrato, tendo em vista outras formas hipotéticas de organização da produção ou da prestação de serviços. Raciocínio contrário inviabilizaria o creditamento para qualquer empresa concessionária, permissionária ou autorizatária de serviço público, já que, em tese, toda atividade delegada poderia ser executada diretamente pelo poder público. A adoção desse critério não encontra respaldo na jurisprudência do STJ e conduz a resultado incompatível com o sistema de não cumulatividade instituído pela Lei nº 10.833/2003.

Sendo suficiente o reconhecimento do creditamento com base no art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003, fica prejudicado o exame do enquadramento da outorga fixa como ativo intangível, nos termos do art. 3º, XI, do mesmo diploma legal.

Reconhecido o direito ao creditamento a partir do ajuizamento da ação, assiste à impetrante o direito de compensar os valores correspondentes, na forma estabelecida no art. 74 da Lei nº 9.430/1996. A operação fica sujeita ao regramento e à conferência da Receita Federal do Brasil, somente podendo ser efetivada após o trânsito em julgado da presente decisão, nos termos do art. 170-A do CTN. A título de correção monetária e juros, incidirá a taxa SELIC, a contar de cada recolhimento, nos termos da Lei nº 9.250/1995.

Consigna-se que, nos termos da Súmula 271 do STF, a presente ordem não produz efeitos patrimoniais em relação a período anterior ao ajuizamento, devendo eventuais valores anteriores ser buscados pelas vias próprias.

Ante o exposto, voto no sentido de dar provimento à apelação para reformar a sentença e conceder a segurança, reconhecendo o direito da impetrante IGUÁ RIO DE JANEIRO S.A. ao creditamento de COFINS, no regime não cumulativo, relativamente aos valores pagos a título de outorga fixa prevista no Contrato de Concessão dos Serviços Públicos de Fornecimento de Água e Esgotamento Sanitário nos Municípios do Bloco 2, a partir do ajuizamento da ação, bem como ao direito de realizar compensação tributária na forma acima estabelecida, após o trânsito em julgado (CTN, art. 170-A), ficando a operação sujeita ao regramento e à conferência da Receita Federal do Brasil. Sem honorários advocatícios (art. 25 da Lei nº 12.016/2009).

Documento eletrônico assinado por MAURO LUIS ROCHA LOPES, Juiz Federal Convocado, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002678609v12 e do código CRC 7897c648.

Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): MAURO LUIS ROCHA LOPES
Data e Hora: 19/02/2026, às 15:43:31

Poder Judiciário

TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 2ª REGIÃO

Apelação Cível Nº 5090071-51.2024.4.02.5101/RJ

RELATOR: Juiz Federal MAURO LUIS ROCHA LOPES

VOTO-VISTA

Adota-se o relatório do em. Relator Juiz Federal Convocado Mauro Luis Rocha Lopes no evento 28, RELT1.

O em. Relator votou no sentido de dar provimento à apelação da impetrante para reformar a sentença e conceder a segurança, com base na seguinte fundamentação (evento 28, VOTO2):

Após o voto proferido pelo em. Relator, pedi vista para melhor análise da controvérsia. Aguarda a Desembargadora Federal Letícia de Santis Mello (evento 27, EXTRATOATA1).

Foram juntadas as notas taquigráficas (evento 29, NTAQ1).

Registre-se que, em seu recurso de apelação (evento 37, APELACAO1), o pedido da apelante foi assim formulado:

53. Diante do exposto, pede e espera a Apelante que seja reformada a sentença e, ao final, totalmente provido o presente recurso, concedendo-se a segurança pleiteada para:

(i) condenar a Autoridade Coatora à abstenção da prática de qualquer ato tendente a glosar a apropriação de crédito de COFINS calculado sobre os dispêndios com outorga fixa que forem mensalmente reconhecidas a partir do ajuizamento desta ação (em relação ao “Contrato de Concessão dos Serviços Públicos de Fornecimento de Água e Esgotamento Sanitário nos Municípios do Bloco 2), na modalidade prevista no art. 3º, XI, da Lei 10.833/03, reconhecendo-se o direito líquido e certo da Impetrante à apropriação desses créditos e condenando a Autoridade Coatora à abstenção de prática de qualquer ato tendente a exigir a COFINS, devida a partir do ajuizamento desta ação, que deixar de ser recolhida em razão da apropriação dos aludidos créditos; e

(ii) declarar o direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos a partir do ajuizamento deste writ e até o trânsito em julgado, a título de COFINS, em razão do não aproveitamento dos créditos referentes aos dispêndios pagos a título de outorga fixa, na modalidade prevista no art. 3º, XI, da Lei 10.833/03, acrescidos da taxa SELIC desde o pagamento indevido, valores estes que serão apurados por ocasião dos pedidos administrativos de compensação que serão formalizados após o trânsito em julgado da sentença.

Ou, subsidiariamente:

(iii) condenar a Autoridade Coatora à abstenção da prática de qualquer ato tendente a glosar a apropriação de crédito de COFINS calculado sobre os dispêndios com outorga fixa que forem mensalmente reconhecidas a partir do ajuizamento desta ação (em relação ao “Contrato de Concessão dos Serviços Públicos de Fornecimento de Água e Esgotamento Sanitário nos Municípios do Bloco 2), na modalidade prevista no art. 3º, II, da Lei 10.833/03, reconhecendo-se o direito líquido e certo da Impetrante à apropriação desses créditos e condenando a Autoridade Coatora à abstenção de prática de qualquer ato tendente a exigir a COFINS, devida a partir do ajuizamento desta ação, que deixar de ser recolhida em razão da apropriação dos aludidos créditos; e

(iv) declarar o direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos a partir do ajuizamento deste writ e até o trânsito em julgado, a título de COFINS, em razão do não aproveitamento dos créditos referentes aos valores pagos a título de outorga fixa, na modalidade prevista no art. 3º, II, da Lei 10.833/03, acrescidos da taxa SELIC desde o pagamento indevido, valores estes que serão apurados por ocasião dos pedidos administrativos de compensação que serão formalizados após o trânsito em julgado da sentença.

O em. Relator acolheu o pedido, como acima transcrito, considerando que "Sem o pagamento da outorga fixa, a impetrante não obtém — nem mantém — o título concessório que a habilita a operar. Sem a concessão, sua atividade empresarial simplesmente inexiste. A outorga não é, portanto, um custo acessório ou periférico ao processo produtivo: é o custo de acesso ao direito que constitui o próprio pressuposto jurídico da atividade-fim da empresa" (evento 28, VOTO2).

Todavia, após detida análise dos autos, peço vênia para divergir do entendimento adotado pelo em. Relator, pelas razões a seguir expostas.

1. Delimitação da controvérsia:

Discute-se o direito da impetrante, concessionária de serviços públicos de fornecimento de água e esgotamento sanitário, ao creditamento da COFINS, no regime não cumulativo, relativamente aos valores pagos a título de outorga fixa prevista em contrato de concessão, sob o fundamento de que tal dispêndio configuraria insumo essencial ou ativo intangível apto a ensejar creditamento.

A sentença denegou a segurança ao concluir que o pagamento da outorga não se enquadra nas hipóteses legais de creditamento previstas no art. 3º da Lei nº 10.833/2003.

2. Da natureza jurídica da outorga fixa no contrato de concessão

No caso concreto, a controvérsia exige a adequada compreensão da natureza jurídica da denominada outorga fixa prevista no contrato de concessão celebrado entre a impetrante e o poder concedente (evento 1, DOC3).

Consoante se depreende dos elementos constantes dos autos, a outorga fixa consiste no valor ofertado pela concessionária no âmbito do procedimento licitatório como contraprestação pelo direito de exploração do serviço público delegado, integrando a equação econômico-financeira da avença e constituindo condição para a celebração e manutenção do vínculo concessório.

Trata-se, portanto, de dispêndio que se situa no plano institucional e negocial da concessão, e não no âmbito da execução material da atividade de prestação do serviço de abastecimento de água e esgotamento sanitário.

Com efeito, o pagamento da outorga não se destina à aquisição de bens ou serviços empregados na prestação do serviço público concedido, tampouco se incorpora funcionalmente ao processo produtivo ou operacional desenvolvido pela concessionária.

Ao contrário, configura preço público contratual destinado a remunerar o poder concedente pela transferência, em caráter temporário e condicionado, do direito de exploração econômica de serviço cuja titularidade permanece estatal. Nessa perspectiva, cuida-se de ônus estrutural inerente ao ingresso e permanência do particular em regime jurídico específico de delegação, antecedendo logicamente a própria fase de execução do serviço.

Como o pagamento ou o compromisso de pagamento precede a fase operacional, ele não se confunde com os elementos que compõem a prestação do serviço de saneamento em si (como produtos químicos ou energia). Juridicamente, o que antecede a atividade não pode ser considerado parte integrante do seu ciclo de produção, desqualificando-se, portanto, como insumo ou ativo destinado à utilização direta na prestação do serviço.

Essa distinção revela-se particularmente relevante para fins tributários. Embora seja possível a classificação contábil do direito de exploração decorrente da concessão como ativo intangível, tal circunstância, por si só, não autoriza o reconhecimento do direito ao creditamento no regime não cumulativo da COFINS.

Isso porque o art. 3º da Lei nº 10.833/2003 exige, para tanto, que o bem ou direito incorporado ao ativo seja utilizado na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, o que não se verifica na hipótese em exame. A outorga fixa não constitui elemento empregado na execução técnica do serviço de saneamento, mas condição jurídica e econômica para que o particular possa atuar como concessionário.

Ademais, o próprio regime jurídico das concessões evidencia que o valor ofertado a título de outorga integra a lógica concorrencial do certame, podendo refletir estratégias empresariais voltadas à obtenção do contrato administrativo e à expectativa de exploração econômica futura do serviço.

Nessa linha, eventual finalidade arrecadatória do critério de maior oferta, prevista na legislação de regência, reforça a conclusão de que o dispêndio em questão não se vincula diretamente à prestação do serviço adequado, mas à estruturação econômico-financeira do negócio jurídico celebrado com o poder público.

Assim, ainda que o inadimplemento das parcelas de outorga possa ensejar a caducidade da concessão e, por conseguinte, a impossibilidade de continuidade da exploração do serviço, tal circunstância não transforma esse dispêndio em custo produtivo ou operacional. Isso porque, como a outorga é um requisito de existência da própria condição de concessionária, ela se exaure na esfera administrativa do direito de explorar a atividade, sem se converter em um bem ou serviço consumido na ponta final da operação.

A essencialidade decorrente da necessidade de manutenção do vínculo concessório não se confunde com a essencialidade funcional exigida pela legislação tributária para caracterização de insumo ou de ativo intangível creditável no regime não cumulativo.

Diante desse contexto, conclui-se que a outorga fixa possui natureza de preço pelo direito de exploração econômica do serviço público delegado, constituindo elemento externo à cadeia de prestação do serviço e, portanto, inapto a ensejar o creditamento da COFINS nos termos do art. 3º, II ou XI, da Lei nº 10.833/2003.

3. Alegação de afronta ao princípio da não cumulatividade das contribuições ao PIS e à COFINS:

Não procede a alegação da apelante de que o não reconhecimento do creditamento implicaria afronta ao princípio da não cumulatividade das contribuições ao PIS e à COFINS.

A não cumulatividade instituída pela legislação ordinária possui conteúdo normativo delimitado, não se confundindo com uma vedação genérica à incidência econômica sucessiva de tributos ao longo da cadeia produtiva. O regime não cumulativo das contribuições sociais não consagra modelo de compensação plena ou financeira, mas sistema jurídico de creditamento condicionado às hipóteses expressamente previstas em lei.

Nesse contexto, eventual repercussão econômica decorrente da impossibilidade de desconto de determinados custos — ainda que relevantes para a formação do preço ou para a viabilidade do empreendimento — não autoriza a ampliação interpretativa das hipóteses legais de creditamento, sob pena de se converter a não cumulatividade legalmente estruturada em critério aberto de neutralização econômica de encargos tributários, em desacordo com a opção normativa adotada pelo legislador.

4. Da atividade delegada e dos custos produtivos:

A circunstância de a prestação do serviço público ocorrer sob regime de delegação não transmuta, por si só, os encargos contratuais assumidos pela concessionária em custos produtivos aptos a gerar direito ao creditamento.

A outorga constitui contraprestação pelo acesso ao regime jurídico concessório e pela obtenção do direito de exploração da atividade, não se confundindo com dispêndios funcionalmente empregados na execução material do serviço.

Trata-se, portanto, de ônus institucional decorrente da forma de organização da atividade econômica delegada, e não de elemento integrante da cadeia operacional de prestação do serviço.

A equiparação entre custo de acesso ao mercado regulado e custo produtivo implicaria deslocamento indevido do critério legal de insumo, permitindo o reconhecimento de créditos tributários em relação a despesas vinculadas à estrutura jurídica da atividade empresarial, e não à sua dimensão operacional.

A delegação estatal constitui condição jurídica de atuação empresarial, não elemento técnico de produção.

Além disso, cumpre registrar que não se mostra razoável, sob a ótica do sistema tributário e dos princípios da proporcionalidade e razoabilidade, que uma empresa realize o pagamento de uma outorga ao Erário Estadual e, posteriormente, utilize esse exato valor para abater tributos devidos à Receita Federal. Admitir o creditamento da outorga fixa significaria, na prática, transferir o ônus financeiro da concessão estadual para a União Federal. Em última análise, se o valor pago ao Estado gera um crédito que reduz o recolhimento de COFINS (tributo federal), quem estaria financiando indiretamente a outorga devida ao Estado seria o próprio Governo Federal. Essa triangulação desvirtua a lógica da não-cumulatividade, que serve para evitar a bitributação, e não para criar um mecanismo de compensação entre entes federativos distintos sobre verbas que sequer sofreram incidência tributária anterior.

5. Inexistência de enquadramento como insumo:

Sustenta a apelante que o pagamento da outorga fixa deve ser reconhecido como insumo para fins de creditamento da COFINS no regime não cumulativo, à luz dos critérios de essencialidade e relevância fixados pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR.

Argumenta que a concessão constitui pressuposto indispensável ao exercício da atividade empresarial por ela desenvolvida, de modo que, sem o pagamento da outorga, não seria possível prestar o serviço público de abastecimento de água e esgotamento sanitário nem auferir as receitas tributadas pelas contribuições sociais.

Defende, assim, que a essencialidade do dispêndio deve ser aferida a partir da atividade econômica concretamente desempenhada pela concessionária, e não em abstrato, considerando-se que a prestação do serviço se dá necessariamente sob regime de delegação estatal.

A alegação não procede.

O regime não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS autoriza o desconto de créditos apenas em relação a bens e serviços utilizados como insumos na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, nos termos do art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003. A interpretação conferida pelo Superior Tribunal de Justiça ao conceito de insumo, fundada nos critérios de essencialidade ou relevância, não prescinde da existência de vínculo funcional entre o dispêndio e a cadeia produtiva ou a execução material da atividade econômica.

Nesse sentido, a essencialidade considerada pela jurisprudência não se confunde com a imprescindibilidade jurídica ou institucional de determinado custo para o ingresso ou permanência do contribuinte em mercado regulado.

O pagamento da outorga fixa, embora constitua condição contratual para a exploração do serviço público concedido, não se destina à viabilização técnica da prestação do serviço nem se incorpora ao conjunto de operações necessárias à sua execução. Trata-se de dispêndio situado em momento lógico anterior e externo ao processo produtivo, relacionado à obtenção do título jurídico que autoriza a atuação empresarial.

A prestação do serviço de abastecimento de água e esgotamento sanitário envolve a realização de atividades operacionais específicas — captação, tratamento, distribuição, coleta e tratamento de efluentes, dentre outros — para as quais são empregados insumos físicos, tecnológicos e humanos diretamente vinculados à execução do serviço adequado. A outorga fixa, por sua vez, não interfere na forma como tais atividades são desempenhadas, nem constitui elemento utilizado na produção ou prestação, limitando-se a estruturar a relação jurídico-administrativa entre concessionária e poder concedente.

A circunstância de a concessão ser necessária para que a apelante exerça sua atividade empresarial não transforma o pagamento da outorga em insumo produtivo. Admitir essa equiparação implicaria deslocar o critério legal de essencialidade para o plano da organização jurídica da atividade econômica, permitindo o reconhecimento de créditos tributários em relação a dispêndios relacionados à obtenção de licenças, autorizações ou contratos administrativos, com potencial ampliação indevida das hipóteses de creditamento previstas na legislação.

Assim, ausente a integração funcional entre o pagamento da outorga fixa e a execução material da prestação do serviço público concedido, não se configura a hipótese de insumo prevista no art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003.

6. Inaplicabilidade do Tema 780 do STJ:

O precedente firmado no REsp nº 1.221.170/PR estabeleceu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, considerando a imprescindibilidade de bens ou serviços empregados na cadeia produtiva ou na prestação do serviço.

Tal orientação não autoriza a transposição do conceito para custos estruturais de acesso à atividade econômica, ou seja, o precedente não autorizou a transformação do conceito de insumo em cláusula aberta de neutralização de custos empresariais.

A interpretação pretendida conduziria a expansão potencialmente ilimitada das hipóteses de creditamento, esvaziando a delimitação normativa estabelecida pelo legislador.

7. Inadequação do enquadramento como ativo intangível creditável:

Sustenta a apelante que o pagamento da outorga fixa configura aquisição de ativo intangível representativo do direito de exploração econômica do serviço público concedido, cuja amortização ao longo do prazo contratual deveria ensejar o desconto de créditos da COFINS, nos termos do art. 3º, XI, da Lei nº 10.833/2003.

Argumenta que a legislação societária, os pronunciamentos contábeis aplicáveis e a própria disciplina fiscal introduzida pela Lei nº 12.973/2014 reconhecem o direito decorrente da concessão como ativo incorpóreo integrante do patrimônio da concessionária, destinado à geração de receitas tributadas pelas contribuições sociais.

Nesse contexto, afirma que a negativa de creditamento implicaria ruptura da lógica da não cumulatividade e tratamento tributário incompatível com a natureza econômica do investimento realizado.

A alegação, contudo, não se sustenta.

Com efeito, embora seja possível o reconhecimento contábil do direito de exploração decorrente da concessão como ativo intangível, a qualificação contábil de determinado dispêndio não se confunde com sua aptidão jurídica para gerar crédito no regime não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS.

O art. 3º, XI, da Lei nº 10.833/2003 condiciona expressamente o creditamento à aquisição de bens incorporados ao ativo intangível para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, o que pressupõe a existência de vínculo funcional entre o bem ou direito adquirido e o processo produtivo ou a execução material da atividade econômica.

No caso da outorga fixa, não há aquisição de fator produtivo autônomo nem incorporação de elemento técnico ou operacional destinado à prestação do serviço público concedido. O dispêndio representa contraprestação negocial exigida pelo poder concedente como condição para a transferência temporária do direito de exploração econômica da atividade, configurando prerrogativa jurídica institucional que antecede e viabiliza o exercício da atividade empresarial, mas não se integra à cadeia operacional de prestação do serviço.

A circunstância de o direito de exploração ser amortizável ao longo do prazo da concessão tampouco altera essa conclusão. A amortização contábil traduz mecanismo de apropriação temporal de custos ou investimentos no âmbito da mensuração do resultado empresarial, não constituindo, por si só, elemento suficiente para a configuração do direito ao creditamento tributário.

Admitir o contrário implicaria reconhecer que qualquer dispêndio associado à obtenção de autorizações administrativas, licenças regulatórias ou títulos habilitantes — desde que passível de registro contábil como ativo intangível — poderia gerar crédito no regime não cumulativo, hipótese que extrapola os limites normativos estabelecidos pelo legislador.

Mesmo porque, a legislação tributária não adota automaticamente as categorias da contabilidade societária.

Assim, a outorga fixa não se qualifica como ativo intangível utilizado na produção de bens ou na prestação de serviços, mas como custo estrutural relacionado à organização jurídica da atividade econômica sob regime concessório, razão pela qual não se enquadra na hipótese de creditamento prevista no art. 3º, XI, da Lei nº 10.833/2003.

8. Da aplicação do art. 3º, XI, §§ 29 e 30:

Sustenta a apelante que o direito ao creditamento encontra fundamento direto no art. 3º, XI, da Lei nº 10.833/2003, ao argumento de que o pagamento da outorga fixa corresponderia à aquisição de ativo intangível representativo do direito de exploração econômica do serviço público concedido.

Afirma que o próprio legislador, ao introduzir os §§ 29 e 30 no referido dispositivo por meio da Lei nº 12.973/2014, teria reconhecido expressamente a possibilidade de creditamento no contexto dos contratos de concessão, ao disciplinar o aproveitamento de créditos vinculados ao ativo intangível decorrente do direito de exploração.

Nessa linha, defende que, sendo incontroverso o reconhecimento contábil da concessão como ativo intangível amortizável, o dispêndio com a outorga deveria ensejar o desconto de créditos da COFINS, sob pena de violação ao regime de não cumulatividade.

A alegação, contudo, não merece acolhida.

O texto legal assim dispõe:

Art. 3^o Do valor apurado na forma do art. 2^o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:
(...)
XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.
(...)

§ 29. Na execução de contratos de concessão de serviços públicos, os créditos gerados pelos serviços de construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento de infraestrutura, quando a receita correspondente tiver contrapartida em ativo intangível, representativo de direito de exploração, ou em ativo financeiro, somente poderão ser aproveitados, no caso do ativo intangível, à medida que este for amortizado e, no caso do ativo financeiro, na proporção de seu recebimento, excetuado, para ambos os casos, o crédito previsto no inciso VI do caput. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência)

§ 30. O disposto no inciso XI do caput não se aplica ao ativo intangível referido no § 29.

A adequada compreensão do art. 3º, XI, §§ 29 e 30, da Lei nº 10.833/2003 exige interpretação sistemática do dispositivo, à luz da estrutura normativa do regime não cumulativo. O inciso XI autoriza o creditamento em relação a bens incorporados ao ativo intangível adquiridos para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, evidenciando que o legislador condicionou o direito ao crédito à existência de integração funcional entre o bem ou direito adquirido e o processo produtivo ou de prestação.

Por sua vez, o §29 não instituiu hipótese autônoma de creditamento relativa à aquisição do direito concessório. O dispositivo limitou-se a disciplinar o momento de aproveitamento de créditos gerados por serviços de construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento de infraestrutura no âmbito de contratos de concessão, quando a receita correspondente tiver contrapartida em ativo intangível representativo do direito de exploração ou em ativo financeiro.

Trata-se, portanto, de norma de diferimento temporal do crédito, destinada a compatibilizar o regime tributário com a forma de reconhecimento contábil das receitas e dos investimentos realizados pelo concessionário.

Essa conclusão é reforçada pelo § 30, que afasta expressamente a aplicação do inciso XI ao ativo intangível referido no § 29. Ao estabelecer tal distinção, o legislador evidenciou que o direito de exploração decorrente da concessão não se subsume automaticamente às hipóteses gerais de creditamento relativas a ativos intangíveis. Se assim não fosse, a exclusão expressa prevista no § 30 restaria esvaziada de sentido normativo.

Desse modo, a leitura conjugada dos dispositivos revela que o sistema legal não autoriza o reconhecimento de créditos em relação ao pagamento da outorga fixa, mas apenas regula o aproveitamento de créditos vinculados a etapas produtivas anteriores — notadamente os dispêndios com infraestrutura — cuja amortização contábil se projeta ao longo do prazo concessório.

A pretensão de enquadrar o pagamento da outorga como hipótese de creditamento implicaria ampliar o alcance da norma além dos limites estabelecidos pelo legislador, convertendo regra de diferimento em fundamento para criação de nova hipótese de crédito fiscal, em desconformidade com o princípio da legalidade tributária estrita.

Pode-se concluir que a disciplina legal revela opção consciente do legislador por restringir — e não ampliar — o creditamento no âmbito das concessões.

Assim, não se verifica, na disciplina introduzida pela Lei nº 12.973/2014, autorização normativa para o creditamento da COFINS relativamente aos valores pagos pela concessionária a título de outorga fixa pelo direito de exploração do serviço público.

9. Da relevância do contexto concorrencial e da natureza econômica da outorga:

A apelante sustenta que o pagamento da outorga fixa constitui dispêndio necessário e indissociável da atividade empresarial por ela desenvolvida, afirmando tratar-se de investimento imprescindível à exploração do serviço público concedido e à geração das receitas submetidas à incidência das contribuições sociais.

Argumenta, nesse sentido, que a obrigação decorre diretamente do contrato administrativo celebrado com o poder concedente, não podendo ser afastada sob o fundamento de se tratar de custo meramente estrutural ou externo à prestação do serviço.

A alegação, todavia, não afasta a natureza econômica específica da outorga no contexto das concessões de serviços públicos.

Com efeito, o valor da outorga fixa resulta da dinâmica concorrencial própria do procedimento licitatório, no qual os participantes apresentam propostas econômicas visando à obtenção do direito de exploração do serviço público delegado. Nesse ambiente competitivo, o montante ofertado pode refletir estratégias empresariais relacionadas à expectativa de retorno do investimento, à capacidade de financiamento, à estrutura de custos projetada e ao posicionamento no mercado regulado, não se configurando como custo técnico intrínseco e uniforme da atividade de prestação do serviço.

Diferentemente de dispêndios diretamente vinculados à execução operacional — tais como aquisição de insumos físicos, contratação de serviços essenciais ou realização de investimentos produtivos indispensáveis ao funcionamento da infraestrutura — a outorga fixa integra a lógica econômica da contratação administrativa, podendo inclusive assumir, conforme o modelo licitatório adotado, finalidade predominantemente arrecadatória para o poder concedente.

Nessa perspectiva, trata-se de ônus assumido voluntariamente pelo particular no contexto da competição pelo contrato, cuja quantificação depende de decisões empresariais próprias e não de exigências técnicas inerentes à prestação do serviço adequado.

A eventual essencialidade econômica da outorga para a viabilidade do negócio não autoriza sua equiparação a custo produtivo apto a gerar creditamento no regime não cumulativo. Admitir tal equiparação implicaria reconhecer como insumo quaisquer dispêndios decorrentes da estrutura concorrencial de ingresso em mercados regulados, deslocando o critério legal de integração funcional ao processo produtivo para o plano das escolhas estratégicas do agente econômico.

Assim, o contexto concorrencial em que se insere a fixação da outorga reforça a conclusão de que o dispêndio não se incorpora à cadeia operacional da prestação do serviço público concedido, constituindo elemento externo à atividade produtiva para fins de aplicação do art. 3º da Lei nº 10.833/2003.

10. Da constituição da pessoa jurídica especificamente para explorar a concessão dos serviços públicos de abastecimento de água e esgotamento sanitário:

O fato de a impetrante ser pessoa jurídica constituída para explorar a concessão dos serviços públicos de abastecimento de água e esgotamento sanitário não enseja, por si só, a reforma da sentença que denegou a segurança.

O conceito de insumo previsto no art. 3º da Lei nº 10.833/2003 não se define a partir do objeto social formalmente estabelecido ou do modelo jurídico de atuação empresarial, mas da integração funcional do dispêndio ao processo de prestação do serviço.

A essencialidade a que se refere a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, notadamente no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, é aferida em relação à execução material da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, e não em função da imprescindibilidade jurídica de determinado custo para o ingresso ou permanência em regime regulatório específico.

A outorga fixa, embora constitua condição contratual para a exploração da concessão, não se incorpora à cadeia operacional da prestação do serviço de saneamento, configurando ônus estrutural de acesso ao regime de delegação estatal, razão pela qual não se qualifica como insumo para fins de creditamento no regime não cumulativo da COFINS.

Sobre o tema em análise, mutatis mutandis, trago à baila os seguintes precedentes:

E M E N T A PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO. ART. 1.021, CPC. AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. LIMINAR. CRÉDITOS DA COFINS SOBRE OS DESEMBOLSOS À TÍTULO DE PAGAMENTO À UNIÃO PELA OUTORGA DE INFRAESTRUTURA AEROPORTUÁRIA. APROVEITAMENTO. AGRAVO DESPROVIDO.

1. A decisão ora agravada, prolatada em consonância com o permissivo legal, encontra-se supedaneada em jurisprudência consolidada do C. Superior Tribunal de Justiça, inclusive quanto aos pontos impugnados no presente recurso. 2. O E. Superior Tribunal de Justiça fixou, em regime de recursos repetitivos - REsp nº 1.221.170/PR, Relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, DJe 24.04.2018 - o entendimento no sentido de que, para fins de creditamento da contribuição ao PIS e da COFINS, o conceito de insumo deve ser aferido, no caso concreto, à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade de determinado bem ou serviço, para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. No presente caso, com base no conjunto fático-probatório dos autos, a decisão ora agravada considerou que, na esteira da jurisprudência da Corte Superior, o conceito de insumos fixado no art. 3º, II, das Leis 10.637/2002 (PIS) e 10.833/2003 (COFINS), compreende exatamente os bens e serviços diretamente utilizados na fabricação de produtos destinados ao comércio ou na prestação de serviços, não se inserindo, neste contexto, os desembolsos à título de pagamento à União pela outorga da infraestrutura aeroportuária. 4. Consoante assentado na jurisprudência do E. Superior Tribunal de Justiça, "para haver a aplicação das teses do repetitivo REsp. n. 1.221.170 -PR (Primeira Seção, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, julgado em 22.02.2018), onde foi definido o conceito de insumos para fins de creditamento nas contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não-cumulativos, é preciso que a empresa que deseja enquadrar determinado bem ou serviço como insumo: 1º) Demonstre que realiza qualquer processo produtivo ou prestação de serviços; e 2º) Demonstre que esse bem ou serviço é aplicado direta ou indiretamente no processo produtivo ou prestação de serviços; e 3º) Demonstre que esse bem ou serviço é essencial ao processo produtivo ou prestação de serviços. Além disso, o creditamento do valor relativo ao bem ou serviço não pode ser objeto de nenhuma outra vedação ou autorização legal específicas." (STJ, AgInt no REsp 1804057/CE, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 01/10/2019, DJe 04/10/2019). 5. Os desembolsos à título de pagamento à União pela outorga da infraestrutura aeroportuária não se enquadram no conceito de insumos previsto na legislação específica (art. 3º, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003). Não se equiparam à prestação de serviços, pois não há qualquer obrigação por parte da União em decorrência dos referidos desembolsos, tampouco decorrem da aquisição de bens aplicados. 6. Não podendo referidos desembolsos serem enquadrados no conceito de insumos das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, a pretensão recursal não pode ser acolhida por construção jurisprudencial, sob pena de violação do § 6º do art. 150 da CF, que impõe a edição de lei específica e exclusiva para a redução de base de cálculo de tributo. (STJ, in AgInt no REsp 1564179/PE, Rel. Ministro BENEDITO GONÇALVES, PRIMEIRA TURMA, julgado em 30/11/2020, DJe 02/12/2020) 7. As razões recursais não contrapõem tais fundamentos a ponto de demonstrar o desacerto do decisum, limitando-se a reproduzir argumento visando à rediscussão da matéria nele contida. 8. Agravo interno desprovido. (AI 5028488-54.2020.4.03.0000 , Rel. Des. Fed. DIVA PRESTES MARCONDES MALERBI, 6ª Turma, TRF3, publicado em 08/11/2021).

CONTRIBUIÇÃO PARA O PROGRAMA DE INTEGRACAO SOCIAL ( PIS). CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS). VALORES PAGOS À UNIÃO COMO CONTRAPRESTAÇÃO PELA DELEGAÇÃO DE INFRAESTRUTURA AEROPORTUÁRIA. 1 . A pessoa jurídica concessionária dos serviços de ampliação, manutenção e exploração de aeroporto não tem o direito de excluir, da base de cálculo do PIS e da COFINS, os valores que paga à União (poder concedente), a título de contribuição variável, como contraprestação pela outorga da concessão. 2. A pessoa jurídica concessionária dos serviços de ampliação, manutenção e exploração de aeroporto não tem o direito de deduzir créditos de PIS e COFINS, no âmbito do regime não cumulativo, dos valores que paga à União (poder concedente), a título de contribuição variável, como contraprestação pela outorga da concessão. Tratam-se de despesas operacionais, e não de insumos . (TRF-4 - AC - Apelação Cível: 50718871520214047100 RS, Relator.: RÔMULO PIZZOLATTI, Data de Julgamento: 19/09/2023, 2ª Turma, Data de Publicação: 19/09/2023)

Devem ser rejeitadas, portanto, as alegações da apelante.

11. Observância da jurisprudência

Na apelação, a impetrante alega que "a sentença recorrida contraria a adequada aplicação da lei, conforme entendimento adotado no voto do E. Desembargador Relator do citado Agravo de Instrumento" (5017249-41.2024.4.02.0000), que "A sentença recorrida contraria a jurisprudência em casos análogos" (evento 37, APELACAO1). Cita ainda jurisprudência do Tribunal Regional Federal da 5ª Região, "sentença proferida pelo Juízo da 6ª Vara Federal de Campinas/SP, nos autos do mandado de segurança n.º 5072334-41.2023.4.04.7000".

Não assiste razão à apelante.

O Agravo de Instrumento nº 5017249-41.2024.4.02.0000, mencionado pela apelante, versava exclusivamente sobre o pedido de medida liminar, provimento este dotado de caráter precário e baseado em cognição sumária. Referido recurso não teve seu julgamento concluído por este Tribunal, uma vez que a prolação da sentença na ação originária acarretou a perda superveniente de seu objeto, sendo declarado o não conhecimento do recurso no evento 74, DESPADEC1. Eventuais votos ou manifestações preliminares proferidos no referido agravo não possuem efeito vinculante em relação ao presente julgamento.

Registre-se que os demais precedentes indicados pela apelante também não possuem caráter vinculante em relação a este Órgão Julgador. E que, no presente voto, foram expostos precedentes que se coadunam com o entendimento ora apresentado (quais sejam: AI 5028488-54.2020.4.03.0000 , Rel. Des. Fed. Diva Prestes Marcondes Malerbi, 6ª Turma, TRF3, publicado em 08/11/2021 e TRF-4 - Apelação Cível: 50718871520214047100 RS, Relator.: Rômulo Pizzolatti, Data de Julgamento: 19/09/2023, 2ª Turma, Data de Publicação: 19/09/2023).

12. Ônus sucumbenciais

Custas na forma da Lei. Sem honorários nos termos do art. 25 da Lei nº 12.016/2009.

13. Síntese:

Diante de todo o exposto, verifica-se em síntese que:

a) O entendimento sinalizado em sede de agravo do instrumento nº 5017249-41.2024.4.02.0000 versava sobre medida liminar (cognição sumária) e restou tecnicamente prejudicado pela prolação da sentença (cognição exauriente). Manifestações preliminares feitas no referido agravo, não possuem força vinculante nem prevalecem sobre a análise definitiva de mérito.

b) O pagamento da outorga fixa prevista no contrato de concessão não se qualifica como insumo nem como ativo intangível apto a ensejar o creditamento da COFINS no regime não cumulativo, por não apresentar integração funcional com a execução material da prestação do serviço público delegado. Cuida-se de dispêndio de natureza estrutural e institucional, relacionado à obtenção e manutenção do direito de exploração econômica da atividade sob regime jurídico de delegação estatal, situado em momento lógico anterior e externo à cadeia operacional de prestação do serviço. A essencialidade decorrente da necessidade jurídica de manutenção do vínculo concessório não se confunde com a essencialidade produtiva exigida pela legislação tributária para a configuração das hipóteses de creditamento previstas no art. 3º da Lei nº 10.833/2003.

c) O dispêndio com a outorga constitui condição de habilitação e pressuposto para a celebração do contrato administrativo. Como o encargo precede a fase operacional, ele não se confunde com os elementos que compõem a execução material do serviço (insumos), desqualificando-se como parte integrante do ciclo de produção ou prestação.

d) A mera classificação contábil da concessão como ativo intangível não gera, automaticamente, direito ao crédito tributário. O art. 3º, inciso XI, da Lei nº 10.833/2003 exige que o ativo seja "utilizado na prestação de serviços". A outorga é a licença para operar, não um componente técnico consumido ou aplicado na atividade-fim da empresa.

e) A interpretação pretendida pela apelante implicaria ampliação indevida do conceito legal de insumo e das hipóteses de creditamento relativas a ativos intangíveis, com potencial expansão ilimitada do regime não cumulativo para abarcar custos estruturais de acesso a mercados regulados ou encargos decorrentes da organização jurídica da atividade empresarial, em afronta ao princípio da legalidade tributária estrita.

f) Não há, ademais, autorização normativa específica — seja no inciso XI, seja nos §§ 29 e 30 do art. 3º da Lei nº 10.833/2003 — para o reconhecimento de créditos em relação ao pagamento da outorga fixa pelo direito de exploração do serviço público concedido, limitando-se a legislação a disciplinar o diferimento temporal de créditos vinculados a dispêndios produtivos efetivamente integrados à infraestrutura concessionada.

g) Admitir o creditamento sobre a outorga implicaria permitir que um valor pago ao Erário Estadual fosse abatido de tributos devidos à União Federal. Tal triangulação resultaria na transferência do ônus financeiro da concessão estadual para a Receita Federal, desvirtuando a lógica da não cumulatividade e convertendo-a em um mecanismo de compensação entre entes federativos distintos sobre verbas que sequer sofreram tributação anterior.

h) Assim, não se configurando hipótese legal de creditamento, deve ser mantida a sentença que denegou a segurança.

14. Conclusão e dispositivo:

Dessa forma, com todas as vênias, divergindo do em. Relator, concluo que a apelação da impetrante deve ser desprovida, uma vez que o pagamento da outorga fixa prevista no contrato de concessão não se qualifica como insumo nem como ativo intangível apto a ensejar o creditamento da COFINS no regime não cumulativo. Sem honorários advocatícios.

Com efeito, ante o exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO à apelação da impetrante.

Documento eletrônico assinado por PAULO LEITE, Desembargador Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002773470v27 e do código CRC 2e3c4ee7.

Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): PAULO LEITE
Data e Hora: 10/04/2026, às 18:12:39

Poder Judiciário

TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 2ª REGIÃO

Apelação Cível Nº 5090071-51.2024.4.02.5101/RJ

RELATOR: Juiz Federal MAURO LUIS ROCHA LOPES

EMENTA

EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. APELAÇÃO CÍVEL EM MANDADO DE SEGURANÇA. COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONTRATO DE CONCESSÃO DE SERVIÇO PÚBLICO DE ABASTECIMENTO DE ÁGUA E ESGOTAMENTO SANITÁRIO. OUTORGA FIXA. PRETENSÃO DE CREDITAMENTO COMO INSUMO OU COMO ATIVO INTANGÍVEL. IMPOSSIBILIDADE. DISPÊNDIO ESTRUTURAL E INSTITUCIONAL, EXTERNO À CADEIA OPERACIONAL DE PRESTAÇÃO DO SERVIÇO. ART. 3º, II E XI, §§ 29 E 30, DA LEI Nº 10.833/2003. NÃO CONFIGURAÇÃO DE HIPÓTESE LEGAL DE CRÉDITO. APELAÇÃO DESPROVIDA.

I. CASO EM EXAME

1. Apelação cível interposta por concessionária de serviços públicos de fornecimento de água e esgotamento sanitário contra sentença que denegou a segurança em mandado de segurança impetrado com o objetivo de afastar a glosa de créditos de COFINS, no regime não cumulativo, incidentes sobre os valores pagos a título de outorga fixa prevista no Contrato de Concessão dos Serviços Públicos de Fornecimento de Água e Esgotamento Sanitário nos Municípios do Bloco 2, bem como de reconhecer o direito à compensação dos valores recolhidos a maior a partir do ajuizamento da ação. A impetrante sustentou, em caráter principal, que a outorga fixa se enquadra como ativo intangível, nos termos do art. 3º, XI, da Lei nº 10.833/2003, e, subsidiariamente, como insumo essencial, na forma do art. 3º, II, do mesmo diploma.

II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO

2. Há 3 questões em discussão: (i) definir se os valores pagos a título de outorga fixa em contrato de concessão de serviço público podem ser qualificados como insumo, à luz do art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003 e dos critérios de essencialidade e relevância fixados pelo STJ; (ii) estabelecer se tais valores podem ser enquadrados como ativo intangível apto a ensejar creditamento da COFINS, nos termos do art. 3º, XI, da Lei nº 10.833/2003; e (iii) determinar se os §§ 29 e 30 do art. 3º da Lei nº 10.833/2003 autorizam, direta ou indiretamente, o aproveitamento de créditos relativos à outorga fixa no contexto dos contratos de concessão de serviço público.

III. RAZÕES DE DECIDIR

3. A outorga fixa possui natureza jurídica de preço público contratual pago ao poder concedente como contraprestação pelo direito de exploração econômica do serviço público delegado, integrando a equação econômico-financeira da concessão e constituindo condição para a celebração e manutenção do vínculo concessório.

4. O pagamento da outorga fixa se situa no plano institucional e negocial da concessão, em momento lógico anterior à fase operacional, razão pela qual não se confunde com bens ou serviços empregados na execução material do serviço público concedido.

5. O dispêndio com a outorga fixa não se incorpora funcionalmente ao processo produtivo ou operacional da concessionária, pois não atua tecnicamente nas atividades de captação, tratamento, distribuição, coleta ou tratamento de efluentes, limitando-se a estruturar a relação jurídico-administrativa entre concessionária e poder concedente.

6. A essencialidade jurídica ou institucional da outorga para o ingresso e a permanência da empresa no regime concessório não se confunde com a essencialidade funcional exigida pela legislação tributária para a caracterização de insumo no regime não cumulativo da COFINS.

7. O precedente do STJ no REsp nº 1.221.170/PR não autoriza a ampliação do conceito de insumo para abranger custos estruturais de acesso à atividade econômica, porque a jurisprudência exige vínculo funcional entre o dispêndio e a cadeia produtiva ou a execução material da prestação do serviço.

8. A interpretação que equipara a outorga fixa a insumo desloca indevidamente o critério legal de essencialidade para o plano da organização jurídica da atividade empresarial e amplia sem base legal as hipóteses de creditamento previstas no art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003.

9. A classificação contábil do direito de exploração decorrente da concessão como ativo intangível não basta, por si só, para gerar crédito tributário, porque a legislação tributária não adota automaticamente as categorias da contabilidade societária e exige utilização do bem ou direito na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços.

10. A outorga fixa não representa aquisição de fator produtivo autônomo nem incorporação de elemento técnico ou operacional destinado à prestação do serviço, mas prerrogativa jurídica institucional que antecede e viabiliza o exercício da atividade empresarial, sem integrar a cadeia operacional do serviço concedido.

11. A amortização contábil do direito de exploração ao longo do prazo contratual não converte a outorga fixa em ativo intangível creditável, porque a amortização apenas distribui temporalmente custos ou investimentos e não cria, por si, hipótese legal de creditamento tributário.

12. O art. 3º, § 29, da Lei nº 10.833/2003 não institui hipótese autônoma de crédito relativa à aquisição do direito concessório, mas disciplina apenas o momento de aproveitamento de créditos gerados por serviços de construção, recuperação, reforma, ampliação ou melhoramento de infraestrutura quando a receita correspondente tiver contrapartida em ativo intangível representativo de direito de exploração ou em ativo financeiro.

13. O art. 3º, § 30, da Lei nº 10.833/2003 afasta expressamente a aplicação do inciso XI ao ativo intangível referido no § 29, o que reforça que o sistema legal não autoriza o creditamento da outorga fixa pelo simples fato de o direito de exploração ser contabilizado como ativo intangível.

14. O valor da outorga fixa decorre da lógica concorrencial da licitação e pode refletir estratégias empresariais ligadas à expectativa de retorno, à capacidade de financiamento e ao posicionamento no mercado regulado, o que evidencia tratar-se de ônus negocial e econômico da contratação administrativa, e não de custo técnico intrínseco e uniforme da prestação do serviço.

15. A não cumulatividade do PIS e da COFINS possui conteúdo normativo delimitado em lei e não consagra modelo de compensação plena de todos os custos economicamente relevantes do empreendimento, de modo que a ausência de crédito sobre determinado dispêndio não autoriza ampliação interpretativa das hipóteses legais de creditamento.

16. O reconhecimento de crédito sobre a outorga fixa implicaria permitir que valor pago ao Erário estadual fosse utilizado para reduzir tributo federal devido à União, transferindo indevidamente o ônus financeiro da concessão estadual para a Receita Federal e desvirtuando a lógica da não cumulatividade.

17. Os precedentes invocados pela apelante não vinculam o órgão julgador, especialmente porque o agravo de instrumento anteriormente mencionado versava apenas sobre tutela liminar e perdeu objeto com a prolação da sentença, enquanto os precedentes trazidos no voto-vista vencedor se harmonizam com a conclusão de que desembolsos por outorga de concessão não se enquadram como insumos nem geram crédito de PIS/COFINS.

IV. DISPOSITIVO E TESE

18. Recurso desprovido.

Tese de julgamento:

1. O pagamento de outorga fixa em contrato de concessão de serviço público não se qualifica como insumo para fins de creditamento da COFINS, porque constitui dispêndio estrutural e institucional, externo à cadeia operacional da prestação do serviço.

2. A essencialidade jurídica da outorga para a manutenção do vínculo concessório não se confunde com a essencialidade funcional exigida pelo art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003.

3. A qualificação contábil do direito de exploração como ativo intangível não gera, por si só, crédito de COFINS, quando ausente integração funcional do bem ou direito com a prestação material do serviço.

4. Os §§ 29 e 30 do art. 3º da Lei nº 10.833/2003 não autorizam o creditamento da outorga fixa, pois apenas disciplinam o diferimento temporal de créditos vinculados a dispêndios com infraestrutura em contratos de concessão.

5. O regime não cumulativo da COFINS admite apenas os créditos expressamente previstos em lei, vedada a ampliação interpretativa para alcançar custos estruturais de ingresso ou permanência em mercado regulado.

6. A outorga fixa corresponde a contraprestação negocial pelo direito de exploração econômica do serviço público delegado e não a fator produtivo empregado na execução técnica da atividade concedida.

Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, § 6º; Lei nº 10.833/2003, art. 3º, II, XI, §§ 29 e 30; Lei nº 10.637/2002, art. 3º, II; Lei nº 12.973/2014; Lei nº 12.016/2009, art. 25; CPC, art. 1.021.

Jurisprudência relevante citada: STJ, REsp nº 1.221.170/PR, Rel. Min. Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, DJe 24.04.2018; STJ, AgInt no REsp nº 1.804.057/CE, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, j. 01.10.2019, DJe 04.10.2019; STJ, AgInt no REsp nº 1.564.179/PE, Rel. Min. Benedito Gonçalves, Primeira Turma, j. 30.11.2020, DJe 02.12.2020; TRF3, AI nº 5028488-54.2020.4.03.0000, Rel. Des. Fed. Diva Prestes Marcondes Malerbi, 6ª Turma, publ. 08.11.2021; TRF4, AC nº 5071887-15.2021.4.04.7100/RS, Rel. Des. Fed. Rômulo Pizzolatti, 2ª Turma, j. 19.09.2023.

ACÓRDÃO

Vistos e relatados estes autos em que são partes as acima indicadas, a Egrégia 3ª Turma Especializada do Tribunal Regional Federal da 2ª Região decidiu, por maioria, vencido o relator, negar provimento à apelação, nos termos do relatório, votos e notas de julgamento que ficam fazendo parte integrante do presente julgado.

Rio de Janeiro, 07 de abril de 2026.

Documento eletrônico assinado por PAULO LEITE, Relator do Acórdão, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002800507v5 e do código CRC 4e6ef966.

Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): PAULO LEITE
Data e Hora: 10/04/2026, às 18:12:33