Apelação Cível Nº 5036162-94.2024.4.02.5101/RJ
RELATOR: Desembargador Federal PAULO LEITE
RELATÓRIO
Trata-se de embargos de declaração opostos por CENTRO DE EXCELÊNCIA DE RADIOTERAPIA DO RIO DE JANEIRO S.A., CENTRO DE TRATAMENTO DE TUMORES BOTAFOGO S.A., ONCOCLÍNICA – CENTRO DE TRATAMENTO ONCOLÓGICO S.A. e RADIOTERAPIA BOTAFOGO contra o acórdão proferido por esta 3ª Turma Especializada que, por unanimidade, negou provimento à apelação interposta pelas impetrantes, mantendo a sentença que denegou a segurança em mandado de segurança destinado a afastar a incidência do PIS e da COFINS sobre receitas financeiras ().
Sustentam as embargantes, em síntese, que o acórdão incorreu em omissões, por não ter enfrentado adequadamente os fundamentos jurídicos apresentados no recurso de apelação.
Alegam que a integralidade de suas receitas operacionais decorre da prestação de serviços de saúde enquadrados no art. 10, XIII, da Lei nº 10.833/2003, o que implicaria submissão ao regime cumulativo das contribuições, de modo que as receitas financeiras, por constituírem mera consequência econômica da atividade principal, deveriam observar o mesmo regime jurídico.
Sustentam, ainda, que o acórdão deixou de examinar precedentes judiciais invocados no recurso de apelação que reconheceriam a inaplicabilidade da tributação sobre receitas financeiras em situações nas quais a totalidade das receitas operacionais esteja submetida ao regime cumulativo.
Apontam também omissão quanto à interpretação do art. 1º, §1º, do Decreto nº 8.426/2015, afirmando que referido dispositivo se destinaria apenas às hipóteses de regime misto de apuração, não abrangendo pessoas jurídicas cujas receitas operacionais estejam integralmente submetidas ao regime cumulativo.
Por fim, requerem a integração do acórdão e o prequestionamento explícito dos dispositivos legais e constitucionais invocados, para fins de eventual interposição de recursos aos tribunais superiores.
Formularam seu pedido nestes termos:
“Diante do exposto, requer-se sejam conhecidos e acolhidos os presentes Embargos de Declaração, inclusive para fins de prequestionamento, para integrar o acórdão, de modo que, sanando as omissões apontadas, seja o acórdão integrado, com fundamento no art. 10, XIII, a e b e art. 15, V da Lei nº 10.833/03, art. 1º, § 1º, do Decreto n.º 8.246/2015, art. 1.022 e art. art. 489, § 1º, inciso VI, do CPC, arts. 150, inciso I, e 195, b e §12º, da CF/88.”
Intimada (evento 26), a União apresenta contrarrazões no , pugnando pelo desprovimento do recurso.
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
1. Admissibilidade:
Conheço dos embargos de declaração, porque são tempestivos () e atendem aos pressupostos legais de admissibilidade.
2. Questão em discussão:
Há quatro questões em discussão:
(i) verificar se o acórdão incorreu em omissão ao deixar de analisar os fundamentos jurídicos invocados pelas embargantes no sentido de que, estando a totalidade de suas receitas operacionais submetida ao regime cumulativo do PIS e da COFINS, também as receitas financeiras deveriam observar o mesmo regime, por constituírem consequência econômica da atividade principal;
(ii) aferir se existe omissão quanto à alegada impossibilidade de adoção de um regime híbrido de tributação e quanto à adequada interpretação do art. 1º, §1º, do Decreto nº 8.426/2015;
(iii) aferir se houve omissão quanto à análise dos precedentes judiciais indicados pelas embargantes;
(iv) verificar se o acórdão deixou de se manifestar sobre a aplicação analógica da orientação firmada pelo Supremo Tribunal Federal no RE nº 627.815 (Tema 329), no tocante à compreensão de que receitas que constituem desdobramento econômico da atividade principal devem submeter-se ao mesmo regime jurídico tributário.
3. Razões de decidir:
Os embargos de declaração, a teor do disposto no art. 1.022 do CPC, destinam-se, exclusivamente, a esclarecer obscuridade ou eliminar contradição (inc. I), suprir omissão (inc. II), de modo a integrar o decisum recorrido, e, ainda, para a correção de inexatidões materiais (inc. III). Desse modo, é espécie de recurso de fundamentação vinculada.
O acórdão embargado, in verbis:
EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PIS E COFINS. RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME NÃO CUMULATIVO. PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS DE SAÚDE. PESSOA JURÍDICA TRIBUTADA PELO LUCRO REAL. SEGURANÇA DENEGADA. APELAÇÃO DESPROVIDA.
I. CASO EM EXAME
1. Apelação interposta pelas impetrantes contra sentença que denegou a segurança pleiteada para afastar a incidência das contribuições ao PIS e à COFINS sobre receitas financeiras, sob o argumento de que suas receitas operacionais — decorrentes de prestação de serviços de saúde — estão integralmente sujeitas ao regime cumulativo, nos termos do art. 10, XIII, da Lei nº 10.833/2003 e art. 15, V, do mesmo diploma. Requereram, ainda, a declaração de inexigibilidade das exações e o direito à restituição ou compensação dos valores pagos nos cinco anos anteriores à impetração.
II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO
2. A questão em discussão consiste em definir se as receitas financeiras auferidas por pessoas jurídicas prestadoras de serviços de saúde, cujas receitas operacionais estão integralmente submetidas ao regime cumulativo do PIS e da COFINS, podem ser excluídas do regime não cumulativo aplicável à pessoa jurídica tributada com base no lucro real.
III. RAZÕES DE DECIDIR
3. O §12 do art. 195 da Constituição Federal autoriza a coexistência dos regimes cumulativo e não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS, delegando à lei ordinária a definição dos setores econômicos sujeitos à não cumulatividade.
4. As Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 instituem a não cumulatividade como regra geral para empresas tributadas pelo lucro real, ora excetuando determinadas receitas da sistemática, ora excetuando determinadas pessoas jurídicas.
5. A exclusão prevista no art. 10, XIII, da Lei nº 10.833/2003 aplica-se apenas às receitas decorrentes de serviços de saúde, não abrangendo outras receitas da mesma pessoa jurídica, como as financeiras.
6. As receitas financeiras não estão listadas entre aquelas excluídas do regime não cumulativo, razão pela qual se submetem à sistemática geral de apuração das contribuições aplicável à pessoa jurídica — no caso, o regime não cumulativo, por estarem as impetrantes enquadradas no lucro real.
7. O Decreto nº 8.426/2015 restabelece parcialmente as alíquotas das contribuições sobre receitas financeiras para pessoas jurídicas sujeitas ao regime não cumulativo, inclusive aquelas que possuam parte de suas receitas submetidas ao regime cumulativo, como é o caso das impetrantes.
8. O §1º do art. 1º do Decreto n. 8.426/2015 não excepciona as pessoas jurídicas cujas receitas operacionais estejam integralmente submetidas ao regime cumulativo. O dispositivo ratifica que o enquadramento subjetivo da pessoa jurídica é suficiente para atrair a incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas financeiras, as quais não se confundem com as receitas operacionais.
9. A interpretação pretendida pelas apelantes — de que o fato de 100% de suas receitas operacionais serem cumulativas as exclui completamente do regime não cumulativo — não encontra amparo legal, tampouco jurisprudencial consolidada, contrariando a Solução de Consulta COSIT nº 387/2017 e precedente do TRF2.
10. A pretensão das impetrantes, ao buscar isenção não prevista em lei, implica exercício de função legislativa pelo Judiciário, em afronta à separação dos Poderes.
IV. DISPOSITIVO E TESE
11. Recurso desprovido.
Tese de julgamento:
1. A exclusão do regime não cumulativo do PIS e da COFINS prevista no art. 10, XIII, da Lei nº 10.833/2003 aplica-se apenas às receitas específicas ali elencadas, não alcançando a totalidade das receitas das impetrantes.
2. As receitas financeiras auferidas por pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real submetem-se à incidência de PIS e COFINS no regime não cumulativo, salvo quando expressamente excluídas por lei.
3. A interpretação extensiva de isenções fiscais é vedada, não cabendo ao Judiciário criar hipóteses de não incidência não previstas pelo legislador.
Dispositivos relevantes citados: CF/1988, arts. 149, § 4º, 150, I, e 195, §12; Lei nº 9.718/1998; Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, arts. 10, XIII, e 15, V; Decreto nº 8.426/2015; CTN, arts. 165 e 168.
Jurisprudência relevante citada: TRF2, Apelação Cível nº 5005618-23.2024.4.02.5102, 4ª Turma Especializada, Rel. Des. Fed. Alberto Nogueira Junior, j. 16.12.2025; STJ, Tema 1.237 (REsp nº 2.065.817-RJ); Solução de Consulta COSIT nº 387/2017.
Considera-se omissa a decisão que deixou de se manifestar sobre os pontos controvertidos de fato e de direito. A obscuridade, por seu turno, é a falta de clareza do ato, tornando-a ininteligível, incompreensível ou ambígua. Já a contradição pode ser entendida como um vício de lógica interna, que traz entre si proposições inconciliáveis.
O acórdão não se ressente de vícios. Vejamos.
(i) Omissão quanto à tese de que as receitas financeiras devem seguir o regime cumulativo das receitas operacionais:
Não se verifica a omissão apontada.
O acórdão embargado examinou expressamente a tese sustentada pelas embargantes no sentido de que, estando a totalidade de suas receitas operacionais submetida ao regime cumulativo do PIS e da COFINS, também as receitas financeiras deveriam observar o mesmo regime, por constituírem consequência econômica da atividade principal.
Ao enfrentar essa questão, o voto condutor consignou que o regime de apuração das contribuições sociais está disciplinado pela legislação ordinária editada com fundamento no art. 195, §12, da Constituição Federal, a qual estabeleceu a não cumulatividade como regra geral para as pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real, admitindo exceções expressamente previstas em lei.
Nesse contexto, destacou-se que o art. 10 da Lei nº 10.833/2003 prevê hipóteses específicas de exclusão da sistemática não cumulativa, aplicáveis a determinadas receitas ou setores econômicos, sem que isso implique exclusão integral da pessoa jurídica do regime não cumulativo.
Assim, concluiu o acórdão que a exceção prevista no art. 10, XIII, da Lei nº 10.833/2003 alcança apenas as receitas decorrentes das atividades ali descritas, não se estendendo automaticamente a outras receitas auferidas pela pessoa jurídica, como as receitas financeiras.
Salientou-se, no decisum (), que “a lei não previu a exclusão da pessoa jurídica (Clínica e Hospitais) do regime não cumulativo, mas tão somente as receitas decorrentes de serviços de saúde. E isso tem total relevância no caso em questão, muito embora as impetrantes defendam o contrário.”
Pontuou-se que, “se não houve exclusão das pessoas (Clínicas, Hospitais) do regime não cumulativo, mas tão somente das receitas operacionais decorrentes dos serviços de saúde, as receitas não operacionais, como é o caso das receitas financeiras, permanecerão submetidas ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida.”
Concluiu-se, então, que, “como as receitas financeiras não foram excepcionadas do regime não cumulativo, mas tão somente as receitas decorrentes da prestação de serviço de saúde, e considerando que as impetrantes, por apurarem o imposto de renda com base no lucro real, estão obrigatoriamente inseridas na sistemática não cumulativa, as receitas financeiras auferidas por elas permanecem na base de cálculo do PIS e da COFINS sob o regime não cumulativo.” ()
Essa conclusão coaduna-se com a Solução de Consulta COSIT n. 387/2017, expressamente colacionada na Decisão atacada, que novamente aqui reproduzo:
ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO. As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e, portanto, submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida. Assim, sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.833/2003, arts. 10 e 15, V. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS EMENTA: RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO. As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de apuração não cumulativa da Cofins e, portanto, submetem-se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida. Sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da Cofins as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.833/2003, arts. 10 e 15, V.
Dessa forma, a tese das embargantes foi efetivamente apreciada e rejeitada mediante fundamentação expressa, inexistindo a alegada omissão.
O que há é inconformismo da embargante e tentativa de rediscussão da controvérsia, incabível nesta via. Também não se verifica qualquer contradição interna no acórdão embargado, mas apenas irresignação das embargantes com a conclusão adotada pelo Colegiado.
Eventual error in judicando cometido quando da prolação da decisão em testilha somente pode ser corrigido mediante a utilização, pela parte, do remédio processual adequado, dirigido ao órgão que tem competência para tanto, vez que a legislação processual em vigor não permite acolher embargos de declaração opostos com a finalidade de modificar o resultado da decisão, considerando a sua natureza especialíssima, cujos lindes são restritos às hipóteses previstas na legislação.
(ii) Omissão quanto à impossibilidade de adoção de regime híbrido de tributação e quanto à interpretação do art. 1º, §1º, do Decreto nº 8.426/2015:
Também não procede a alegação de omissão nesse ponto.
O acórdão embargado analisou o regime jurídico das contribuições ao PIS e à COFINS e esclareceu que a legislação admite a coexistência de diferentes regimes de apuração, resultantes da combinação entre a sistemática geral aplicável à pessoa jurídica e as exceções legais relativas a determinadas receitas.
Nesse sentido, consignou-se que, embora as receitas operacionais decorrentes de serviços de saúde estejam submetidas ao regime cumulativo por força do art. 10, XIII, da Lei nº 10.833/2003, tal circunstância não implica exclusão integral da pessoa jurídica do regime não cumulativo quando se tratar de outras receitas não abrangidas pela exceção legal.
A conclusão adotada pelo acórdão foi, portanto, no sentido de que a legislação permite a aplicação simultânea de regimes distintos conforme a natureza das receitas auferidas, inexistindo impedimento jurídico à incidência das contribuições sobre receitas financeiras em tais hipóteses. Como destacado, no caso em comento, as receitas financeiras não foram abrangidas pelas exceções legais.
Assim constou expressamente no decisum ():
“A Lei 10.865/04, em seu art. 27, §2º, autorizou o Poder Executivo reduzir e restabelecer as alíquotas das contribuições não cumulativas sobre as receitas financeiras até os percentuais de que tratam os incisos I e II do caput do art. 8º da citada lei (2,1% para o PIS e de 9,25% para COFINS).
Por seu turno, após a edição do Decreto 5.164/04 e do Decreto 5.442/05, que reduziram a zero a alíquota das contribuições, o Poder Executivo restabeleceu parcialmente as alíquotas para 0,65% para o PIS e para 4% para a COFINS. Confira:
Art. 1º Ficam restabelecidas para 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) e 4% (quatro por cento), respectivamente, as alíquotas da Contribuição para os Programas de Integração Social e de Formação do Patrimônio do Servidor Público - PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes sobre receitas financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de hedge , auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não-cumulativa das referidas contribuições. (Repristinado pelo Decreto nº 11.374, de 2023)
§ 1º Aplica-se o disposto no caput inclusive às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de apuração não-cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS.
(...)
Como se observa do preceptivo em tela, o PIS e a COFINS incidem sobre as receitas financeiras auferidas por pessoas jurídicas sujeitas ao regime de apuração não cumulativa das referidas contribuições, nos termos da legislação de regência, ainda que parte de suas receitas esteja submetida ao regime cumulativo de apuração. O caput do dispositivo, pois, identifica a pessoa jurídica alcançada pela norma, estabelecendo delimitação de natureza subjetiva.
Por seu turno, o §1º reforça o comando normativo contido no caput, ao explicitar que, mesmo nas hipóteses em que a pessoa jurídica se submeta a regime híbrido de apuração do PIS e da COFINS, as receitas financeiras permanecem sujeitas à disciplina própria do regime não cumulativo. Não se trata, portanto, de norma que excepcione as pessoas jurídicas cujas receitas operacionais estejam integralmente submetidas ao regime cumulativo, mas de ratificação de que o enquadramento subjetivo da pessoa jurídica é suficiente para atrair a incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas financeiras, as quais não se confundem com as receitas operacionais.
No caso em exame, a integralidade das receitas operacionais das impetrantes está submetida ao regime cumulativo, por força, como visto, de norma especial excludente das receitas de saúde da sistemática não cumulativa.
No entanto, impende notar que a lei não previu a exclusão da pessoa jurídica (Clínica e Hospitais) do regime não cumulativo, mas tão somente as receitas decorrentes de serviços de saúde. E isso tem total relevância no caso em questão, muito embora as impetrantes defendam o contrário.”
Logo, a questão foi expressamente analisada, não se verificando qualquer omissão. Novamente, há inconformismo das embargantes e tentativa de rediscutir o mérito.
(iii) Omissão quanto aos precedentes judiciais invocados:
Tampouco se verifica omissão quanto à análise dos precedentes indicados pelas embargantes.
O dever de fundamentação previsto no art. 93, IX, da Constituição Federal e no art. 489 do CPC exige que o julgador enfrente as questões jurídicas relevantes para a solução da controvérsia, não implicando obrigação de examinar individualmente todos os precedentes ou argumentos apresentados pelas partes.
Deveras, apenas precedentes vinculantes exigem do julgador o dever de fundamentação analítica, no que se refere à obrigatoriedade de demonstrar a existência de distinção ou superação.
Nesse sentido, confira:
PROCESSUAL CIVIL. RECURSO ESPECIAL. EMBARGOS À EXECUÇÃO. EXECUÇÃO DE TÍTULO EXTRAJUDICIAL. COMPRA E VENDA. VIOLAÇÃO DO ART. 489 DO CPC. PRECEDENTES NÃO VINCULANTES. VÍCIO DE FUNDAMENTAÇÃO. INEXISTÊNCIA. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. NÃO CONHECIDOS. INDICAÇÃO DE VÍCIO NA SENTENÇA. INTERRUPÇÃO DO PRAZO RECURSAL. RECURSO ESPECIAL NÃO PROVIDO.
1. A previsão do art. 489, §1º, VI, do NCPC aplica-se unicamente a precedentes de caráter vinculante.
2. Não interrompem o prazo para interposição de outros recursos os embargos de declaração intempestivos, manifestamente incabíveis ou quando oferecidos com requerimento de efeitos infringentes, sem que se aponte vício de omissão, contradição, obscuridade ou erro material.
3. Os embargos aclaratórios opostos em primeira instância formularam pedido de esclarecimentos, afirmando serem admitidos os aclaratórios para sanar obscuridade, contradição ou erro material, apontando, em negrito, suposto equívoco na sentença no tocante às alegações formuladas na inicial.
4. A indicação expressa de vício na sentença em embargos de declaração viabiliza a interrupção do prazo para interposição de outros recursos.
5. Recurso especial não provido.
(REsp n. 2.194.596/SC, relator Ministro Moura Ribeiro, Terceira Turma, julgado em 17/3/2025, DJEN de 20/3/2025.) (destaquei)
AGRAVO INTERNO NO AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL. NEGATIVA DE PRESTAÇÃO JURISDICIONAL. NÃO OCORRÊNCIA. ART. 489, § 1º, VI, DO CPC. OBRIGATORIEDADE RELACIONADA A SÚMULAS E PRECEDENTES VINCULANTES. 1. A alegada negativa de prestação jurisdicional não se efetivou no caso dos autos, uma vez que não se vislumbra omissão, obscuridade ou contradição no acórdão recorrido capaz de tornar nula a decisão impugnada no especial, porquanto a Corte de origem apreciou a demanda de modo suficiente, havendo se pronunciado acerca de todas as questões suscitadas nos embargos, apenas adotando entendimento contrário aos interesses da parte recorrente. 2. O "art. 489, § 1º, VI, do CPC/15, possui, em sua essência, uma indissociável relação com o sistema de precedentes tonificado pela nova legislação processual, razão pela qual a interpretação sobre o conteúdo e a abrangência daquele dispositivo deve levar em consideração que o dever de fundamentação analítica do julgador, no que se refere à obrigatoriedade de demonstrar a existência de distinção ou de superação, limita-se às súmulas e aos precedentes de natureza vinculante, mas não às súmulas e aos precedentes apenas persuasivos" ( AgInt no AREsp 1843196/RJ, Rel. Min. Nancy Andrighi, Terceira Turma, DJe 22/09/2021). 3. "Com exceção dos precedentes vinculantes previstos no rol do art. 927 do CPC, inexiste obrigação do julgador em analisar e afastar todos os precedentes, acórdãos e sentenças, suscitados pelas partes" ( AgInt no AREsp 1427771/SP, Rel. Min. Luis Felipe Salomão, Quarta Turma, DJe 27/06/2019). 4. Agravo interno não provido.
(STJ - AgInt no AREsp: 1907813 MS 2021/0165642-8, Relator: Ministro LUIS FELIPE SALOMÃO, Data de Julgamento: 13/12/2021, T4 - QUARTA TURMA, Data de Publicação: DJe 15/12/2021) (grifei)
Nessa senda, é despicienda a fundamentação analítica dos precedentes colacionados pelas embargantes.
De mais a mais, além deste acórdão ter sido julgado por unanimidade, colacionou-se Decisão recente da 4ª Turma Especializada deste Tribunal, também unânime, adotando o mesmo entendimento desta 3ª Turma Especializada. Confira novamente:
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. RECEITAS FINANCEIRAS. INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS. I. CASO EM EXAME 1. Apelação interposta em face de sentença proferida que denegou a segurança para pedido objetivando o reconhecimento do direito líquido e certo de não submeter suas receitas financeiras ao recolhimento de PIS e COFINS, bem como a restituição ou compensação dos valores indevidamente recolhidos nos últimos cinco anos. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Cinge-se a controvérsia sobre a possibilidade de não submeter receitas financeiras ao recolhimento de PIS e COFINS, bem como a restituição ou compensação dos valores indevidamente recolhidos nos últimos cinco anos. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. A impetrante, ora apelante, é sociedade empresária que se dedica à prestação de serviços oncológicos, incluindo atividades hospitalares, ambulatoriais e laboratoriais, estando sujeita à tributação do imposto de renda pelo lucro real. 4. Pela literalidade do dispositivo, trata-se de exceção objetiva, pois a norma refere-se a "receitas decorrentes de serviços" e não a "pessoas jurídicas que prestam serviços hospitalares". Assim, numa interpretação estritamente literal, apenas as receitas decorrentes dessas atividades específicas estariam no regime cumulativo, permanecendo as demais receitas da pessoa jurídica no regime não cumulativo. 5. Essa foi, de fato, a interpretação adotada pela Receita Federal na Solução de Consulta COSIT nº 387/2017, que concluiu que "sujeitam-se ao regime de apuração não cumulativa da COFINS as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam-se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa" 6. Conforme consignado em sentença, "... no caso da impetrante, em razão de ser tributada pelo lucro real, ela está sujeita ao regime não-cumulativo como regra geral, tendo apenas suas receitas operacionais específicas submetidas ao regime cumulativo por força de exceção legal expressa. Suas receitas financeiras, por não estarem contempladas em nenhuma das exceções objetivas previstas no art. 10 da Lei nº 10.833/2003, permanecem sujeitas ao regime geral não-cumulativo aplicável à pessoa jurídica. Portanto, o fato de a impetrante ter a totalidade de suas receitas operacionais enquadrada no regime cumulativo, por força do art. 10, XIII, "a" e "b" da Lei nº 10.833/2003, não a exclui, como pessoa jurídica, do regime não cumulativo, razão pela qual suas receitas financeiras estão sujeitas à tributação por PIS e COFINS neste regime." 7. É sabido que o regime não cumulativo é livremente adotado em função da opção que o contribuinte faz em tributar seu IRPJ pelo lucro real. Poderia não fazê-lo, bastando que apurasse o IRPJ pelo lucro presumido, migrando para o regime cumulativo para o PIS/COFINS, se o entendesse mais vantajoso. IV. DISPOSITIVO 8. Apelação desprovida.
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5005618-23.2024.4.02.5102, 4ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal ALBERTO NOGUEIRA JUNIOR, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 16/12/2025) (destaque nosso)
Verifica-se que o acórdão analisou o fundamento jurídico central da tese defendida pelas embargantes, apresentando interpretação sistemática da legislação aplicável às contribuições ao PIS e à COFINS.
Desse modo, ainda que não tenha havido referência expressa a cada precedente mencionado no recurso de apelação, a controvérsia jurídica foi devidamente enfrentada, inexistindo omissão.
(iv) Omissão quanto à aplicação analógica do entendimento firmado no Tema 329 do STF:
Por fim, igualmente não se verifica omissão quanto à alegada aplicação analógica do entendimento firmado pelo Supremo Tribunal Federal no RE nº 627.815 (Tema 329).
A tese fixada no Tema 329 restou assim sintetizada: “É inconstitucional a incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre a receita decorrente da variação cambial positiva obtida nas operações de exportação de produtos.”
Veja a ementa do RE 627815, verbis:
EMENTA RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE. HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO INCIDÊNCIA. TELEOLOGIA DA NORMA. VARIAÇÃO CAMBIAL POSITIVA. OPERAÇÃO DE EXPORTAÇÃO. I - Esta Suprema Corte, nas inúmeras oportunidades em que debatida a questão da hermenêutica constitucional aplicada ao tema das imunidades, adotou a interpretação teleológica do instituto, a emprestar-lhe abrangência maior, com escopo de assegurar à norma supralegal máxima efetividade. II - O contrato de câmbio constitui negócio inerente à exportação, diretamente associado aos negócios realizados em moeda estrangeira. Consubstancia etapa inafastável do processo de exportação de bens e serviços, pois todas as transações com residentes no exterior pressupõem a efetivação de uma operação cambial, consistente na troca de moedas. III – O legislador constituinte - ao contemplar na redação do art. 149, § 2º, I, da Lei Maior as “receitas decorrentes de exportação” - conferiu maior amplitude à desoneração constitucional, suprimindo do alcance da competência impositiva federal todas as receitas que resultem da exportação, que nela encontrem a sua causa, representando consequências financeiras do negócio jurídico de compra e venda internacional. A intenção plasmada na Carta Política é a de desonerar as exportações por completo, a fim de que as empresas brasileiras não sejam coagidas a exportarem os tributos que, de outra forma, onerariam as operações de exportação, quer de modo direto, quer indireto. IV - Consideram-se receitas decorrentes de exportação as receitas das variações cambiais ativas, a atrair a aplicação da regra de imunidade e afastar a incidência da contribuição ao PIS e da COFINS. V - Assenta esta Suprema Corte, ao exame do leading case, a tese da inconstitucionalidade da incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre a receita decorrente da variação cambial positiva obtida nas operações de exportação de produtos. VI - Ausência de afronta aos arts. 149, § 2º, I, e 150, § 6º, da Constituição Federal. Recurso extraordinário conhecido e não provido, aplicando-se aos recursos sobrestados, que versem sobre o tema decidido, o art. 543-B, § 3º, do CPC.
(RE 627815, Relator(a): ROSA WEBER, Tribunal Pleno, julgado em 23-05-2013, ACÓRDÃO ELETRÔNICO REPERCUSSÃO GERAL - MÉRITO DJe-192 DIVULG 30-09-2013 PUBLIC 01-10-2013 RTJ VOL-00228-01 PP-00678)
O Tema 329 do STF não se subsume ao caso dos autos. Nesse precedente vinculante, o fundamento nuclear do julgamento foi de que a variação cambial positiva integra economicamente a operação de exportação, constituindo receita que dela decorre diretamente e, por isso, abrangida pela imunidade constitucional das receitas de exportação.
Já no caso em foco, a receita financeira não é consequência necessária da prestação de serviço médico, mas resultado de aplicação financeira ou disponibilidade de capital.
O acórdão embargado solucionou a controvérsia a partir da interpretação do regime jurídico das contribuições ao PIS e à COFINS previsto na legislação infraconstitucional, concluindo que as receitas financeiras possuem disciplina própria e não se confundem com as receitas operacionais decorrentes da atividade principal.
Dessa forma, a tese de aplicação analógica do referido precedente foi implicitamente afastada pela fundamentação adotada no julgado, não havendo omissão a ser suprida.
4. Via inadequada para a reapreciação da matéria de mérito:
De plano, cumpre reforçar que os embargos de declaração não se prestam à inovação ou ampliação argumentativa, tampouco à rediscussão do mérito da controvérsia, limitando-se às hipóteses estritas previstas no art. 1.022 do CPC.
A parte embargante, como já visto, a pretexto de apontar omissão, busca, na realidade, a reforma do julgado, o que evidencia a inadequação da via eleita, porquanto os embargos de declaração não se prestam à rediscussão do mérito da controvérsia.
A propósito, é pacífica a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que os embargos declaratórios não constituem instrumento adequado para a revisão da decisão recorrida, quando ausentes os vícios previstos no art. 1.022 do CPC:
“Os embargos de declaração não constituem instrumento adequado para a rediscussão da matéria de mérito consubstanciada na decisão recorrida, quando não presentes os vícios de omissão, obscuridade ou contradição.” (EDcl no REsp 1.549.458/SP)
No mesmo sentido, este Tribunal já assentou que o inconformismo da parte com o resultado do julgamento deve ser veiculado por meio do recurso próprio, sendo incabível a utilização dos embargos de declaração com finalidade modificativa.
Nesse cenário, cabe salientar que o dever de fundamentação previsto no art. 489, § 1º, IV, do CPC/2015 não impõe ao julgador o enfrentamento de todos os argumentos das partes, mas apenas daqueles aptos a infirmar a conclusão adotada.
No caso concreto, as alegações deduzidas pelas embargantes, notadamente arguição de omissão quanto ao regime de tributação das receitas financeiras, precedentes judiciais invocados a seu favor e aplicação analógica do Tema 329, do STF, não se revelam aptas a infirmar os fundamentos adotados no acórdão.
Diante disso, eventual error in judicando deve ser arguido por meio do recurso adequado, não se prestando os embargos de declaração a essa finalidade, diante de sua natureza integrativa e dos limites legalmente estabelecidos.
Assim, a pretensão deduzida traduz mero inconformismo com o resultado do julgamento, evidenciando a inadequação da via eleita e a impossibilidade de rediscussão do mérito em sede de embargos de declaração.
5. Prequestionamento:
Para fins de prequestionamento, é suficiente que a questão seja debatida e enfrentada, e devidamente fundamentada, o que se verifica no voto-condutor do acórdão ora embargado. Ademais, “consideram-se incluídos no acórdão os elementos que o embargante suscitou, para fins de pré-questionamento, ainda que os embargos de declaração sejam inadmitidos ou rejeitados, caso o tribunal superior considere existentes erro, omissão, contradição ou obscuridade” (art. 1.025 do CPC/2015).
6. Conclusão e Dispositivo:
Dessa forma, à luz do exposto, conclui-se que:
(i) não há omissão quanto aos fundamentos jurídicos invocados pelas embargantes, pois o acórdão enfrentou expressamente a tese central da embargante, concluindo, todavia, que a exclusão prevista no art. 10, XIII, da Lei nº 10.833/2003 alcança apenas as receitas operacionais decorrentes das atividades ali especificadas, não abrangendo outras receitas da pessoa jurídica;
(ii) não há omissão quanto à alegada impossibilidade de adoção de regime híbrido e à interpretação do art. 1º, §1º do Decreto nº 8.426/2015, uma vez que o acórdão assentou que a pessoa jurídica tributada pelo lucro real permanece sujeita, como regra, ao regime não cumulativo das contribuições, admitindo-se a aplicação do regime cumulativo apenas em relação às receitas especificamente excluídas por lei, circunstância que não impede que outras receitas, como as financeiras, se submetam à sistemática geral;
(iii) não há omissão quanto aos precedentes indicados pelas embargantes, visto que o acórdão enfrentou o fundamento jurídico da tese por elas defendida, não estando o julgador obrigado a examinar individualmente todos os precedentes citados pelas partes, especialmente quando não se trata de julgados dotados de caráter vinculante;
(iv) não há omissão quanto à alegada aplicação analógica do entendimento firmado no RE nº 627.815 (Tema 329), porquanto o acórdão solucionou a controvérsia a partir da interpretação do regime jurídico das contribuições ao PIS e à COFINS previsto na legislação infraconstitucional, concluindo que as receitas financeiras possuem disciplina própria e não se confundem com as receitas operacionais decorrentes da atividade principal.
Os embargos de declaração revelam mero inconformismo da parte com a solução jurídica adotada pelo colegiado, circunstância que não autoriza a utilização desse recurso para rediscussão do mérito da causa.
Ante o exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO aos embargos de declaração.
Documento eletrônico assinado por PAULO LEITE, Desembargador Federal Relator, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002799982v11 e do código CRC fd8718c4.
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