Documento:20002548998

Poder Judiciário

TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 2ª REGIÃO

Apelação Cível Nº 5005166-86.2024.4.02.5110/RJ

RELATORA: Desembargadora Federal LETICIA DE SANTIS MELLO

RELATÓRIO

Trata-se de apelação interposta por INDUSTRIA DE BEBIDAS TRES RIOS LTDA contra a sentença do evento 38, integrada pela decisão em embargos de declaração do evento 58, ambas proferidas pela Juíza Federal Substituta Vanessa Simione Pinotti, da 2ª Vara Federal de São João de Meriti, da Seção Judiciária do Rio de Janeiro, que julgou improcedente o pedido formulado neste mandado de segurança, impetrado em 15/05/2024, de reconhecimento do direito de (i) excluir os créditos presumidos concedidos pela Lei Estadual RJ nº 6.979/2015 da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, após a Lei nº 14.798/2023; e de (ii) compensar os valores recolhidos indevidamente a esse título. Não houve condenação ao pagamento de honorários advocatícios, tendo em vista o disposto no art. 25 da Lei nº 12.016/2009.

O Juízo de origem consignou, em resumo, que (i) a Lei nº 14.789/2023 suprimiu a possibilidade de exclusão das subvenções para investimento das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, mas permitiu a apuração de crédito fiscal de subvenção para investimento, por contribuintes que apuram IRPJ pelo lucro real, desde que preenchidos os requisitos legais; (x) as alterações da Lei nº 14.789/2023 não padecem de inconstitucionalidade, pois sempre se entendeu que somente seria possível a dedução dos benefícios fiscais se houvesse permissão legal; (xi) não há falar em alteração de regime fiscal concedido por prazo determinado, pois a Lei nº 14.789/2023 não fez nenhuma alteração quanto ao benefício concedido pelo Estado do Rio de Janeiro, que permanece válido, vigente e passível de utilização pelo contribuinte; (xii) os efeitos da Lei nº 14.789/2023 incidem a partir de 1º de janeiro de 2024, pois não houve criação ou aumento de tributo, o que dispensa a observância do princípio da anterioridade; (xiii) não é possível afastar a condição imposta pelo art. 13 da Lei nº 14.789/2023, sob pena de ofender o princípio da igualdade e impactar a livre concorrência; (xiv) o benefício fiscal do art. 5º da Lei Estadual/RJ nº 6.979/2015, que estabelece que o imposto a ser recolhido corresponde à aplicação de 2% sobre o valor das operações de saída, vedado o aproveitamento de qualquer crédito fiscal, não possui natureza jurídica de crédito presumido, tratando-se de um regime alternativo de apuração de ICMS, conforme entendimento do TRF da 2ª Região.

Em suas razões recursais (evento 70), a Apelante alega, em síntese, que (i) o benefício fiscal do art. 5º da Lei Estadual RJ nº 6.979/2015 possui a natureza jurídica de crédito presumido de ICMS, pois não detém o "efeito de recuperação", havendo renúncia fiscal definitiva por parte do Estado concedente; (ii) a referida norma prevê que o ICMS a ser efetivamente recolhido deve corresponder a 3% (três por cento) do valor das operações de saída interna e interestadual, mas com destaque integral em nota fiscal, em substituição à sistemática normal de apuração de créditos e débitos fiscais; (iii) o art. 12, § 1º, da Resolução SEFAZ-RJ nº 720/2014 prevê que deve ser lançado crédito presumido no procedimento de escrituração das operações do benefício; (iv) conforme entendimento firmado no EREsp nº 1.517.492/PR e no Tema 1.182, os créditos presumidos de ICMS não integram a base de cálculo do IRPJ e da CSLL, sob pena de violação ao pacto federativo, sendo irrelevante superveniência da Lei nº 14.789/2023; (v) as renúncias fiscais efetuadas pelo Estado em favor ao contribuinte não configuram renda, provento ou lucro; (vi) a cobrança desses tributos sobre o crédito presumido de ICMS ofende o princípio da imunidade recíproca (art. 150, VI, "a", da CF/88); (vii) as alterações feitas pela Lei nº 14.789/2023 violam a segurança jurídica e a proteção do direito adquirido e do ato jurídico perfeito, uma vez que incentivos concedidos sob condições onerosas e por prazo certo não podem ser mitigados abruptamente; (viii) a Lei nº 14.789/2023, decorrente de conversão de medida provisória, padece de inconstitucionalidade formal por regulamentar matéria reservada à lei complementar e pela ausência dos requisitos de relevância e urgência; (ix) possui direito à restituição ou compensação dos valores indevidamente recolhidos desde 1º de janeiro de 2024, com juros e correção monetária pela Taxa Selic.

Em contrarrazões (evento 75), a União sustenta, em linhas gerais, que a sentença deve ser mantida por seus próprios fundamentos.

O Ministério Público Federal não foi intimado para manifestação, tendo em vista que, antes da prolação da sentença, manifestou-se pela inexistência de interesse que justificasse a sua intervenção (evento 29).

Na petição do evento 16, a Apelante afirma que teria ocorrido fato novo, pois, após o ajuizamento da ação, a SEFAZ-RJ respondeu a ofício encaminhado pelo Juízo da 3ª Vara Federal de Volta Redonda, nos autos do mandado de segurança nº 5001900-12.2024.4.02.5104, esclarecendo a sistemática do mesmo benefício fiscal.

É o relatório, minutado com o auxílio de Inteligência Artificial (ApoIA/TRF2/Gemini) e submetido à revisão humana. Peço dia para julgamento.

VOTO

I. Caso em exame

Conforme relatado, trata-se de apelação interposta contra sentença, integrada em embargos de declaração, que julgou improcedente o pedido formulado neste mandado de segurança, de reconhecimento do direito (i) à exclusão dos créditos presumidos concedidos pela Lei Estadual RJ nº 6.979/2015 da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, após a Lei nº 14.798/2023 e (ii) à compensação dos valores recolhidos indevidamente a esse título.

II. Questão em discussão

Discute-se nestes autos (i) a possibilidade de exclusão de créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL após a Lei nº 14.789/2023; (ii) a natureza jurídica dos benefícios fiscais concedidos pelo art. 5º da Lei Estadual RJ 6.979/2015.

III. Razões de decidir

Do crédito presumido de ICMS e outras modalidades de benefícios fiscais

Como se sabe, benefícios ou incentivos fiscais constituem gênero que abarca várias espécies, tais como créditos presumidos, isenções, redução da base de cálculo, diferimento, entre outros.

Em 18/08/2017, o Supremo Tribunal Federal entendeu que “a controvérsia relativa à inclusão de créditos presumidos de ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL não possui repercussão geral, tendo em vista sua natureza infraconstitucional” (RE 1052277 RG, Relator Ministro DIAS TOFFOLI, Tribunal Pleno, j. 18/08/2017).

Diante disso, e considerando a divergência existente entre a 1ª e a 2ª Turmas do Superior Tribunal de Justiça, quanto à possibilidade ou não de inclusão de incentivos fiscais de ICMS na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, a 1ª Seção do STJ definiu, no julgamento do EREsp 1.517.492/PR, em 08/11/2017, que o crédito presumido de ICMS não poderia ser incluído na base de cálculo do IRPJ e da CSLL, sob pena de violação do pacto federativo.

Após o referido julgamento, o Congresso Nacional derrubou o veto presidencial referente (i) ao art. 9º da LC nº 160/2017, que incluiu os §§ 4º e 5º no art. 30 da Lei nº 12.973/2014, e (ii) ao art. 10 da mesma LC nº 160/2017.

Vejamos a redação do art. 30 da Lei 12.973/2014, antes da revogação promovida pela Lei nº 14.789/2023, bem como do art. 10 da LC nº 160/2017:

Lei nº 12.973/2014

Art. 30. As subvenções para investimento, inclusive mediante isenção ou redução de impostos, concedidas como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos e as doações feitas pelo poder público não serão computadas na determinação do lucro real, desde que seja registrada em reserva de lucros a que se refere o art. 195-A da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, que somente poderá ser utilizada para:

I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou

II - aumento do capital social.

(...)

§ 4º Os incentivos e os benefícios fiscais ou financeiro-fiscais relativos ao imposto previsto no inciso II do caput do art. 155 da Constituição Federal, concedidos pelos Estados e pelo Distrito Federal, são considerados subvenções para investimento, vedada a exigência de outros requisitos ou condições não previstos neste artigo. (Incluído pela Lei Complementar nº 160, de 2017)

§ 5º O disposto no § 4º deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei Complementar nº 160, de 2017)

LC nº 160/2017

Art. 10. O disposto nos §§ 4^o e 5^o do art. 30 da Lei n^o 12.973, de 13 de maio de 2014, aplica-se inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de ICMS instituídos em desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do inciso XII do § 2^o do art. 155 da Constituição Federal por legislação estadual publicada até a data de início de produção de efeitos desta Lei Complementar, desde que atendidas as respectivas exigências de registro e depósito, nos termos do art. 3^o desta Lei Complementar.”

Mesmo após a alteração legislativa, o STJ não alterou seu entendimento quanto à exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. INCLUSÃO. BASES DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. IMPOSSIBILIDADE. SUPERVENIÊNCIA DA LC N. 160/2017. INAPLICABILIDADE.

1. A Primeira Seção desta Corte, por ocasião do julgamento do EREsp 1.517.492/PR, pacificou o entendimento da não inclusão do crédito presumido de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, ao fundamento de que a incidência de tributo federal sobre o incentivo fiscal de ICMS ofenderia o princípio federativo.

2. A superveniência da LC n. 160/2017, que promoveu alteração no art. 30 da Lei n. 12.973/2014, e passou a enquadrar o incentivo fiscal estadual como subvenção para investimento, não tem o condão de alterar o entendimento desta Corte de que a tributação federal do crédito presumido de ICMS representa violação do princípio federativo.

3. Agravo interno a que se nega provimento.

(AgInt no REsp 1802273/RS, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, 09/03/2021 – sem grifos no original)

O mesmo entendimento aplica-se em relação à Lei nº 14.783/2023.

Por outro lado, no julgamento dos REsps 1.945.110/RS e 1.987.158/SC (Tema Repetitivo nº 1.182), em 26/04/2023, o STJ definiu que não era possível estender o entendimento firmado no EREsp n. 1.517.492/PR às demais modalidades de benefícios fiscais de ICMS diversas do crédito presumido, fixando as seguintes teses:

1. Impossível excluir os benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, salvo quando atendidos os requisitos previstos em lei (art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e art. 30, da Lei n. 12.973/2014), não se lhes aplicando o entendimento firmado no ERESP 1.517.492/PR que excluiu o crédito presumido de ICMS das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.

2. Para a exclusão dos benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros - da base de cálculo do IRPJ e da CSLL não deve ser exigida a demonstração de concessão como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos.

3. Considerando que a Lei Complementar 160/2017 incluiu os §§ 4º e 5º ao art. 30 da Lei 12.973/2014 sem entretanto revogar o disposto no seu § 2º, a dispensa de comprovação prévia, pela empresa, de que a subvenção fiscal foi concedida como medida de estímulo à implantação ou expansão do empreendimento econômico não obsta a Receita Federal de proceder ao lançamento do IRPJ e da CSSL se, em procedimento fiscalizatório, for verificado que os valores oriundos do benefício fiscal foram utilizados para finalidade estranha à garantia da viabilidade do empreendimento econômico.

Destaco os trechos da ementa do julgado que refletem a fundamentação adotada:

“(...)

3. (...) Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de "crédito presumido" não estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL (EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora para acórdão Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, DJe de 1/2/2018). O objeto deste repetitivo consiste em investigar se os fundamentos determinantes para a conclusão adotada no ERESP 1.517.492/PR se aplicam aos demais benefícios fiscais de ICMS.

4. Diferença entre o crédito presumido e as demais espécies de benefícios fiscais de ICMS: De acordo com a doutrina especializada, em virtude do chamado ‘efeito de recuperação’ que é próprio do regime da não-cumulatividade, benefícios ou incentivos fiscais que desonerem determinadas operações representam tão somente diferimentos de incidência.

4.1. O efeito de recuperação: O efeito de recuperação é um fenômeno próprio de sistemas que adotam a não cumulatividade do tipo "imposto sobre imposto", como foi a opção brasileira para o ICMS. Adotado o método "imposto sobre imposto", uma alíquota inferior, redução de base de cálculo ou uma isenção, por exemplo, aplicadas no curso do ciclo a que está sujeito o produto, não beneficia o consumidor, na ponta final. É que a diferença é recuperada pelo Fisco através da aplicação de incidência mais elevada nas operações posteriores, diante da ausência da possibilidade de apuração de crédito de imposto destacado na nota fiscal. Esse é o chamado efeito de recuperação, representado no diferimento da incidência.

4.2. A não-cumulatividade do ICMS e o diferimento da incidência: A respeito do tema do efeito da recuperação no contexto da não-cumulatividade do ICMS, o professor Hugo de Brito Machado assevera que: ‘As isenções, como as imunidades, de determinadas operações, ficam transformadas em simples diferimentos de incidência. Para que isto não ocorresse, necessário seria que ficasse assegurado o crédito do imposto para as operações seguintes.’ (MACHADO, Hugo de Brito. Não-incidência, imunidades e isenções no ICMS. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n. 18, p.27-39, mar. 1997. p. 39). Como assertivamente apontado pelo professor, somente a efetiva criação de crédito presumido será capaz de afastar esse efeito de recuperação. No mesmo sentido, ensina Ivan Ozai que ‘a isenção do imposto em relação a determinada operação implica a ausência de créditos para pagamento do imposto incidente na operação seguinte, produzindo o fenômeno que conhecemos por efeito de recuperação’ (OZAI, Ivan Ozawa. Benefícios fiscais do ICMS. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2019. P.148). Aqui reside a peculiar diferença que aparta a espécie de benefício fiscal do crédito presumido das demais espécies de incentivos fiscais de ICMS: a atribuição de crédito presumido ao contribuinte efetivamente representa um dispêndio de valores por parte do Fisco, afastando o chamado efeito da recuperação. Os demais benefícios fiscais de desoneração de ICMS não possuem a mesma característica, pois o Fisco, não obstante possa induzir determinada operação, se recuperará por meio do efeito de recuperação.

4.3. A peculiaridade do benefício fiscal do crédito presumido de ICMS: Dadas as características da não-cumulatividade adotada no sistema tributário brasileiro, a atribuição do crédito presumido tem peculiaridades que apartam esse benefício daqueles outros que não representam a atribuição de crédito, mas a desoneração (isenção, redução de base de cálculo, dentre outros).

5. Compreensão firmada pela Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça: No mesmo sentido, a Segunda Turma deste Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do RESP n. 1.968.755/PR (Relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 8/4/2022) que versou sobre a possibilidade de extensão aos demais benefícios fiscais de ICMS do entendimento firmado para o crédito presumido, compreendeu que ‘o caso concreto é completamente diferente do precedente mencionado. Aqui a CONTRIBUINTE pleiteia excluir da base de cálculo do IRPJ e da CSLL valores que jamais ali estiveram, pois nunca foram contabilizados como receita sua (diferentemente dos créditos presumidos de ICMS), já que são isenções e reduções de base de cálculo do ICMS por si devido em suas saídas. Pela lógica que sustenta, todas as vezes que uma isenção ou redução da base de cálculo de ICMS for concedida pelo Estado, automaticamente a União seria obrigada a reduzir o IRPJ e a CSLL da empresa em verdadeira isenção heterônoma vedada pela Constituição Federal de 1988 e invertendo a lógica do precedente desta Casa julgado nos EREsp. n. 1.517.492/PR (Primeira Seção, Rel. Ministro Og Fernandes, Rel. p/ Acórdão Ministra Regina Helena Costa, DJe 01/02/2018), onde se prestigiou a proteção do Pacto Federativo, ou seja, o exercício independente das competências constitucionais entre os entes federativos’.

6. Impossibilidade de extensão do entendimento firmado no ERESP n. 1.517.492/PR: Diante das premissas aqui seguidas, compreendo pela impossibilidade de se adotar a mesma conclusão que prevaleceu no ERESP 1.517.492/PR para alcançar outros benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros.

7. Da possibilidade de exclusão legal dos benefícios fiscais de ICMS: Entretanto, se técnica e conceitualmente os benefícios fiscais de ICMS, de espécies diversas do crédito presumido, não podem autorizar a dedução da base de cálculo dos tributos federais, IRPJ e CSLL, a Lei permite que referida dedução seja promovida, desde que cumprido os requisitos que estabelece, mediante a aplicação do art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e do art. 30, da Lei n. 12.973/2014. Aplica-se o entendimento segundo o qual, ‘muito embora não se possa exigir a comprovação de que os incentivos o foram estabelecidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, persiste a necessidade de registro em reserva de lucros e limitações correspondentes, consoante o disposto expressamente em lei’ (EDcl no REsp. n. 1.968.755 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 03.10.2022). No mesmo sentido: AgInt nos EDcl no REsp n. 1.920.207/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 16/3/2023. (...)”

(REsp n. 1.945.110/RS, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Seção, julgado em 26/4/2023 – sem grifos no original)

Da leitura do inteiro teor do precedente, de observância obrigatória, fica claro que, em resumo, o STJ entendeu que o crédito presumido é um benefício fiscal diferente dos demais por dois motivos.

O primeiro motivo é a dimensão positiva do crédito presumido, contabilizado como receita do contribuinte, ao passo em que, nos demais benefícios fiscais, nada é positivamente conferido ao contribuinte, que simplesmente terá menos imposto a pagar.

O segundo motivo é a ausência do efeito de recuperação do crédito presumido ao longo da cadeia produtiva.

Ressalto os seguintes trechos do voto do Ministro Mauro Campbell Marques:

“(...) Antes de se analisar o caso, é preciso esclarecer que se qualquer pessoa recebe uma isenção, redução de alíquota, redução de base de cálculo ou diferimento de qualquer tributo (seja municipal, estadual ou federal) ela simplesmente deixa de ser obrigada ao pagamento deste no valor, tempo e modo que seriam, em regra, devidos. Tal não significa que ela esteja recebendo um ingresso de receita nova (como diferentemente acontece nos casos de concessão de créditos presumidos), mas simplesmente que está deixando de ter uma saída de despesas, repito, no valor, tempo e modo que seriam, em regra, devidos. O que se analisa é o impacto disso no IRPJ e na CSLL devidos por essa mesma pessoa que recebe tais benefícios fiscais.

A distinção é importante porque, sob o ponto de vista exclusivo da empresa, o que se tem é sempre uma exoneração tributária - não importa tratar-se de crédito presumido, isenção, redução de alíquota, redução de base de cálculo ou diferimento. Mas sob o ponto de vista da Administração Pública, não só da Administração Tributária, as diferenças saltam aos olhos pois dizem respeito ao próprio manuseio técnico da tributação a fim de estimular ou desestimular resultados e comportamentos econômicos no mercado. Característica própria da extrafiscalidade que é o modo de realizar políticas públicas através da tributação.

Nesse sentido, a concessão de um crédito presumido de ICMS em muito difere da isenção e de outros benefícios fiscais como bem observado pelo Min. Benedito Gonçalves, relator do presente caso, que utilizou como exemplo o chamado "efeito de recuperação" nos tributos não cumulativos. Poderia ter usado outros, pois v.g. a técnica do crédito presumido em si é técnica de injeção de receitas na empresa enquanto a técnica da isenção (e outros benefícios) aborda a redução de despesas dessa mesma empresa, atingindo pontos distintos do ciclo econômico, além de gerar efeitos jurídicos diversos conforme a dose aplicada e onde aplicada (no sujeito/setor ou no produto/mercadoria). Para exemplo, uma injeção de receitas significa uma disponibilidade antecipada temporalmente em relação a uma redução de despesas, considerando o fluxo econômico. Já o diferimento diz respeito a uma disponibilidade provisória que pode vir ou não a ser confirmada no futuro.

(...) Em suma, ao crédito presumido de ICMS se aplica o disposto nos EREsp. n. 1.517.492/PR. Já aos demais benefícios fiscais de ICMS se aplica o disposto no art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e no art. 30, da Lei n. 12.973/2014”.

Ocorre que esta 3ª Turma Especializada não admite a concessão da ordem em mandado de segurança com pedido que se refira genericamente a “crédito presumido” ou em que não seja comprovado o efetivo direito à fruição do benefício. A propósito:

1. Trata-se de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) em face da sentença que julgou procedentes os pedidos autorais, nesses termos: "1. DETERMINAR que a ré se abstenha de exigir da autora a inclusão na base de cálculo do IRPJ e da CSLL dos valores relativos aos créditos presumidos de ICMS outorgados por meio de benefício estadual, independentemente do cumprimento dos requisitos do art. 30 da Lei 12.973/2014; 2. DECLARAR o direito da parte autora de realizar (i) a compensação administrativa do indébito correspondente indicado acima (item "1"), gerado nos 05 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento desta ação (inclusive as parcelas vencidas no curso desta ação), na forma da fundamentação supra; OU (ii) o direito à restituição judicial via Precatório-RPV, gerado nos 05 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento desta ação (inclusive as parcelas vencidas no curso desta ação), na forma da fundamentação supra."

2. No seu recurso de apelação, a UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) requer a reforma da sentença, nesses termos: "A tese da contribuinte não merece acolhimento, pois o crédito presumido tratado nos autos não preenche todos subvenção para investimento e, como tal, estar fora do campo de incidência do IRPJ e da CSLL. (...)Ante todo o exposto, requer seja conhecida e provida a apelação, reformando sentença recorrida, para que seja denegada a segurança."

3. Para tanto, alega, em preliminares, a inépcia da petição inicial por existência de pedido indeterminado, bem como a ausência de documentos comprobatórios. No mérito, combate os fundamentos do ERESP 1.517.492. Apesar da União Federal ter alegado a inépcia da inicial em decorrência de pedido indeterminado, em razão da fase processual em que se encontra o feito, bem como pelo princípio da supremacia do julgamento de mérito, tais argumentos serão analisados no mérito processual.
(...)
7. No caso concreto, OCIDENTE COMERCIO EXTERIOR LTDA ajuizou ação declaratória com repetição de indébito em face do UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL), objetivando reconhecer o seu direito de não incluir nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os créditos presumidos de ICMS, bem como a restituição de valores indevidamente recolhidos.
8. Contudo, no caso em tela, observa-se que a impetrante formulou pedido genérico referente ao crédito presumido de ICMS, sem especificar de que crédito presumido trata, além de não apresentar qualquer documento que permita essa identificação, não se desincumbindo, portanto, do ônus da prova do fato constitutivo de seu direito (art. 373, inciso I, do CPC/2015).

9. Compulsando os autos e a documentação acostada pela parte Autora, observa-se que, apesar de afirmar aferir créditos presumidos de ICMS, de fato, não há qualquer prova sobre os benefícios alegados. Percebe-se que a documentação referente à escrituração e consolidação trazida, não fazem prova do benefício fiscal à qual parte autora se refere. Quanto ao relatório de contas referenciais, os documentos, apesar de possuírem a rúbrica "PIS a Recuperar - Crédito Presumido" ou "COFINS a Recuperar - Crédito Presumido", vieram acompanhado do valor de R$ 0,00. Além disso, a parte autora, seja na inicial, seja nas contrarrazões, sequer menciona, em sua fundamentação, o convênio ou texto normativo que concede o benefício em questão, o que impossibilita a defesa e qualquer análise sobre o mesmo.

10. Nesse sentido, existe razão à apelante ao alegar que "A parte apelada postula a exclusão do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, mas não especifica de que crédito presumido trata, tampouco acosta qualquer documento que permita essa identificação". Sendo assim, a ausência de especificação acerca do crédito presumido, inviabiliza a procedência do pedido autoral.

11. Em razão da reforma da sentença, as custas e os honorários advocatícios deverão ser suportados pelo autor, sendo os honorários fixados nos percentuais mínimos previstos nos incisos do § 3º do art. 85 do CPC, sobre o valor da causa, devidamente atualizado.
12. Diante da fundamentação exposta, a sentença merece ser reformada para julgar improcedentes os pedidos autorais.

13. Apelação conhecida e provida.

(TRF2, Apelação Cível nº 5000037-73.2023.4.02.5001, Relator Desembargador Federal Paulo Leite, 3ª Turma Especializada, j. 25/03/2024 – sem grifos no original)

Fixadas tais premissas, deve-se analisar qual a natureza jurídica do benefício fiscal concedido pelo art. 5º da Lei Estadual RJ nº 6.979/2015.

Vejamos a redação do artigo em questão:

Lei Estadual RJ nº 6.979/2015

Art. 5º Para o estabelecimento industrial enquadrado no tratamento tributário especial de que trata esta Lei, em substituição à sistemática normal de apuração de créditos e débitos fiscais, o imposto a ser recolhido corresponde à aplicação de 2% (dois por cento) sobre o valor das operações de saída interna e interestadual, por transferência e por venda, deduzidas as devoluções, vedado o aproveitamento de qualquer crédito fiscal.

§ 1º O valor do ICMS próprio destacado nas notas fiscais referentes às saídas beneficiadas na forma do caput deste artigo deve ser calculado pela aplicação da alíquota normal de destino da mercadoria, observado o disposto no § 2º deste artigo.

§ 2º Nas saídas internas de aço beneficiado, argamassa, vidro temperado e produto plástico fabricado a partir de resinas petroquímicas, o valor do ICMS próprio destacado nas notas fiscais referentes às saídas desses produtos deve ser calculado pela aplicação da alíquota de 12% (doze por cento).

§ 3º No percentual mencionado no caput deste artigo, considera-se incluída a parcela de 1% (um por cento), destinada ao Fundo Estadual de Combate à Pobreza e às Desigualdades Sociais - FECP, instituído pela Lei nº 4.056, de 30 de dezembro de 2002, percentuais estes que serão mantidos no caso de extinção do referido Fundo.

§ 4º A saída e o respectivo retorno de mercadoria destinada a conserto, reparo ou industrialização gozam de suspensão do imposto, em conformidade com o Convênio AE-15/74, de 11 de dezembro de 1974, observadas as condições estabelecidas pelo Regulamento do ICMS do Estado do Rio de Janeiro - RICMS, Decreto nº 27.427, de 17 de novembro de 2000.

§ 5º Na hipótese de haver saldo credor no estabelecimento destinatário, a partir de crédito decorrente da operação de transferência interna do estabelecimento industrial a que se refere o caput deste artigo para outro estabelecimento da mesma empresa ou da saída para empresas interdependentes, fica obrigado o estabelecimento destinatário a efetuar estorno do referido saldo credor, em cada período de apuração do imposto.

No caso, a Apelante alega que o regime especial de tributação configuraria benefício fiscal da mesma natureza que os créditos presumidos, tendo em vista que o recolhimento se dá com base em alíquota reduzida, mas a emissão da nota fiscal é feita com o destaque do tributo com a alíquota normal.

A jurisprudência deste TRF2 é firme no sentido de que a referida norma não prevê a concessão de créditos presumidos, mas benefício classificado pela SEFAZ-RJ como “Diferimento; Isenção; Redução de Alíquota; Suspensão; Tributação sobre saída”. Nesse sentido: AC nº 5002870-18.2024.4.02.5102, 3ª Turma Especializada, Rel. Des. Fed. Paulo Leite, j. 11/03/2025; AC nº 5006408-80.2024.4.02.5110, 4ª Turma Especializada, Rel. Juiz Federal Convocado Antônio Henrique Correa da Silva, j. 03/06/2025; AC/RN nº 5001658-26.2024.4.02.5113, 3ª Turma Especializada, Rel. Juiz Federal Convocado Mauro Lopes, j. 09/09/2025.

Ao contrário do que afirma a Apelante, no Ofício nº 2962/2024, a SEFAZ-RJ não afirmou expressamente que o referido benefício corresponde a crédito presumido, sob o ponto de vista fiscal e contábil (evento 16, OUT2).

Além disso, o próprio STJ já negou a exclusão da base de cálculo do IRPJ e da CSLL de outros benefícios fiscais em hipóteses nas quais os contribuintes argumentavam existir o mesmo tratamento fiscal/contábil conferido ao crédito presumido, ao entendimento de que a pretensão, nesses casos, seria de superação do que foi decidido no EREsp. n. 1.517.492/PR.

A propósito, o acórdão dos EDcl no AgInt no REsp 2.032.381, julgados em 30/10/2023, sob a relatoria do Ministro Mauro Campbell Marques:

“(...) Afirma que o acórdão embargado, ao negar provimento ao Agravo Interno, sob o argumento de que ‘a Primeira Seção, no julgamento dos EREsp1.517.492/PR, concluiu pela não inclusão do crédito presumido de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL’ não enfrentou a questão posta, qual seja, a aplicabilidade (ou não) do precedente firmado nos EREsp 1.517.492/PR ao caso concreto. Informa que ‘a decisão se limitou a dizer que o crédito presumido de ICMS poderia ser excluído da base de cálculo do IRPJ e CSLL, mas sem adentrar na questão relativa aos créditos fiscais de ICMS não-estornados em decorrência de isenção e base de cálculo reduzida, que, conforme exaustivamente demonstrado pela Embargante, possui tratamento fiscal/contábil idêntico ao crédito presumido de ICMS’. Completa seu raciocínio com o argumento de que ‘assim como o crédito presumido de ICMS, o crédito fiscal de ICMS não-estornado é um incentivo fiscal de grandeza positiva [omissis], ao contrário das meras isenções, diferimento e reduções de base [de cálculo]’

(...)

É o relatório.

(...)

No caso presente, não se trata de pedido de exclusão de crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, mas sim pedido de afastamento da incidência de IRPJ e CSLL sobre os valores correspondentes às subvenções para investimento – correspondentes a manutenção integral dos créditos de ICMS relativos à entrada de mercadoria que venha a sair com as isenções ou as reduções de base de cálculo de ICMS previstas nos arts. 29 a 33, do Anexo 2, do RCIMS/SC, conforme art. 34-A, do Anexo 2, do RICMS/SC (Decreto Estadual 2.870/01).

Assim, fica claro que o intuito da CONTRIBUINTE é de estender a aplicação do precedente formado para os créditos presumidos de ICMS (EREsp nº 1.517.492/PR) para outras situações de benefícios fiscais diversos não abarcadas naquele julgamento a fim de afastar as exigências estabelecidas em lei para o gozo da referida exclusão das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Desta forma, o pleito até esta oportunidade não foi julgado na conformidade do Tema n. 1182/STJ, havendo que ser ajustado, consoante se segue.

Quanto ao mérito do pedido da CONTRIBUINTE, de ver que pleito da espécie já foi rechaçado pela Segunda Turma quando do julgamento do RESP n. 1.968.755-PR, de Minha Relatoria. (...)

No precedente a que me refiro, restou fixado que o pedido de extensão pretendido constitui desdobramento desarrazoado da tese vencedora por ocasião do julgamento dos EREsp. n. 1.517.492/PR, por violar sua ratio decidendi que é a proteção do Pacto Federativo.

Isto porque, adotando-se o entendimento do contribuinte, todas as vezes que uma isenção ou redução da base de cálculo de ICMS for concedida pelo Estado, automaticamente a União seria obrigada a reduzir o IRPJ e a CSLL da empresa em verdadeira isenção heterônoma vedada pela Constituição Federal de 1988 e invertendo a lógica do precedente desta Casa julgado nos EREsp. n. 1.517.492/PR (Primeira Seção, Rel. Ministro Og Fernandes, Rel. p/ Acórdão Ministra Regina Helena Costa, DJe 01/02/2018), onde se prestigiou a proteção do Pacto Federativo, ou seja, o exercício independente das competências constitucionais entre os entes federativos. (...)”.

Portanto, a sentença que denegou a segurança deve ser mantida.

IV. Dispositivo

Ante o exposto, voto no sentido de negar provimento à apelação.

Documento eletrônico assinado por LETICIA DE SANTIS MELLO, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002548998v3 e do código CRC d63f915b.

Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): LETICIA DE SANTIS MELLO
Data e Hora: 09/10/2025, às 12:01:02

Poder Judiciário

TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 2ª REGIÃO

Apelação Cível Nº 5005166-86.2024.4.02.5110/RJ

RELATORA: Desembargadora Federal LETICIA DE SANTIS MELLO

VOTO-VISTA

INDUSTRIA DE BEBIDAS TRES RIOS LTDA (Impetrante) interpõe apelação (evento 70, APELACAO1) em face da sentença (evento 38, SENT1) que denegou a segurança, na qual requereu (evento 1, INIC1):

“[...]

(e) seja concedida a ordem, no sentido de, declarando que o ato coator implica violação da materialidade do PIS e da COFINS e das competências tributárias decorrentes do pacto federativo, determinar à autoridade coatora que, em definitivo, abstenha-se de exigir da impetrante o recolhimento desses tributos, sobre os benefícios fiscais concedidos pelos Estados-Membros;

(f) alternativamente, seja concedida a ordem, no sentido de, declarando que o ato coator implica violação do art. 1º, § 3º, inc. X, da Lei n. 10.637/2002, art. 1º, § 3º, inc. IX, da Lei n. 10.833/2003, art. 30, § 4º da Lei n. 12.973/2014 (com alterações promovidas pela LC 160/2017), do art. 150, inc. III, alínea “c” e art. 195, § 6º, da CF, determinar à autoridade coatora que se abstenha de exigir da impetrante o recolhimento desses tributos sobre os benefícios fiscais concedidos pelos Estados-Membros até 28.03.2024;

(g) seja concedida a ordem, no sentido de, declarando como indevido os pagamentos realizados a maior anteriores à propositura desta ação, assegurar o direito da impetrante à compensação administrativa dos créditos tributários, atualizados pela SELIC; (h) sejam, expressamente, apreciados no julgamento da lide o art. 1º da CF; alínea “a” do inc. VI do art. 150 da CF; alínea “c” e “b” do inc. I e § 6º do art. 195 da CF; inc. II do art. 151 da CF; LC n. 160/2017; ; LC n. 07/1970; LC n. 70/1991; art. 1º da Lei n. 10.637/2002; art. 1º da Lei n. 10.833/2003; art. 12 do Decreto-Lei n. 1.598/1977; art. 110 do CTN; art. 187 da Lei n. 6.404/1976; arts. 11 e 51 a 57 da Lei n. 4.320/1964; art. 79, inc. XII, da Lei n. 11.945/2009; §1º do art. 14 da LC n. 101/2000; art. 12 e 18 da Lei n. 4.320/1964; art. 44, IV, da Lei n. 4.506/1964; art. 38, §2º , do Decreto-Lei n. 1.598/1977; §§ 4º e 5º do art. 30 da Lei n. 12.973/2014; art. 74 da Lei n. 9.430/1991; arts. 165 e 170 do CTN, art. 1º a 22 da Lei n. 14.789/2023, de acordo com o disposto no §1o do art. 489 do CPC, bem como para efeitos de prequestionamento da matéria, em função da eventual necessidade de discussão da matéria por instâncias recursais; e

(i) sejam apreciadas as provas documentais consubstanciadas nos documentos anexados à exordial.”

A eminente Relatora, Desembargadora Federal Leticia Mello, concluiu que a sentença, que denegou a segurança, deve ser confirmada, motivo pelo qual votou por negar provimento à apelação da Impetrante, com os seguintes fundamentos (evento 25, RELVOTO1):

“[...]

Como se sabe, benefícios ou incentivos fiscais constituem gênero que abarca várias espécies, tais como créditos presumidos, isenções, redução da base de cálculo, diferimento, entre outros.

Vejamos a redação do art. 30 da Lei 12.973/2014, antes da revogação promovida pela Lei nº 14.789/2023, bem como do art. 10 da LC nº 160/2017:

Lei nº 12.973/2014

I - absorção de prejuízos, desde que anteriormente já tenham sido totalmente absorvidas as demais Reservas de Lucros, com exceção da Reserva Legal; ou

II - aumento do capital social.

(...)

§ 5º O disposto no § 4º deste artigo aplica-se inclusive aos processos administrativos e judiciais ainda não definitivamente julgados. (Incluído pela Lei Complementar nº 160, de 2017)

LC nº 160/2017

Art. 10. O disposto nos §§ 4^o e 5^o do art. 30 da Lei nº 12.973, de 13 de maio de 2014, aplica-se inclusive aos incentivos e aos benefícios fiscais ou financeiro-fiscais de ICMS instituídos em desacordo com o disposto na alínea ‘g’ do inciso XII do § 2º do art. 155 da Constituição Federal por legislação estadual publicada até a data de início de produção de efeitos desta Lei Complementar, desde que atendidas as respectivas exigências de registro e depósito, nos termos do art. 3º desta Lei Complementar.”

Mesmo após a alteração legislativa, o STJ não alterou seu entendimento quanto à exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL:

TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS. INCLUSÃO. BASES DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. IMPOSSIBILIDADE. SUPERVENIÊNCIA DA LC N. 160/2017. INAPLICABILIDADE. 1. A Primeira Seção desta Corte, por ocasião do julgamento do EREsp 1.517.492/PR, pacificou o entendimento da não inclusão do crédito presumido de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, ao fundamento de que a incidência de tributo federal sobre o incentivo fiscal de ICMS ofenderia o princípio federativo. 2. A superveniência da LC n. 160/2017, que promoveu alteração no art. 30 da Lei n. 12.973/2014, e passou a enquadrar o incentivo fiscal estadual como subvenção para investimento, não tem o condão de alterar o entendimento desta Corte de que a tributação federal do crédito presumido de ICMS representa violação do princípio federativo. 3. Agravo interno a que se nega provimento. (AgInt no REsp 1802273/RS, Rel. Ministro Og Fernandes, Segunda Turma, 09/03/2021 – sem grifos no original)

O mesmo entendimento aplica-se em relação à Lei nº 14.783/2023.

Destaco os trechos da ementa do julgado que refletem a fundamentação adotada:

“(...) 3. (...) Por ocasião do julgamento dos ERESP 1.517.492/PR, a Primeira Seção entendeu que a espécie de favor fiscal de "crédito presumido" não estará incluída na base de cálculo do IRPJ e da CSLL (EREsp n. 1.517.492/PR, relator Ministro Og Fernandes, relatora para acórdão Ministra Regina Helena Costa, Primeira Seção, DJe de 1/2/2018). O objeto deste repetitivo consiste em investigar se os fundamentos determinantes para a conclusão adotada no ERESP 1.517.492/PR se aplicam aos demais benefícios fiscais de ICMS. 4. Diferença entre o crédito presumido e as demais espécies de benefícios fiscais de ICMS: De acordo com a doutrina especializada, em virtude do chamado ‘efeito de recuperação’ que é próprio do regime da não-cumulatividade, benefícios ou incentivos fiscais que desonerem determinadas operações representam tão somente diferimentos de incidência. 4.1. O efeito de recuperação: O efeito de recuperação é um fenômeno próprio de sistemas que adotam a não cumulatividade do tipo "imposto sobre imposto", como foi a opção brasileira para o ICMS. Adotado o método "imposto sobre imposto", uma alíquota inferior, redução de base de cálculo ou uma isenção, por exemplo, aplicadas no curso do ciclo a que está sujeito o produto, não beneficia o consumidor, na ponta final. É que a diferença é recuperada pelo Fisco através da aplicação de incidência mais elevada nas operações posteriores, diante da ausência da possibilidade de apuração de crédito de imposto destacado na nota fiscal. Esse é o chamado efeito de recuperação, representado no diferimento da incidência. 4.2. A não-cumulatividade do ICMS e o diferimento da incidência: A respeito do tema do efeito da recuperação no contexto da não-cumulatividade do ICMS, o professor Hugo de Brito Machado assevera que: ‘As isenções, como as imunidades, de determinadas operações, ficam transformadas em simples diferimentos de incidência. Para que isto não ocorresse, necessário seria que ficasse assegurado o crédito do imposto para as operações seguintes.’ (MACHADO, Hugo de Brito. Não-incidência, imunidades e isenções no ICMS. Revista Dialética de Direito Tributário, São Paulo, n. 18, p.27-39, mar. 1997. p. 39). Como assertivamente apontado pelo professor, somente a efetiva criação de crédito presumido será capaz de afastar esse efeito de recuperação. No mesmo sentido, ensina Ivan Ozai que ‘a isenção do imposto em relação a determinada operação implica a ausência de créditos para pagamento do imposto incidente na operação seguinte, produzindo o fenômeno que conhecemos por efeito de recuperação’ (OZAI, Ivan Ozawa. Benefícios fiscais do ICMS. Rio de Janeiro: Lumen Juris, 2019. P.148). Aqui reside a peculiar diferença que aparta a espécie de benefício fiscal do crédito presumido das demais espécies de incentivos fiscais de ICMS: a atribuição de crédito presumido ao contribuinte efetivamente representa um dispêndio de valores por parte do Fisco, afastando o chamado efeito da recuperação. Os demais benefícios fiscais de desoneração de ICMS não possuem a mesma característica, pois o Fisco, não obstante possa induzir determinada operação, se recuperará por meio do efeito de recuperação. 4.3. A peculiaridade do benefício fiscal do crédito presumido de ICMS: Dadas as características da não-cumulatividade adotada no sistema tributário brasileiro, a atribuição do crédito presumido tem peculiaridades que apartam esse benefício daqueles outros que não representam a atribuição de crédito, mas a desoneração (isenção, redução de base de cálculo, dentre outros). 5. Compreensão firmada pela Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça: No mesmo sentido, a Segunda Turma deste Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do RESP n. 1.968.755/PR (Relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 8/4/2022) que versou sobre a possibilidade de extensão aos demais benefícios fiscais de ICMS do entendimento firmado para o crédito presumido, compreendeu que ‘o caso concreto é completamente diferente do precedente mencionado. Aqui a CONTRIBUINTE pleiteia excluir da base de cálculo do IRPJ e da CSLL valores que jamais ali estiveram, pois nunca foram contabilizados como receita sua (diferentemente dos créditos presumidos de ICMS), já que são isenções e reduções de base de cálculo do ICMS por si devido em suas saídas. Pela lógica que sustenta, todas as vezes que uma isenção ou redução da base de cálculo de ICMS for concedida pelo Estado, automaticamente a União seria obrigada a reduzir o IRPJ e a CSLL da empresa em verdadeira isenção heterônoma vedada pela Constituição Federal de 1988 e invertendo a lógica do precedente desta Casa julgado nos EREsp. n. 1.517.492/PR (Primeira Seção, Rel. Ministro Og Fernandes, Rel. p/ Acórdão Ministra Regina Helena Costa, DJe 01/02/2018), onde se prestigiou a proteção do Pacto Federativo, ou seja, o exercício independente das competências constitucionais entre os entes federativos’. 6. Impossibilidade de extensão do entendimento firmado no ERESP n. 1.517.492/PR: Diante das premissas aqui seguidas, compreendo pela impossibilidade de se adotar a mesma conclusão que prevaleceu no ERESP 1.517.492/PR para alcançar outros benefícios fiscais relacionados ao ICMS, - tais como redução de base de cálculo, redução de alíquota, isenção, diferimento, entre outros. 7. Da possibilidade de exclusão legal dos benefícios fiscais de ICMS: Entretanto, se técnica e conceitualmente os benefícios fiscais de ICMS, de espécies diversas do crédito presumido, não podem autorizar a dedução da base de cálculo dos tributos federais, IRPJ e CSLL, a Lei permite que referida dedução seja promovida, desde que cumprido os requisitos que estabelece, mediante a aplicação do art. 10, da Lei Complementar n. 160/2017 e do art. 30, da Lei n. 12.973/2014. Aplica-se o entendimento segundo o qual, ‘muito embora não se possa exigir a comprovação de que os incentivos o foram estabelecidos como estímulo à implantação ou expansão de empreendimentos econômicos, persiste a necessidade de registro em reserva de lucros e limitações correspondentes, consoante o disposto expressamente em lei’ (EDcl no REsp. n. 1.968.755 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 03.10.2022). No mesmo sentido: AgInt nos EDcl no REsp n. 1.920.207/RS, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, DJe de 16/3/2023. (...)” (REsp n. 1.945.110/RS, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Seção, julgado em 26/4/2023 – sem grifos no original)

O segundo motivo é a ausência do efeito de recuperação do crédito presumido ao longo da cadeia produtiva.

Ressalto os seguintes trechos do voto do Ministro Mauro Campbell Marques:

TRIBUTÁRIO. RECURSO DE APELAÇÃO. PROCEDIMENTO COMUM. EXCLUSÃO DE BENEFÍCIOS FISCAIS DE CRÉDITO PRESUMIDO DA BASE DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL. APLICABILIDADE DA TESE FIXADA ERESP. N. 1.517.492/PR. DEMAIS BENEFÍCIOS DE ICMS. RESP 1.945.110/RS - TEMA 1182. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO. SENTENÇA REFORMADA. 1. Trata-se de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) em face da sentença que julgou procedentes os pedidos autorais, nesses termos: "1. DETERMINAR que a ré se abstenha de exigir da autora a inclusão na base de cálculo do IRPJ e da CSLL dos valores relativos aos créditos presumidos de ICMS outorgados por meio de benefício estadual, independentemente do cumprimento dos requisitos do art. 30 da Lei 12.973/2014; 2. DECLARAR o direito da parte autora de realizar (i) a compensação administrativa do indébito correspondente indicado acima (item "1"), gerado nos 05 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento desta ação (inclusive as parcelas vencidas no curso desta ação), na forma da fundamentação supra; OU (ii) o direito à restituição judicial via Precatório-RPV, gerado nos 05 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento desta ação (inclusive as parcelas vencidas no curso desta ação), na forma da fundamentação supra." 2. No seu recurso de apelação, a UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) requer a reforma da sentença, nesses termos: "A tese da contribuinte não merece acolhimento, pois o crédito presumido tratado nos autos não preenche todos subvenção para investimento e, como tal, estar fora do campo de incidência do IRPJ e da CSLL. (...) Ante todo o exposto, requer seja conhecida e provida a apelação, reformando sentença recorrida, para que seja denegada a segurança." 3. Para tanto, alega, em preliminares, a inépcia da petição inicial por existência de pedido indeterminado, bem como a ausência de documentos comprobatórios. No mérito, combate os fundamentos do ERESP 1.517.492. Apesar da União Federal ter alegado a inépcia da inicial em decorrência de pedido indeterminado, em razão da fase processual em que se encontra o feito, bem como pelo princípio da supremacia do julgamento de mérito, tais argumentos serão analisados no mérito processual. (...) 7. No caso concreto, OCIDENTE COMERCIO EXTERIOR LTDA ajuizou ação declaratória com repetição de indébito em face do UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL), objetivando reconhecer o seu direito de não incluir nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os créditos presumidos de ICMS, bem como a restituição de valores indevidamente recolhidos. 8. Contudo, no caso em tela, observa-se que a impetrante formulou pedido genérico referente ao crédito presumido de ICMS, sem especificar de que crédito presumido trata, além de não apresentar qualquer documento que permita essa identificação, não se desincumbindo, portanto, do ônus da prova do fato constitutivo de seu direito (art. 373, inciso I, do CPC/2015). 9. Compulsando os autos e a documentação acostada pela parte Autora, observa-se que, apesar de afirmar aferir créditos presumidos de ICMS, de fato, não há qualquer prova sobre os benefícios alegados. Percebe-se que a documentação referente à escrituração e consolidação trazida, não fazem prova do benefício fiscal à qual parte autora se refere. Quanto ao relatório de contas referenciais, os documentos, apesar de possuírem a rúbrica "PIS a Recuperar - Crédito Presumido" ou "COFINS a Recuperar - Crédito Presumido", vieram acompanhado do valor de R$ 0,00. Além disso, a parte autora, seja na inicial, seja nas contrarrazões, sequer menciona, em sua fundamentação, o convênio ou texto normativo que concede o benefício em questão, o que impossibilita a defesa e qualquer análise sobre o mesmo. 10. Nesse sentido, existe razão à apelante ao alegar que "A parte apelada postula a exclusão do crédito presumido de ICMS da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, mas não especifica de que crédito presumido trata, tampouco acosta qualquer documento que permita essa identificação". Sendo assim, a ausência de especificação acerca do crédito presumido, inviabiliza a procedência do pedido autoral. 11. Em razão da reforma da sentença, as custas e os honorários advocatícios deverão ser suportados pelo autor, sendo os honorários fixados nos percentuais mínimos previstos nos incisos do § 3º do art. 85 do CPC, sobre o valor da causa, devidamente atualizado.
12. Diante da fundamentação exposta, a sentença merece ser reformada para julgar improcedentes os pedidos autorais. 13. Apelação conhecida e provida. (TRF2, Apelação Cível nº 5000037-73.2023.4.02.5001, Relator Desembargador Federal Paulo Leite, 3ª Turma Especializada, j. 25/03/2024 – sem grifos no original)

Fixadas tais premissas, deve-se analisar qual a natureza jurídica do benefício fiscal concedido pelo art. 5º da Lei Estadual RJ nº 6.979/2015.

Vejamos a redação do artigo em questão:

Lei Estadual RJ nº 6.979/2015

A propósito, o acórdão dos EDcl no AgInt no REsp 2.032.381, julgados em 30/10/2023, sob a relatoria do Ministro Mauro Campbell Marques:

“(...) Afirma que o acórdão embargado, ao negar provimento ao Agravo Interno, sob o argumento de que ‘a Primeira Seção, no julgamento dos EREsp1.517.492/PR, concluiu pela não inclusão do crédito presumido de ICMS nas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL’ não enfrentou a questão posta, qual seja, a aplicabilidade (ou não) do precedente firmado nos EREsp 1.517.492/PR ao caso concreto. Informa que ‘a decisão se limitou a dizer que o crédito presumido de ICMS poderia ser excluído da base de cálculo do IRPJ e CSLL, mas sem adentrar na questão relativa aos créditos fiscais de ICMS não-estornados em decorrência de isenção e base de cálculo reduzida, que, conforme exaustivamente demonstrado pela Embargante, possui tratamento fiscal/contábil idêntico ao crédito presumido de ICMS’. Completa seu raciocínio com o argumento de que ‘assim como o crédito presumido de ICMS, o crédito fiscal de ICMS não-estornado é um incentivo fiscal de grandeza positiva [omissis], ao contrário das meras isenções, diferimento e reduções de base [de cálculo]’

[...]

Quanto ao mérito do pedido da CONTRIBUINTE, de ver que pleito da espécie já foi rechaçado pela Segunda Turma quando do julgamento do RESP n. 1.968.755-PR, de Minha Relatoria. (...)

Portanto, a sentença que denegou a segurança deve ser mantida.

[...]”

(grifos originais)

Na sustentação oral, o nobre advogado, Dr. Daniel Peixoto, fez as seguintes considerações, in verbis (evento 28, NTAQ1):

“[...]

Em linhas gerais, o Superior Tribunal de Justiça firmou, em novembro de 2017, na 1ª Seção, o EREsp 1.517.492, no sentido de que não poderia a União Federal retirar com uma das mãos aquilo que os Estados concederam a título de crédito presumido de ICMS. Há muitos julgados sucessivos na mesma linha, inclusive reconhecendo que a legislação então vigente à época – o art. 30 da Lei 12.973/2014 – não se sobreporia a esse entendimento, por ter um arquétipo constitucional que o sustentaria. Mais recentemente, a Lei 14.789/2023 trouxe novos requisitos, revogando a sistemática anterior, e, por meio de uma legislação ordinária, restringiu a possibilidade de exclusão dos créditos presumidos de ICMS da base de cálculo dos tributos federais. Estabeleceu uma sistemática bastante mais restritiva de apuração de créditos federais, na medida em que comprovados determinados e específicos benefícios de subvenção para investimento bastante restritos no seu âmbito de aplicabilidade.

Há um divisor de águas nessa discussão, que é o Tema 1.182 do STJ, recurso repetitivo, em que o Ministro Benedito Gonçalves, como Relator, posicionou uma grande divisão: os incentivos de grandeza negativa – que eram as isenções, reduções de base de cálculo, diferimentos e outros – e os incentivos de grandeza positiva. Nessa divisão, afirmou-se que os de grandeza negativa precisariam seguir os requisitos da lei ordinária, e os de grandeza positiva estariam a salvo desse conceito infralegal, porque sequer se trataria de receitas e também porque haveria o impedimento de uma tributação pelo pacto federativo.

Então, colocou-se um critério para diferençar uma coisa da outra: os incentivos de grandeza positiva são aqueles que não teriam o efeito de recuperabilidade, ou seja, o incentivo, a renúncia seria efetiva. Nós bem sabemos que, se houver uma redução de base de cálculo no fornecedor, na etapa subsequente, como o destaque na nota fiscal vai ser inferior, o cliente vai ter um crédito também inferior de ICMS. Logo, vai haver um mero efeito de diferimento, não vai haver uma renúncia efetiva. Ao passo que, no crédito presumido, tido como incentivo de grandeza positiva, o destaque é feito de forma cheia na nota fiscal – por exemplo, 17%, o cliente toma o crédito de 17% –, só que vem o Estado e concede um crédito presumido, justamente uma grandeza positiva, na apuração, para reduzir o ICMS que ele e somente ele terá no final da sua apuração.

Senhores Desembargadores, no contexto da Lei 6.979/2015, vimos os incentivos fiscais para reduzir as desigualdades regionais no Estado do Rio de Janeiro. É importante lembrar que essa lei traz vários incentivos fiscais. Então, é importante considerar que há especificidades nas modalidades trazidas nessa norma. Há o art. 3º, que trata de diferimento, por exemplo. Não estamos discutindo diferimento. Estamos apresentando especificamente o art. 5º, que é a chamada “tributação sobre as saídas”.

Onde podemos perceber esses elementos, Senhores Desembargadores? O primeiro deles é o próprio § 1º do art. 5º, que diz que o ICMS a ser destacado há de ser aquele correspondente à alíquota normal do destino, ou seja, a nota fiscal é a nota fiscal cheia. Eu não tenho uma grandeza negativa que reduza o tributo incidente na nota fiscal de saída – ela é cheia, 17%. O contribuinte, também pela sistemática explicitada na própria lei, exclui os créditos escriturais, “joga fora”, estorna os créditos escriturais e lança um crédito tal que eu tenho uma apuração de 3%. Matematicamente, Senhores Desembargadores, é o mesmo de eu dizer que o contribuinte tem um crédito presumido de 14, para recolher efetivamente 3, ou lançar um crédito tal que eu tenha uma carga efetiva de 3.

O Estado do Rio de Janeiro já editou normativas no sentido de esclarecer essa apuração; trouxemos, às fls. 12 e 13 da apuração, por exemplo, a Resolução 720/2014 da Secretaria de Fazenda do Estado – que foi inclusive ajustada posteriormente pelas Resoluções 604 e 705 de 2024 –, cujo art. 12 é muito claro e muito analítico sobre a metodologia de apuração desse incentivo. [...]

[...]

Portanto, o próprio Estado do Rio de Janeiro se esforçou para esclarecer este ponto.

Ademais, gostaríamos de reforçar que em 1º de setembro nós noticiamos um fato novo no processo, um evento superveniente, que foi um ofício da Secretaria da Fazenda. Esse ofício da Secretaria da Fazenda adveio aos autos − originalmente aos autos de um mandado de segurança de um outro contribuinte − por uma iniciativa do Juiz da 3ª Vara Federal de Volta Redonda, em que ele efetivamente perguntou para o Estado do Rio de Janeiro, notificou a Secretaria da Fazenda para esclarecer sobre as particularidades desse incentivo.

E foi justamente por força dessa intimação que veio aos referidos autos o ofício Sefaz 2.962/2024, em que se esclareceu que efetivamente o ICMS seria destacado pela alíquota cheia e que o próprio adquirente teria também direito a tomar o crédito pela alíquota destacada pelo fornecedor, o que

mostra que não há o efeito de recuperabilidade e que não haveria uma outra forma de reduzir o ICMS a ser ao final recolhido na apuração senão o lançamento de um crédito presumido. E foi após esse esclarecimento, justamente nesse mandato de segurança 5001900-12.2024.4.02.5101, que a sentença reconheceu assertivamente, com relação ao incentivo da Lei 6.979/2015, as características de crédito presumido. Esse processo ainda não foi revisitado aqui no Tribunal, ainda houve apenas a sentença.

Por fim, Senhores Desembargadores, quero noticiar um evento realmente bastante recente: trata-se de uma lei publicada na sexta-feira.

Na sexta-feira foi publicada uma lei interpretativa sobre a Lei da Moda. Os senhores bem sabem que existe um outro incentivo fiscal para um segmento específico, o segmento têxtil, muito importante também para o Estado do Rio de Janeiro, que é a Lei da Moda, a Lei 6.331/2012, cuja apuração é idêntica ao regime da Lei 6.979/2015, também de tributação sobre a saída, de tributação de carga líquida, como chamamos, também de 3%. Na sexta-feira foi editada, sancionada e publicada no Diário Oficial a Lei 10.983/2025, com caráter expressamente interpretativo, reconhecendo a natureza de crédito presumido para essa metodologia de incentivo. Ela se refere à Lei da Moda, mas entendemos que o mesmo racional se aplica ao presente caso. Inclusive, há um projeto de lei também nessa mesma linha, que é o Projeto de Lei 4.486/2024, que está tramitando desde dezembro de 2024, de autoria do Deputado Thiago Rangel, que vai reforçar ainda mais essas características e dar segurança jurídica aos contribuintes do Estado do Rio de Janeiro. No entanto, desde logo nós já postulamos que este Judiciário, por todo esse racional, já também reforce este ponto.

São esses os elementos, Senhores Desembargadores, agradeço.”

Conforme dito na sessão de julgamento pela ilustre Relatora, a apelação foi julgada de acordo com a jurisprudência desta Turma Especializada, no sentido de que o benefício fiscal concedido pela Lei Estadual 6.979/2015, que dispõe sobre tratamento tributário especial de caráter regional aplicado a estabelecimentos industriais do Estado do Rio de Janeiro, não se caracteriza como crédito presumido, ainda que possa ter o mesmo efeito contábil.

Além disso, destacou que o ofício da SEFAZ juntado no evento 16, OUT2 deste writ, já em grau de recurso, não faz referência expressa ao crédito presumido, ele apenas consignou que o benefício importa no estorno dos créditos do contribuinte.

Assim sendo, a eminente Relatora votou por negar provimento à apelação, seguindo a orientação consolidada pela Turma e foi acompanhada pela ilustre Desembargadora Federal Cláudia Neiva.

Nesse contexto, pedi vista dos autos.

Analisando cautelosamente a demanda, constato não haver nenhuma divergência em relação ao voto prolatado pela eminente Relatora, Desembargadora Federal Leticia Mello.

Diante do exposto, acompanho a ilustre Relatora e voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO à apelação interposta por INDUSTRIA DE BEBIDAS TRES RIOS LTDA (Impetrante).

Documento eletrônico assinado por WILLIAM DOUGLAS RESINENTE DOS SANTOS, Desembargador Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002648285v6 e do código CRC c0432579.

Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): WILLIAM DOUGLAS RESINENTE DOS SANTOS
Data e Hora: 01/04/2026, às 06:39:39