Apelação/Remessa Necessária Nº 0001128-49.2017.4.02.5050/ES
RELATORA: Juíza Federal HELENA ELIAS PINTO
RELATÓRIO
Trata-se de remessa necessária e apelações interpostas por ATENTOR SAÚDE, EDUCAÇÃO E CONSULTORIA LTDA. e UNIÃO FEDERAL em face da sentença proferida pelo Juízo da 1ª Vara Federal de Linhares/ES () que, nos autos da ação de rito comum nº 0001128-49.2017.4.02.5050, julgou parcialmente procedente a pretensão de apuração e recolhimento da base de cálculo do IRPJ (8%) e da CSLL (12%) de forma minorada, em relação aos serviços tipicamente hospitalares prestados pela autora, nos moldes da Lei nº 9.249/95, bem como de reconhecimento do direito à repetição do indébito a ser apurado em liquidação de sentença, observada a prescrição quinquenal.
Em suas razões recursais (), a União Federal, alegou, resumidamente, que a sentença deve ser reformada para restringir o benefício fiscal de redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL estritamente às receitas de serviços hospitalares, conforme o Tema 217/STJ, excluindo-se consultas e consultorias. Defendeu a exclusão do ano de 2015 do indébito, por ser período de opção pelo Simples Nacional, e insurgiu-se contra a restituição administrativa, sob o argumento de que pagamentos judiciais pela Fazenda Pública devem submeter-se ao regime constitucional de precatórios. Por fim, pugnou para que eventual compensação observe o trânsito em julgado (art. 170-A do CTN) e as limitações legais à compensação cruzada impostas pela Lei nº 13.670/2018.
Contrarrazões da autora (), nas quais defendeu que a sentença não comporta reforma, pois o enquadramento de suas atividades como serviços hospitalares observa estritamente a Lei nº 9.249/1995 e o Tema 217/STJ, pois presta atenção domiciliar em regime de internação e não meras consultas. Refutou a insurgência quanto à repetição do indébito, asseverando que a restituição administrativa é via legítima prevista no art. 165 do CTN e no art. 74 da Lei nº 9.430/1996, não se confundindo com a execução judicial via precatório. Ressaltou, ainda, o equívoco da União ao confundir a ação pelo procedimento comum com o rito do mandado de segurança, reiterando o direito à recuperação dos valores recolhidos a maior conforme a Súmula 461/STJ.
A autora, em seu apelo (), sustentou que a sentença deve ser reformada para que seja desconstituída sua opção pelo Simples Nacional no ano-calendário de 2015, permitindo o seu enquadramento retroativo no regime do lucro presumido. Argumentou que tal medida é necessária para garantir a fruição do benefício de redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, conforme reconhecido na via judicial. Pugnou, ainda, pela anulação das confissões de dívida e dos parcelamentos referentes ao primeiro e segundo trimestres de 2016, por terem sido calculados sobre a alíquota majorada de 32%, assegurando-se o direito à restituição ou compensação dos valores pagos a maior.
A União, em contrarrazões (), sustentou que o recurso da autora deve ser desprovido, pois a opção pelo Simples Nacional em 2015 e a adesão a parcelamentos em 2016 constituem atos jurídicos perfeitos, irretratáveis e irrevogáveis. Argumentou que a legislação veda a alteração retroativa de regime tributário por conveniência do contribuinte e que a confissão de dívida, conforme o Tema 435 do STJ, impede a rediscussão de aspectos fáticos do lançamento. Assim, defendeu a validade dos débitos constituídos sob a alíquota de 32%, inexistindo amparo legal para o enquadramento de ofício ou a anulação das obrigações livremente assumidas.
O Ministério Público Federal manifestou-se no sentido da ausência de interesse público a justificar sua intervenção no processo ().
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
Conheço da remessa necessária e das apelações, uma vez preenchidos os pressupostos e requisitos de admissibilidade.
Ao tratar da tributação com base no lucro presumido, a Lei nº 9.249/95 prevê, em seus arts. 15, §1º, III, “a”, e 20, I, para empresas prestadoras de serviços em geral, o recolhimento do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (IRPJ e CSLL) sobre base de cálculo correspondente a 32% da receita bruta. Excepciona, porém, determinadas atividades, como os serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia (entre outros), aos quais se aplica a base de cálculo correspondente a 8% da receita bruta para o IRPJ e 12% para a CSLL.
A redação original do art. 15, §1º, III, “a”, da Lei nº 9.249/95 previa a redução da base de cálculo presumida apenas para “serviços hospitalares”. A abrangência da expressão foi definida pelo STJ, em sede de recurso repetitivo no REsp nº 1.116.399/BA (Tema 217), quando foi fixada a seguinte tese:
“Para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão 'serviços hospitalares', constante do artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), devendo ser considerados serviços hospitalares 'aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde', de sorte que, 'em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos'”.
Na ocasião, o Relator Ministro Benedito Gonçalves ressaltou que "os regulamentos emanados da Receita Federal referentes aos dispositivos legais acima mencionados não poderiam exigir que os contribuintes cumprissem requisitos não previstos em lei (a exemplo da necessidade de manter estrutura que permita a internação de pacientes) para a obtenção do benefício. Daí a conclusão de que 'a dispensa da capacidade de internação hospitalar tem supedâneo diretamente na Lei 9.249/95, pelo que se mostra irrelevante para tal intento as disposições constantes em atos regulamentares.'"
Em síntese, "a redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos dos artigos 15 e 20 da Lei nº 9.249/95, é benefício fiscal concedido de forma objetiva, com foco nos serviços que são prestados, e não no contribuinte que os executa" (AgRg no REsp 1138758/SP).
Com o advento da Lei nº 11.727/2008, em vigor desde 01/01/2009, foram acrescentadas outras atividades alcançadas pelo recolhimento do IRPJ e da CSLL com base de cálculo reduzida, que, embora não sejam propriamente hospitalares, foram equiparadas aos serviços hospitalares, quais sejam, os serviços de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas. Ademais, para concessão do benefício fiscal, além do enquadramento da atividade prestada, outros dois requisitos passaram a ser exigidos, a saber: i) que o prestador do serviço esteja constituído como sociedade empresária; e ii) atenda às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa.
É irrelevante se os procedimentos ocorrem na sede da prestadora, em outra filial/unidade do mesmo grupo ou em hospitais contratados, porquanto a lei não considerou a estrutura e características do contribuinte, mas a atividade que desenvolve. Portanto, é ilegal qualquer previsão normativa que exclua do benefício os serviços prestados com utilização de ambientes de terceiros, tendo em vista que a Lei nº 9.249/95 não fez qualquer ressalva quanto à possibilidade de prestação do serviço em ambiente de terceiros (Precedente: TRF2- AC N° 5020383-84.2019.4.02.5001/ES, Rel. Desembargador Federal THEOPHILO ANTONIO MIGUEL FILHO, TERCEIRA TURMA ESPECIALIZADA, julgado em 23/02/2021, unânime).
Confira-se:
TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. APLICABILIDADE. SOCIEDADE EMPRESÁRIA PRESTADORA DE SERVIÇOS EM AMBIENTE HOSPITALAR. REQUi SITOS PARA USUFRUIR DO BENEFÍCIO FISCAL APÓS O ADVENTO DA LEI N. 11.727/2008. CONTRIBUINTE CONSTITUÍDA NA FORMA DE SOCIEDADE EMPRESÁRIA E ATENDIMENTO ÀS NORMAS DA ANVISA. MULTA. ART. 1.021, § 4º, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 2015. DESCABIMENTO.
I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. In casu, aplica-se o Código de Processo Civil de 2015 para o agravo interno.
II - Esta Corte firmou posicionamento, em recurso repetitivo, segundo o qual, para efeito de tributação com base nas alíq uotas diferenciadas de IRPJ e CSLL, são considerados serviços hospitalares aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde, sendo, em regra, mas não necessariamente, prestados no interior do estabelecimento hospitalar.
III - Após o advento da Lei n. 11.727/2008, com início de vigência em 1º/01/2009, passou-se a exigir, além do enquadramento da atividade como de natureza hospitalar, outros dois requisitos para a concessão do benefício: estar o contribuinte constituído como sociedade empresária e atender às normas da ANVISA.
IV - O tribunal de origem, ao exigir que a contribuinte desenvolva suas atividades em estabelecimento próprio, impõe, indevidamente, condição não prevista na lei instituidora do benefício fiscal.
V - Em regra, descabe a imposição da multa, prevista no art. 1.021, § 4º, do Código de Processo Civil de 2015, em razão do mero improvimento do Agravo Interno em votação unânime, sendo necessária a configuração da manifesta inadmissibilidade ou improcedência do recurso a autorizar sua aplicação, o que não ocorreu no caso.
VI - Agravo Interno improvido.
(AgInt no REsp n. 2.096.670/SC, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 30/10/2023, DJe de 3/11/2023.) - Sem grifos no original.
Em casos tais, os diretamente obrigados ao atendimento das normas sanitárias próprias são os terceiros, hospitais e clínicas, que sediam os serviços prestados. Todavia, não há dispensa da demonstração documental de que estes preenchem o requisito de regularidade sanitária.
Assentadas essas premissas, passo à análise dos apelos.
I - DO RECURSO DA UNIÃO FEDERAL
A pretensão deduzida pela União em seu apelo () cinge-se a: (i) restrição do benefício de redução de base de cálculo à receita proveniente das atividades de natureza hospitalar, excluídas as simples consultas; (ii) exclusão do ano-calendário de 2015 do período de reconhecimento do benefício, visto que a autora era optante pelo Simples Nacional; (iii) rejeição da possibilidade de repetição do indébito via restituição administrativa; e (iv) determinação de observância das restrições impostas pela lei e pelos atos normativos editados pela Receita Federal do Brasil - RFB à realização de compensação.
O apelo merece provimento.
Como já decidido pelo STJ (Tema 217), para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão "serviços hospitalares", constante do artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), devendo ser considerados "serviços hospitalares" "aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde", de sorte que, 'em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluídas as simples consultas médicas, consultorias, cursos, treinamentos e atividades meramente administrativas.
Nesse contexto, considerando que a r. sentença recorrida julgou "parcialmente procedentes os pedidos, extinguindo o feito com resolução do mérito, nos termos do art. 487, I, do Código de Processo Civil, para declarar o direito autoral a recolher IRPJ e CSLL sobre a receita bruta auferida mediante a prestação de serviços médico-hospitalares e afins em regime de Atenção Domiciliar sob as alíquotas de 8% e 12%, respectivamente", deve ser incluída a ressalva quanto à inaplicabilidade do benefício às receitas que não decorram de serviços hospitalares ou equiparados, especialmente consultas médicas simples, consultorias, cursos, treinamentos e atividades administrativas.
No tocante à exclusão do ano-calendário de 2015 (Simples Nacional) do período de reconhecimento do benefício, procede a insurgência da União.
A autora sustentou que "o desespero causado pela tributação do IRPJ e da CSLL, com as alíquotas de presunções elevadas (32%), COMPELIU a Apelante a buscar uma alternativa para redução na carga tributária, com a opção pelo Simples Nacional em 2015, por não ser possível manter-se no regime do lucro presumido com a tributação, ora reconhecida na Sentença prolatada pelo Douto Juiz de 1º grau".
Acrescentou que "o Termo de Opção no Simples Nacional, as Apurações do PGDAS 01/2015 e 02/2015, e a Escrituração Fiscal - ECF (Declaração do IRPJ) são aptos a demonstrar que, caso houvesse o reconhecimento do direito da Apelante a ser tributada como prestadora de serviço hospitalar, de acordo com os arts. 15, III, “a” e 20 da Lei 9.249/95, ou seja, com a presunção do lucro à alíquota de 8% e 12% (IRPJ e CSLL, respectivamente), não haveria razão para a opção pelo regime do Simples Nacional no ano de 2015."
A adesão ao Simples Nacional é um ato voluntário e, uma vez formalizada, é irretratável para todo o ano-calendário, conforme o disposto no art. 16, §2º da LC 123/2006. Trata-se de adesão facultativa, que decorre da livre conformação do planejamento tributário do optante, cabendo a este arcar com os bônus e ônus dessa decisão, bem como com os riscos inerentes ao regime adotado.
A empresa optou pelo regime em 2015 (), presumindo-se que seja de livre e espontânea vontade. Não há nos autos qualquer indício de vício de consentimento apto a desconstituir a opção validamente formalizada.
Ao aderir ao regime simplificado, a empresa aceitou um "pacote" de tributação favorecida. Assim, pleitear a exclusão retroativa para aplicar um benefício fiscal de outro regime (Lucro Presumido ou Real) configura uma tentativa de criar um "regime híbrido", o que é vedado, pois o contribuinte deve aderir ao regime em sua totalidade.
Por fim, no que tange à inadmissibilidade da repetição do indébito via restituição administrativa e à observância das diretrizes legais e atos normativos da Administração Tributária na realização de compensação, a União também tem razão.
De acordo com o entendimento consolidado na Súmula 461/STJ, não há óbice ao reconhecimento do direito de compensação, na esfera administrativa, tampouco à restituição do indébito, na via judicial, com observância do art. 100, da CF.
No entanto, a restituição administrativa, consistente em pagamento de verba discutida judicialmente sem observância do regime de precatório, não é compatível com o art. 100 da CF. A questão, atualmente, está submetida à orientação firmada pelo STF no Tema 1262, segundo a qual não é admissível a restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sendo indispensável a observância do regime constitucional de precatórios.
Com efeito, a sistemática do precatório busca preservar a ordem cronológica das requisições e, sobretudo, as preferências alimentares, o que não se verifica possível ou garantido na via administrativa, até porque, nela, não concorrem, de forma conjunta e simultânea, as variadas cobranças em dinheiro contra a Fazenda Pública, ao contrário do que ocorre com requisições judiciais de precatórios que, inclusive, são todas globalmente organizadas e inseridas cronologicamente na previsão orçamentária anual para execução no exercício financeiro posterior. Permitir que o contribuinte utilize a via administrativa para receber pagamento de indébito fiscal em detrimento do sistema de precatório já foi reconhecido, inclusive, como inconstitucional pela Suprema Corte que, por semelhança, aplicou a solução expressa no Tema 831 da sistemática de repercussão geral (RE 1.069.065, Rel. Min. GILMAR MENDES, DJe 19/12/2019).
A compensação tributária, por sua vez, deverá ser realizada nos termos da legislação vigente à data do encontro de contas, após o trânsito em julgado (art. 170-A do CTN) e na forma do art.74, da Lei 9.430/96, conforme orientação firmada pelo E. STJ no REsp nº 1.164.452/MG, sob a sistemática de recursos repetitivos, segundo a qual “a lei que regula a compensação tributária é a vigente à data do encontro de contas entre os recíprocos débito e crédito da Fazenda e do contribuinte”, ficando a operação sujeita aos procedimentos administrativos da Secretaria da Receita Federal do Brasil, com comprovação e liquidação dos valores envolvidos.
II - do recurso da autora
Conforme relatado, a autora requereu em seu apelo a desconstituição da opção pelo Simples Nacional referente ao ano-calendário de 2015 para inclusão deste no alcance do benefício fiscal pretendido, bem como a anulação das confissões de dívida e dos parcelamentos referentes ao primeiro e segundo trimestres de 2016, por terem sido calculados sobre a alíquota majorada de 32%, assegurando-se o direito à restituição ou compensação dos valores pagos a maior.
O recurso merece parcial provimento.
O pleito referente ao Simples Nacional resta prejudicado, tendo em vista que já apreciado por ocasião da análise do recurso da União Federal.
Relativamente aos débitos de IRPJ e CSLL do 1º e 2º trimestres de 2016, objeto de parcelamento ( e ), a concessão do benefício da Lei nº 9.249/95 impõe a possibilidade de revisão dos montantes consolidados, apenas quanto aos aspectos jurídicos da obrigação tributária. Uma vez que o direito reconhecido alcança o período não prescrito em que preenchidos os requisitos legais, os cálculos efetuados sob a base de presunção de 32% podem ser revistos, quanto às receitas efetivamente enquadráveis como serviços hospitalares ou equiparados.
Assim, nos termos do Tema 375/STJ, a confissão da dívida não impede a revisão judicial dos aspectos jurídicos da obrigação tributária, sendo devido o recálculo das parcelas vincendas e a repetição do indébito quanto às prestações já adimplidas em excesso, sem anulação integral do parcelamento e sem prejuízo da apuração administrativa ou em liquidação do efetivo montante devido.
De aduzir-se, em conclusão, que deve ser dado:
(i) PROVIMENTO À REMESSA NECESSÁRIA E À APELAÇÃO DA UNIÃO FEDERAL para: (i) restringir o benefício de redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL às receitas decorrentes de serviços hospitalares ou equiparados, excluídas as receitas oriundas de consultas médicas simples, consultorias, cursos, treinamentos e atividades administrativas; (ii) excluir o ano-calendário de 2015, em que a autora foi optante pelo Simples Nacional, do alcance do benefício fiscal reconhecido; (iii) afastar a possibilidade de restituição administrativa em espécie do indébito reconhecido judicialmente, ressalvada a compensação administrativa, após o trânsito em julgado, ou a restituição pela via judicial, mediante precatório ou RPV, conforme o caso; e (iv) determinar que eventual compensação observe a legislação vigente à data do encontro de contas, inclusive os arts. 170-A do CTN e 74 da Lei nº 9.430/1996, bem como as restrições legais e regulamentares aplicáveis.;
(ii) PARCIAL PROVIMENTO À APELAÇÃO DA AUTORA para, em relação aos débitos de IRPJ e CSLL do 1º e 2º trimestres de 2016, objeto de parcelamento, a revisão dos valores consolidados e o recálculo das parcelas vincendas, com repetição do indébito quanto às prestações já adimplidas em excesso, limitadamente às receitas enquadráveis como serviços hospitalares ou equiparados e observados os demais requisitos legais.
Mantém-se, no mais, a sentença, inclusive quanto aos honorários advocatícios, sem majoração recursal, diante do provimento dos recursos.
Ante o exposto, VOTO no sentido de DAR PROVIMENTO À REMESSA NECESSÁRIA E À APELAÇÃO DA UNIÃO FEDERAL, e PARCIAL PROVIMENTO AO RECURSO DA AUTORA, nos termos da fundamentação supra.
Documento eletrônico assinado por HELENA ELIAS PINTO, Juíza Federal Convocada, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002770382v85 e do código CRC 8f1c9099.
Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): HELENA ELIAS PINTO
Data e Hora: 28/04/2026, às 09:38:20