Apelação/Remessa Necessária Nº 5018835-10.2022.4.02.5101/RJ
RELATORA: Juíza Federal SANDRA MEIRIM CHALU BARBOSA DE CAMPOS
RELATÓRIO
Trata-se de remessa necessária e de apelação interposta pela UNIÃO – FAZENDA NACIONAL contra sentença do evento 26, integrada pela decisão do evento 38, que, atribuindo efeitos infringentes aos embargos de declaração opostos pela parte autora, afastou a preliminar de ilegitimidade ativa anteriormente acolhida e julgou procedente o pedido formulado por PETRÓLEO BRASILEIRO S.A. – PETROBRAS, para declarar que as sociedades Hibernia Marine C.V. e Ventura Petróleo S.A. não se enquadravam no conceito de partes vinculadas nos anos de 2015 a 2017, de modo que as operações de remessa, a título de IRRF, deveriam se sujeitar à alíquota zero, e reconhecer que a autora assumiu o ônus do IRRF, bem como condenar a ré à restituição dos valores indevidamente recolhidos, a serem apurados em liquidação de sentença e em honorários advocatícios, fixados sobre o valor do proveito econômico obtido, nos percentuais mínimos previstos no artigo 85, §3º e §4º, II, do CPC, conforme se apurar em liquidação de sentença.
Em suas razões recursais (evento 46), sustenta a União, em preliminar, a ilegitimidade ativa ad causam da PETROBRAS, ao fundamento de que a autora, na qualidade de mera fonte pagadora, não integra a relação jurídico-tributária principal e, por isso, não pode pleitear, em nome próprio, a restituição de IRRF incidente sobre rendimentos remetidos à beneficiária domiciliada no exterior. Subsidiariamente, pugna pela improcedência do pedido.
Em contrarrazões (evento 52), a PETROBRAS defende a manutenção da sentença, afirmando, em síntese, que seria responsável tributária por substituição, que assumiu o ônus econômico do tributo e que o art. 20 da IN RFB nº 2.055/2021 autorizaria a formalização, pela fonte pagadora, do pedido de restituição.
No evento 5 do TRF, a apelada requereu a suspensão do julgamento com fundamento no Tema 1287/STJ.
É o relatório.
VOTO
Conheço da remessa necessária e da apelação, eis que presentes os requisitos de admissibilidade.
De início, indefiro o pedido de suspensão do feito formulado pela apelada com fundamento no Tema 1287 do Superior Tribunal de Justiça.
Com efeito, a controvérsia submetida a julgamento no referido repetitivo foi delimitada, de forma expressa, à definição da legalidade da incidência do IRRF sobre valores remetidos ao exterior para pagamento de serviços prestados sem transferência de tecnologia, por empresas domiciliadas em países com os quais o Brasil tenha celebrado tratado internacional para evitar a bitributação. Além disso, a própria afetação consignou que a abrangência da suspensão recai sobre recurso especial e/ou agravo em recurso especial em tramitação na origem e/ou no Superior Tribunal de Justiça.
Não há, pois, determinação de sobrestamento automático de toda e qualquer apelação em que se discuta IRRF em remessas ao exterior, menos ainda em hipótese como a presente, em que o eixo central do recurso reside na legitimidade ativa da fonte pagadora para pleitear repetição de indébito em nome próprio.
Superada essa questão, passo ao exame da preliminar recursal.
A controvérsia processual é objetiva: a PETROBRAS ajuizou a presente demanda buscando, em nome próprio, a restituição de valores recolhidos a título de imposto de renda retido na fonte, incidentes sobre remessas ao exterior realizadas, entre 2015 e 2017, em razão de obrigações assumidas no contexto de contrato de afretamento celebrado com a sociedade holandesa Hibernia Marine C.V., em execução simultânea com contrato de prestação de serviços com Ventura Petróleo S.A.
A sentença originária extinguiu o feito sem resolução do mérito por ilegitimidade ativa; posteriormente, ao apreciar embargos de declaração, o Juízo a quo reputou omissa a análise do art. 20 da IN RFB nº 2.055/2021, atribuiu efeitos infringentes ao recurso integrativo e proferiu nova sentença de procedência, reconhecendo legitimidade à autora.
Entendo, todavia, que a preliminar de ilegitimidade ativa merece acolhimento.
A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça, em precedente específico da Primeira Seção, firmou orientação incompatível com a conclusão adotada pela sentença recorrida.
No julgamento dos Embargos de Divergência em REsp nº 1.318.163/PR, a Corte Superior assentou que a fonte pagadora da renda não tem legitimidade ativa para postular repetição de indébito de imposto de renda que foi retido quando do pagamento ao contribuinte.
A ratio decidendi é clara: a obrigação atribuída à fonte pagadora, nos termos do art. 45, parágrafo único, do CTN, consiste em proceder à retenção e ao repasse ao Fisco do imposto devido pelo contribuinte; por isso, não há, propriamente, pagamento da exação pela responsável tributária, uma vez que o ônus econômico do tributo é assumido pelo titular da renda tributada, a quem compete, em princípio, o direito à restituição.
O mesmo precedente ainda registra que eventual autorização outorgada pela contribuinte substituída, quando muito, possibilitaria o ajuizamento da demanda em nome dela, na qualidade de mandatária, mas não em nome próprio.
A mesma compreensão foi reiterada no AgRg no REsp nº 1.462.226/SP, no qual o STJ reafirmou que a repetição de indébito tributário pode ser postulada pelo sujeito passivo que efetivamente arcou com o ônus financeiro da exação, não se reconhecendo legitimidade ativa à empresa que, na condição de fonte pagadora, apenas reteve e recolheu o imposto de renda devido pelo contribuinte.
Também nesse julgado, a Corte destacou que a autorização da contribuinte, se existente, não transmuta a responsável em titular do direito material à restituição, limitando-se, quando muito, a autorizar atuação representativa.
Essa orientação, por provir da Primeira Seção do STJ e por enfrentar exatamente a questão ora debatida, deve prevalecer.
Na espécie, a circunstância de se tratar de remessas ao exterior não autoriza, por si só, a superação do entendimento firmado no EREsp 1.318.163/PR. O fato de a beneficiária da renda ser pessoa jurídica domiciliada no exterior não altera a estrutura fundamental da sujeição passiva do imposto sobre a renda: contribuinte continua sendo o titular da disponibilidade econômica ou jurídica da renda, enquanto à fonte pagadora cabe o dever legal de retenção e recolhimento.
Em outras palavras, a localização do beneficiário fora do território nacional não converte a fonte pagadora em titular automática do direito creditório à repetição. A premissa central do precedente do STJ, distinção entre dever legal de retenção e titularidade do direito à restituição, permanece íntegra e plenamente aplicável.
Não modifica essa conclusão a invocação do art. 20 da Instrução Normativa RFB nº 2.055/2021.
É certo que o referido dispositivo prevê, expressamente, que, na hipótese de pedido de restituição relativo ao IRRF incidente sobre rendimentos pagos, creditados, entregues, empregados ou remetidos, por fonte situada no País, a beneficiário residente ou domiciliado no exterior, o pedido poderá ser formalizado pela própria fonte pagadora, caso esta assuma o ônus do imposto, devendo, nessa hipótese, comprovar a existência do direito creditório e a assunção do ônus do tributo indevido ou recolhido a maior.
Todavia, o alcance jurídico dessa norma deve ser adequadamente compreendido.
Trata-se de ato normativo infralegal, editado no âmbito da administração tributária federal, com a finalidade de disciplinar procedimentos de restituição, compensação, ressarcimento e reembolso na via administrativa. Seu conteúdo, portanto, regula a forma pela qual o pedido pode ser apresentado perante a Receita Federal, bem como os documentos e requisitos a serem observados nesse ambiente procedimental.
Não se extrai daí, contudo, autorização normativa bastante para redefinir, em sede jurisdicional, a legitimação ad causam disciplinada pelos arts. 121, 165 e 45, parágrafo único, do CTN, nem para afastar o entendimento consolidado pelo Superior Tribunal de Justiça sobre a titularidade do direito material à repetição de indébito. Ato infralegal não tem aptidão para alterar a conformação legal da relação jurídico-tributária nem para, por via reflexa, superar precedente qualificado da Corte responsável pela uniformização da interpretação da legislação federal.
A sentença recorrida, ao reconhecer legitimidade ativa à autora com base preponderante no art. 20 da IN RFB nº 2.055/2021, terminou por atribuir ao ato administrativo eficácia que ele não possui.
De igual forma, não se mostra suficiente, para deslocar a titularidade do direito à repetição, a alegação de que a PETROBRAS teria assumido o ônus econômico do tributo, seja por força de Termo de Encerramento de Pendências, seja em razão de transferências bancárias posteriormente realizadas à Hibernia Marine C.V.
Os autos revelam, de fato, que a autora sustentou haver devolvido à empresa estrangeira os valores correspondentes ao IRRF anteriormente retido, tendo inclusive juntado comprovantes de transferência bancária para amparar essa afirmação. A própria sentença recorrida acolheu esse contexto fático como fundamento para reconhecer a assunção do ônus e, a partir daí, afirmar a legitimidade ativa da demandante.
Ocorre que tal circunstância, ainda que admitida como verdadeira, não altera a conclusão jurídica sobre a ilegitimidade ativa.
Isso porque a repetição de indébito, em matéria tributária, não se rege apenas por fluxos econômicos supervenientes ajustados entre particulares, mas pela posição ocupada por cada sujeito na relação jurídico-tributária definida em lei.
O direito à restituição decorre da indevida exigência ou pagamento do tributo, e sua titularidade, segundo a orientação do STJ, vincula-se ao sujeito passivo da obrigação principal que efetivamente suportou a exação nos termos legalmente relevantes.
Ajustes contratuais posteriores, recomposição de equilíbrio econômico-financeiro ou devoluções privadas entre contratante e contratada podem ter relevância nas relações obrigacionais entre as partes, mas não têm o condão de, por si sós, alterar a titularidade do crédito tributário perante o Fisco.
Em reforço, o art. 123 do CTN é expresso ao estabelecer que convenções particulares relativas à responsabilidade pelo pagamento de tributos não podem ser opostas à Fazenda Pública para modificar a definição legal do sujeito passivo da obrigação tributária correspondente.
A apelação da União, aliás, explicita precisamente esse ponto ao sustentar que o pagamento feito pela PETROBRAS à Hibernia Marine C.V. não configuraria reembolso do imposto retido e recolhido, mas recomposição do preço contratado em razão do restabelecimento do equilíbrio econômico-financeiro da avença. Ainda que se pudesse divergir da qualificação econômica dada pela apelante, o ponto central subsiste: eventual rearranjo patrimonial entre as partes privadas não basta para atribuir, em nome próprio, legitimidade processual ativa à fonte pagadora.
Também não convence a tese da apelada de que sua condição de responsável tributária por substituição seria suficiente, por si só, para lhe conferir legitimidade em juízo.
Ainda que existam precedentes antigos admitindo, em contextos específicos, a legitimidade do responsável tributário para questionar a exação, o que se extrai do EREsp 1.318.163/PR é justamente a superação, para a hipótese da retenção e recolhimento do imposto de renda, de uma leitura ampliativa do art. 165 do CTN.
O STJ distinguiu, com precisão, a responsabilidade legal de reter e recolher do contribuinte da titularidade do direito subjetivo de repetir o indébito. Assim, ainda que se reconheça a relevância da atuação da fonte pagadora na dinâmica arrecadatória do IRRF, tal dado não basta para infirmar o entendimento específico e posterior da Primeira Seção a respeito da ilegitimidade ativa da fonte pagadora em ação de repetição de indébito.
Há, ademais, coerência entre esse entendimento e a própria estrutura do imposto sobre a renda.
Nos termos do art. 45 do CTN, contribuinte do imposto é o titular da disponibilidade econômica ou jurídica da renda ou dos proventos tributáveis, sem prejuízo de a lei atribuir à fonte pagadora a condição de responsável pelo imposto cuja retenção e recolhimento lhe caibam. A lei, portanto, distingue claramente as figuras do contribuinte e do responsável tributário.
Atribuir à fonte pagadora legitimidade plena e originária, em nome próprio, para perseguir judicialmente a repetição do indébito significaria esmaecer essa distinção normativa, permitindo que o responsável, por força de ajustes privados ou de reacomodações econômicas posteriores, passasse a ocupar posição jurídica que o CTN e a jurisprudência do STJ reservam ao contribuinte.
Por tais razões, tenho que a preliminar de ilegitimidade ativa deve ser acolhida.
Reconhecida a ilegitimidade ativa ad causam da autora, resta prejudicado o exame das demais questões suscitadas no recurso e nas contrarrazões, inclusive as relativas ao mérito da incidência tributária, à interpretação do conceito de partes vinculadas no período de 2015 a 2017, ao alcance da Solução de Consulta COSIT nº 68/2019 e à prova da assunção do ônus do tributo. Trata-se de consequência lógica do acolhimento da preliminar, pois a extinção do processo sem resolução do mérito impede o pronunciamento jurisdicional sobre o fundo da controvérsia.
Assim sendo, deve ser dado provimento à remessa necessária e à apelação da União para reformar a sentença e extinguir o processo sem resolução do mérito, nos termos do art. 485, VI, do CPC, em razão da ilegitimidade ativa ad causam da autora.
Invertidos os ônus sucumbenciais, condeno a parte autora ao pagamento das custas processuais e de honorários advocatícios em favor da União, os quais fixo nos percentuais mínimos previstos no art. 85, § 3º, do CPC, observada, se for o caso, a sistemática do § 4º do mesmo dispositivo, tomando-se por base o valor atualizado da causa.
Diante do exposto, voto no sentido de conhecer e DAR PROVIMENTO à remessa necessária e à apelação da União, para reformar a sentença e extinguir o processo sem resolução do mérito, nos termos do art. 485, VI, do CPC, e condenar a autora nas custas e em honorários advocatícios, nos termos da fundamentação.
Documento eletrônico assinado por SANDRA MEIRIM CHALU BARBOSA DE CAMPOS, Juíza Federal Convocada, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002810023v2 e do código CRC 5cfebaec.
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