Apelação Cível Nº 5017486-73.2025.4.02.5001/ES
RELATOR: Desembargador Federal PAULO LEITE
RELATÓRIO
Trata-se de apelação interposta por BIANCOGRÊS CERÂMICA S/A contra sentença proferida pelo Juízo Federal da 2ª Vara Federal Cível de Vitória que julgou improcedentes os pedidos, denegando a segurança (), nesses termos:
“Ante o exposto, DENEGO A SEGURANÇA, JULGO IMPROCEDENTES os pedidos e, por via de consequência, resolvo o mérito da lide, nos termos do art. 487, inciso I, do CPC.
Condeno a impetrante ao pagamento das custas judiciais remanescentes.
Sem condenação em honorários advocatícios, nos moldes do art. 25 da Lei nº 12.016/2009.
Dispensada a remessa necessária.
Em caso de apresentação de recurso, intime-se a parte contrária para apresentar contrarrazões.
Ainda, ficam intimadas as partes de que na hipótese de recurso de apelação, apresentadas ou não as contrarrazões, decorrido o prazo, os autos serão remetidos ao TRF da 2ª Região independentemente de nova intimação.
De outro lado, certificado o trânsito em julgado e nada mais sendo requerido, arquivem-se os autos.”
Em sede de apelação (), a impetrante pugnou pela reforma da sentença.
A recorrente sustenta que a sentença merece reforma por ter se afastado da interpretação correta do conceito de "valor da operação", que constitui a base de cálculo do IPI nos termos do artigo 47, inciso II, alínea "a", do Código Tributário Nacional. Para a apelante, a lei define essa base de cálculo de forma restrita, não autorizando a inclusão artificial de tributos como ICMS, PIS e COFINS no montante tributável.
A apelante argumenta que a ratio decidendi do precedente do Supremo Tribunal Federal no Tema 69 de repercussão geral (RE 574.706/PR), que excluiu o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, deve ser aplicada analogicamente ao presente caso. Segundo a tese, tributos não expressam riqueza própria ou receita, mas apenas transitam na contabilidade das empresas, de modo que sua inclusão na base de cálculo de outro imposto configura ampliação indevida e violação ao artigo 110 do Código Tributário Nacional, que veda a alteração de conceitos de direito privado pela legislação tributária.
A empresa recorrente invoca os princípios da capacidade contributiva e da não cumulatividade como vetores para a exclusão pretendida. Alega que permitir a incidência de IPI sobre valores que não configuram riqueza efetiva da empresa, como é o caso do ICMS e das contribuições PIS/COFINS, gera uma majoração tributária indireta e um efeito cascata que contraria o sistema constitucional vigente, configurando bis in idem.
A apelação defende a aplicação da teoria do stare decisis e a força vinculante dos precedentes, argumentando que o Superior Tribunal de Justiça, ao fixar o Tema 1304 (recursos repetitivos), decidirá a controvérsia de modo vinculante. Defende que o ordenamento jurídico brasileiro atual, sob a égide do sistema de jurisdição mista, impõe aos magistrados a observância obrigatória de tais precedentes, conforme disposto nos artigos 927 e 928 do Código de Processo Civil, assegurando a isonomia entre contribuintes.
Por fim, a apelante requer a atribuição de efeito suspensivo ao recurso, acompanhado de pedido de tutela específica, para assegurar que, ainda que indeferida a antecipação de tutela, o ajuizamento tempestivo do mandado de segurança garanta à empresa o direito de se beneficiar de eventual decisão favorável que venha a ser proferida pelo STJ no Tema 1304, especialmente em caso de modulação de efeitos que limite a aplicação da tese aos contribuintes que possuíssem decisão judicial favorável. Argumenta que o risco de dano é iminente devido à possibilidade de restringir a fruição de eventuais efeitos benéficos da decisão a ser proferida em sede de recursos repetitivos.
Intimada (evento 34), a União apresenta contrarrazões no .
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
1. Admissibilidade:
Conheço da apelação, porque presentes os requisitos autorizadores ( e ).
2. Questão em discussão:
Cinge-se a questão em aferir (i) se cabível a exclusão do ICMS, do PIS e da COFINS da base de cálculo do IPI, a partir do conceito do valor da operação e, (ii) em caso positivo, se cabível a repetição do indébito via compensação.
3. Caso em exame:
Trata-se de mandado de segurança ajuizado por BIANCOGRES CERÂMICA S/A contra ato do Delegado da Receita Federal do Brasil em Vitória, em que requer a concessão de liminar para autorizar o recolhimento do IPI sem a inclusão do PIS, da COFINS e do ICMS em sua base de cálculo e, ao final, a confirmação da segurança para reconhecer o direito à exclusão das referidas exações e à compensação dos valores indevidamente pagos nos últimos cinco anos ().
A impetrante alega que a inclusão do ICMS, PIS e COFINS na base de cálculo do IPI é ilegal, pois o IPI deve incidir apenas sobre o valor da operação de saída do produto. Sustenta que o conceito de valor da operação não deve ser ampliado indevidamente para incluir outros tributos, sob pena de violação aos princípios da legalidade tributária, da capacidade contributiva, da não cumulatividade e do artigo 110 do CTN. Aduz que o STF já reconheceu a inconstitucionalidade da inclusão de tributos na base de cálculo de outros em precedentes anteriores e que o Tema 1304 do STJ, que trata especificamente desta controvérsia, deve ser observado.
Após o recolhimento das custas, o Juízo indeferiu o pedido liminar, entendendo não haver risco de perecimento imediato do direito que justificasse a medida inaudita altera parte ().
A União Federal manifestou interesse no feito ().
A autoridade impetrada apresentou informações defendendo a improcedência do pedido. Sustentou que a base de cálculo do IPI é o valor total da operação de saída, que compreende o preço do produto acrescido de frete e demais despesas acessórias, nos termos da Lei nº 4.502/64 e do CTN, sendo legítima a inclusão de tributos calculados por dentro. Alegou a inaplicabilidade do precedente do RE 574.706/PR ao caso, dada a distinção entre a natureza jurídica do IPI e das contribuições para o PIS e a COFINS ().
O Ministério Público Federal informa ausência de interesse público a justificar sua intervenção ().
O Juízo proferiu sentença denegando a segurança, sob o fundamento de que a tese firmada no julgamento do Tema 69 do STF não se aplica ao IPI, cuja base de cálculo é o valor da operação de saída, o qual inclui os tributos nela embutidos. O Juízo concluiu que a inclusão do ICMS, PIS e COFINS na base de cálculo do IPI não configura bitributação ou inconstitucionalidade ().
A impetrante interpôs recurso de apelação, requerendo a reforma da sentença ().
A recorrente sustenta que a sentença merece reforma por ter se afastado da interpretação correta do conceito de "valor da operação", que constitui a base de cálculo do IPI nos termos do artigo 47, inciso II, alínea "a", do Código Tributário Nacional. Para a apelante, a lei define essa base de cálculo de forma restrita, não autorizando a inclusão artificial de tributos como ICMS, PIS e COFINS no montante tributável.
A apelante argumenta que a ratio decidendi do precedente do Supremo Tribunal Federal no Tema 69 de repercussão geral (RE 574.706/PR), que excluiu o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, deve ser aplicada analogicamente ao presente caso. Segundo a tese, tributos não expressam riqueza própria ou receita, mas apenas transitam na contabilidade das empresas, de modo que sua inclusão na base de cálculo de outro imposto configura ampliação indevida e violação ao artigo 110 do Código Tributário Nacional, que veda a alteração de conceitos de direito privado pela legislação tributária.
A empresa recorrente invoca os princípios da capacidade contributiva e da não cumulatividade como vetores para a exclusão pretendida. Alega que permitir a incidência de IPI sobre valores que não configuram riqueza efetiva da empresa, como é o caso do ICMS e das contribuições PIS/COFINS, gera uma majoração tributária indireta e um efeito cascata que contraria o sistema constitucional vigente, configurando bis in idem.
A apelação defende a aplicação da teoria do stare decisis e a força vinculante dos precedentes, argumentando que o Superior Tribunal de Justiça, ao fixar o Tema 1304 (recursos repetitivos), decidirá a controvérsia de modo vinculante. Defende que o ordenamento jurídico brasileiro atual, sob a égide do sistema de jurisdição mista, impõe aos magistrados a observância obrigatória de tais precedentes, conforme disposto nos artigos 927 e 928 do Código de Processo Civil, assegurando a isonomia entre contribuintes.
Por fim, a apelante requer a atribuição de efeito suspensivo ao recurso, acompanhado de pedido de tutela específica, para assegurar que, ainda que indeferida a antecipação de tutela, o ajuizamento tempestivo do mandado de segurança garanta à empresa o direito de se beneficiar de eventual decisão favorável que venha a ser proferida pelo STJ no Tema 1304, especialmente em caso de modulação de efeitos que limite a aplicação da tese aos contribuintes que possuíssem decisão judicial favorável. Argumenta que o risco de dano é iminente devido à possibilidade de restringir a fruição de eventuais efeitos benéficos da decisão a ser proferida em sede de recursos repetitivos.
A União Federal apresentou contrarrazões, pugnando pelo desprovimento do recurso e destacando o julgamento do Tema 1304 do STJ, em que foi fixada a tese de impossibilidade de exclusão do ICMS, PIS e COFINS da base de cálculo do IPI ().
À análise.
4. Razões de decidir:
A impetrante sustenta que o PIS, a COFINS e o ICMS não integram a base de cálculo do IPI.
Razão, porém, não lhe assiste.
O Imposto sobre Produtos Industrializados é imposto de competência da União, com assento constitucional no art. 153, IV e §3º, da CF, verbis:
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:
[...]
IV - produtos industrializados;
[...] § 3º O imposto previsto no inciso IV:
I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;
II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação com o montante cobrado nas anteriores;
III - não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao exterior.
IV - terá reduzido seu impacto sobre a aquisição de bens de capital pelo contribuinte do imposto, na forma da lei.
No Código Tributário Nacional, o IPI encontra arrimo nos artigos 46 a 51.
De acordo com o art. 46 do CTN, o fato gerador do IPI é 1) o seu desembaraço aduaneiro, quando de sua procedência estrangeira; 2) a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do art. 51 e 3) a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.
O art. 47, II, “a” do CTN, por sua vez, dispõe que a base de cálculo do IPI, no caso em que o fato gerador da exação seja a saída do produto do estabelecimento, é o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria.
Confira a redação dos mencionados artigos do Codex Tributário:
Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador:
I - o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;
II - a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51;
III - a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo.
Art. 47. A base de cálculo do imposto é:
[...]
II - no caso do inciso II do artigo anterior:
a) o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria;
b) na falta do valor a que se refere a alínea anterior, o preço corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente;
O código, contudo, não define o que seria valor da operação, cuja definição ficou a cargo da Lei Ordinária n. 4.502/64, nos artigos 14 e 15. Vejamos o que dizem os mencionados preceptivos:
Art. 14. Salvo disposição em contrário, constitui valor tributável: (Redação dada pela Lei nº 7.798, de 1989)
I - quanto aos produtos de procedência estrangeira, para o cálculo efetuado na ocasião do despacho;
a) o preço da arrematação, no caso de produto vendido em leilão;
b) o valor que servir de base, ou que serviria se o produto tributado fôsse para o cálculo dos tributos aduaneiros, acrescido de valor dêste e dos ágios e sobretaxas cambiais pagos pelo importador;
II - quanto aos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial. (Redação dada pela Lei nº 7.798, de 1989)
§ 1º. O valor da operação compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário. (Redação dada pela Lei nº 7.798, de 1989) (grifei)
§ 2º. Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente. (Redação dada pela Lei nº 7.798, de 1989) (Vide RSF nº 01, de 2017)
§ 3º. Será também considerado como cobrado ou debitado pelo contribuinte, ao comprador ou destinatário, para efeitos do disposto no § 1º, o valor do frete, quando o transporte for realizado ou cobrado por firma coligada, controlada ou controladora (Lei nº. 6.404) ou interligada (Decreto-Lei nº. 1.950) do estabelecimento contribuinte ou por firma com a qual este tenha relação de interdependência, mesmo quando o frete seja subcontratado. (Incluído pela Lei nº 7.798, de 1989)
§ 4º. Será acrescido ao valor da operação o valora das matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, nos casos de remessa de produtos industrializados por encomenda, desde que não se destinem a comércio, a emprego na industrialização ou no acondicionamento de produtos tributados, quando esses insumos tenham sido fornecidos pelo próprio encomendante, salvo se se tratar de insumos usados. (Incluído pela Lei nº 7.798, de 1989)
Art . 15. o valor tributável não poderá ser inferior:
I - ao preço corrente no mercado atacadista da praça do remetente, quando o produto fôr remetido a outro estabelecimento da mesma pessoa jurídica ou a estabelecimento de terceiro incluído no artigo 42 e seu parágrafo único; (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 34, de 1966)
II - a 90% (noventa por cento) do preço de venda aos consumidores, não inferior ao previsto no inciso anterior, quando o produto for remetido a outro estabelecimento da mesma empresa, desde que o destinatário opere exclusivamente na venda a varejo; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)
III - ao custo do produto, acrescido das margens de lucro normal da empresa fabricante e do revendedor e, ainda, das demais parcelas que deverão ser adicionadas ao preço da operação, no caso de produtos saídos do estabelecimento industrial, ou do que lhe seja equiparado, com destino a comerciante autônomo, ambulante ou não, para venda direta a consumidor. (Incluído pelo Decreto-Lei nº 1.593, de 1977)
De acordo com os preceptivos em tela, a base de cálculo é o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial considerando-se valor da operação o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitada pelo contribuinte ao comprador ou destinatário.
Na mesma toada é a disposição do art. 190 e seguintes, do RIPI (Decreto 7.212/10), que assim disciplinam sobre a base de cálculo do IPI. Confira:
Art. 190. Salvo disposição em contrário deste Regulamento, constitui valor tributável:
I - dos produtos de procedência estrangeira:
a) o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo dos tributos aduaneiros, por ocasião do despacho de importação, acrescido do montante desses tributos e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele exigíveis (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso I, alínea “b”); e
b) o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 18); ou
II - dos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso II, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ).
§ 1 o O valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 1º, Decreto-Lei n o 1.593, de 1977, art. 27 , e Lei n o 7.798, de 1989, art. 15 ).
§ 2 o Será também considerado como cobrado ou debitado pelo contribuinte, ao comprador ou destinatário, para efeitos do disposto no § 1 o , o valor do frete, quando o transporte for realizado ou cobrado por firma controladora ou controlada - Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976, art. 243 , coligadas - Lei n o 10.406, de 10 de janeiro de 2002, art. 1.099 , e Lei n o 11.941, de 27 de maio de 2009, art. 46, parágrafo único , ou interligada - Decreto-Lei n o 1.950, de 1982, art. 10, § 2 o - do estabelecimento contribuinte ou por firma com a qual este tenha relação de interdependência, mesmo quando o frete seja subcontratado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 3º , e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ).
§ 3 o Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente ( Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 2º , Decreto-Lei nº 1.593, de 1977, art. 27 , e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ).
§ 4 o Nas saídas de produtos a título de consignação mercantil, o valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II do caput , será o preço de venda do consignatário, estabelecido pelo consignante.
§ 5 o Poderão ser excluídos da base de cálculo do imposto os valores recebidos pelo fabricante ou importador nas vendas diretas ao consumidor final dos veículos classificados nas Posições 87.03 e 87.04 da TIPI, por conta e ordem dos concessionários de que trata a Lei n o 6.729, de 28 de novembro de 1979 , a estes devidos pela intermediação ou entrega dos veículos, nos termos estabelecidos nos respectivos contratos de concessão (Lei n o 10.485, de 2002, art. 2 o ).
§ 6 o Os valores referidos no § 5 o não poderão exceder a nove por cento do valor total da operação (Lei n} 10.485, de 2002, art. 2º, § 2º, inciso I).
É dizer, a base de cálculo do IPI é o valor total da saída, ou seja, o montante efetivamente pago na operação, incluindo o preço e as parcelas que compõem o chamado cálculo por dentro, abrangendo, assim, os tributos que compõem o preço do produto.
De acordo com o STJ no Tema 1.304, “a leitura analítica do sistema aponta que, na saída do produto industrializado, a base de cálculo do IPI é o valor total da operação, qual seja o preço real do negócio jurídico de circulação qualificada, incluindo as parcelas acessórias pertinentes e os tributos “por dentro” que integram o preço, porque expressam a contrapartida econômica da operação tributada e preservam a aderência lógica entre a materialidade do imposto e seu critério quantitativo.”
Ainda de acordo com o STJ, no voto condutor do aludido tema, “A despeito da insistência dos contribuintes em reduzir o “valor da operação” à sua dimensão estritamente econômica, entendida como a “riqueza” própria do produto na saída do estabelecimento, a orientação deste Superior Tribunal de Justiça é estável no sentido de que o parâmetro normativo eleito pelo legislador é o valor total da operação de saída, tal como previsto no Código Tributário Nacional (CTN) e na Lei 4.502/1964, não havendo base legal para o destaque ou a exclusão de parcelas relativas a tributos calculados por dentro, como o Imposto sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS), o Programa de Integração Social (PIS) e a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (COFINS).”
Impende frisar, ademais, que não existe qualquer similitude entre o ICMS, o PIS e a COFINS e suas respectivas bases de cálculo com o IPI a ensejar a possibilidade de extensão do entendimento proferido pelo STF no RE 574.706/PR à hipótese dos autos.
Com efeito, ao contrário das exações vinculadas à receita própria, como o caso do PIS e da COFINS, o IPI incide sobre a operação de saída do produto industrializado, tendo por base o preço praticado nessa transação. São, portanto, bases de cálculos diversas, não comportando adotar a mesma ratio decidendi.
A Tese do Tema 1.304, do STJ restou firmada: “Não é possível excluir o ICMS, o PIS e a COFINS da base de cálculo do IPI, a partir do conceito de valor da operação inserto no art. 47, II, a, do CTN; e no art. 14, II, da Lei 4.502/1964.”
Confira, a propósito, a ementa da Decisão proferida em sede do precedente obrigatório:
DIREITO TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL (REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA). IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI). BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DE ICMS, PIS E COFINS. INAPLICABILIDADE ANALÓGICA DO TEMA N. 69 DO STF. RECURSO NÃO PROVIDO.
I. Caso em exame
1. Mandado de segurança impetrado pelo contribuinte visando afastar a inclusão, na base de cálculo do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), dos valores cobrados a título de PIS e COFINS. A segurança foi denegada, com extinção do feito com resolução de mérito. Apelação desprovida pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que manteve a denegação da segurança.
2. O acórdão recorrido assentou a impossibilidade de aplicação analógica do Tema n. 69 do Supremo Tribunal Federal para excluir PIS e COFINS da base de cálculo do IPI, destacando que "o PIS e a COFINS, por serem calculados 'por dentro', já estão inseridos no valor da operação", razão pela qual a expressão "valor da operação" deve ser compreendida com a inclusão desses tributos na base do IPI.
II. Questão em discussão
3. Definir se é possível excluir o ICMS, o PIS e a COFINS da base de cálculo do IPI, considerando o conceito de "valor da operação" inserto no art. 47, II, a, do CTN e no art. 14, II, da Lei n. 4.502/1964. Afetação ao rito dos repetitivos determinada, com seleção de feitos correlatos e suspensão nacional nos termos do art. 256-L do RISTJ. Pareceres do Ministério Público Federal pela qualificação e pela fixação de tese de inviabilidade da exclusão por ausência de previsão legal.
III. Razões de decidir
4. O conceito de "valor da operação" para fins de apuração do IPI corresponde ao valor total da operação de saída do bem do estabelecimento industrial ou equiparado, abrangendo os tributos que compõem o preço do produto.
5. A inclusão dos valores relativos ao ICMS, PIS e COFINS na base de cálculo do IPI é compatível com o art. 47 do CTN e o art. 14 da Lei n. 4.502/1964, não havendo previsão legal para sua exclusão. A depuração de tributos "por dentro" do preço implicaria reconstrução artificial do valor da operação, incompatível com a definição normativa.
6. A analogia com o Tema n. 69 do STF (RE 574.706/PR), que trata da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS, não é aplicável ao caso, porque as materialidades e bases de cálculo são distintas: faturamento/receita nas contribuições versus valor jurídico-formal da operação no IPI.
7. A jurisprudência do STJ é pacífica e consolidada no sentido da legalidade da inclusão de ICMS, PIS e COFINS na base de cálculo do IPI, por ausência de previsão legal de exclusão: REsp 610.908/PR, Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 20/09/2005; REsp 675.663/PR, Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 24/08/2010; AgInt no REsp 2.013.239/RS, Min. Afrânio Vilela, Segunda Turma, julgado em 14/10/2024; AgInt no REsp 2.115.638/PR, Min. Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 16/09/2024; AgInt no REsp 2.018.262/PR, Min. Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 24/04/2023.
IV. Dispositivo e tese
8. Resultado do julgamento: Recurso especial não provido. Sem honorários, nos termos do art. 25 da Lei 12.016/2009, Súmula 512 do STF e Súmula 105 do STJ.
9. Recurso julgado sob a sistemática dos recursos especiais representativos de controvérsia (art. 1.036 e seguintes do CPC/2015; e art. 256-N e seguintes do RISTJ).
Tese de julgamento:
10. Não é possível excluir o ICMS, o PIS e a COFINS da base de cálculo do IPI, a partir do conceito de "valor da operação" inserto no art. 47, II, a, do CTN; e no art. 14, II, da Lei 4.502/1964.
Dispositivos relevantes citados:
- CTN, arts. 47, II, e 110; - Lei 4.502/1964, art. 14, II, § 1º.
Jurisprudência relevante citada:
- STJ, REsp 610.908/PR, Min. Eliana Calmon, Segunda Turma, julgado em 20/09/2005. STJ, REsp 675.663/PR, Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 24/08/2010. STJ, AgInt no REsp 2.013.239/RS, Min. Afrânio Vilela, Segunda Turma, julgado em 14/10/2024. STJ, AgInt no REsp 2.115.638/PR, Min. Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 16/09/2024. STJ, AgInt no REsp 2.018.262/PR, Min. Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 24/04/2023.
(REsp n. 2.119.311/SC, relator Ministro Teodoro Silva Santos, Primeira Seção, julgado em 10/12/2025, DJEN de 17/12/2025.)
Este Egrégio Tribunal já comungava do mesmo entendimento antes mesmo da tese fixada pela Corte Cidadã:
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. INCIDÊNCIA DE ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO IPI. POSSIBILIDADE. VALOR DA OPERAÇÃO. 1. A questão cinge-se ao reconhecimento ou não do direito à exclusão do ICMS da base de cálculo do IPI e, por consequência, do direito à compensação/ressarcimento dos valores de IPI pagos alegadamente a maior nos últimos cinco anos antes da impetração. 2. A parte impetrante busca excluir da base de cálculo do IPI os valores atinentes ao ICMS, com base na conclusão do Supremo Tribunal Federal com relação ao ICMS na base de cálculo da contribuição ao PIS e COFINS, aplicando o entendimento analogicamente. Ocorre que não é dado aplicar-se a analogia em matéria tributária, seja para cobrar tributos, seja para desonerar o contribuinte de pagá-los. Nesse sentido, releva notar que o Supremo Tribunal Federal tem se preocupado em firmar, nos seus julgamentos atinentes à matéria tributária submetidos à repercussão geral, teses restritivas. Daí que não é possível estender a orientação do Supremo Tribunal Federal, no caso do Tema nº 69 - RE 574.706/PR ("O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS"), para excluir o ICMS da base de cálculo do IPI. 3. O art. 47, II, 'a', do CTN preconiza que a base de cálculo do IPI é o valor da operação, ou seja, o preço final de saída da mercadoria do estabelecimento industrial. Portanto, os tributos destacados na operação são parte integrante de seu valor e, consequentemente, devem constituir a base de cálculo do IPI. 4. O valor da operação abrange os tributos incidentes sobre ela, o que inclui o montante de ICMS. Se, por um lado, a CF e o CTN não dispuseram expressamente que o valor da operação abrange tributos, por outro lado não fizeram previsão em contrário, não havendo como considerar que o art. 14, II, da Lei nº 4.502/64 é inconstitucional sem que haja a violação de uma norma constitucional. 5. A exclusão do montante de ICMS das bases de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS se deve ao fato de o montante de ICMS não integrar o conceito de faturamento da empresa, já que o valor de ICMS transita pela sua contabilidade, não integrando seu patrimônio. A mesma sistemática não pode ser usada no caso do IPI, pois ainda que o montante de ICMS não integre o faturamento da empresa, ele integra o valor da operação e esta é a base de cálculo. 6. O montante pago a título de ICMS está regularmente embutido no valor da operação tributada, sendo este o motivo plausível para se vedar a exclusão deste tributo na apuração da base de cálculo do IPI. Cumpre esclarecer que o conceito de “valor da operação”, relacionado à saída do produto industrializado, não se confunde com o conceito de receita bruta e de faturamento, guardando o primeiro maior amplitude. Por esta razão, a tese fixada pelo STF no RE 574.706 não tem aqui qualquer aplicabilidade. 7. Ademais, de forma alguma o entendimento do Colendo STF nos autos do RE nº 574.706/PR estabelece que deve ser rechaçada qualquer possibilidade de inclusão de valor de um tributo na base de cálculo de outro tributo. Nesse ponto, convém destacar que a Constituição Federal não cuidou do fato gerador do IPI, daí porque se deve afastar qualquer alegação no sentido de que a inclusão do ICMS na base de cálculo do IPI ofenderia a Constituição, não se podendo dizer que a inclusão de carga fiscal referente ao ICMS na base de cálculo do IPI afrontou o art. 153, IV, e §§ 1º e 3º, da CF/88. 8. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de não admitir a exclusão do imposto estadual da base de cálculo do IPI. Precedentes: AgInt no REsp n. 2.013.239/RS, relator Ministro Afrânio Vilela, Segunda Turma, julgado em 14/10/2024, DJe de 17/10/2024; AgInt no REsp n. 2.115.638/PR, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 16/9/2024, DJe de 18/9/2024; AgInt no REsp n. 2.116.487/SC, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 27/5/2024, DJe de 29/5/2024; REsp: 675663 PR 2004/0125143-9, Relator: Ministro Mauro Campbell Marques, julgado em 24/08/2010, Segunda Turma, DJe 30/09/2010. 9. Recurso de apelação conhecido e desprovido.
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5003529-66.2020.4.02.5102, 3ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargadora Federal CLAUDIA NEIVA, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 25/04/2025) (destaquei)
TRIBUTÁRIO. RECURSO DE APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA CÍVEL. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO IPI. POSSIBILIDADE. RECURSO DE APELAÇÃO DESPROVIDO. 1. A questão, trazida a este Tribunal Regional da 2ª Região, em sede de Recurso de Apelação diz respeito: (i) à exclusão do ICMS da base de cálculo do IPI; (ii) à restituição do alegado indébito por meio de compensação. 2. A Constituição Federal não cuidou de todos os contornos do fato gerador do IPI, daí porque merece ser afastada qualquer alegação de que a inclusão do ICMS na base de cálculo do IPI alteraria a sua regra matriz constitucional. Se a Constituição não deu - como nem poderia dar - toda a conformação do tributo, tarefa que logicamente é da legislação infraconstitucional, não se pode falar que a inclusão de carga fiscal referente ao ICMS na base de cálculo do IPI por si só afrontou o artigo 153, IV e §§ 1º e 3º. 3. De acordo com os incisos do art. 46 do CTN, é fato gerador do IPI a saída de produtos industrializados do estabelecimento importador, industrial, comerciante ou arrematante. 4. Conforme explicitado pela eminente Ministra do STJ, Regina Helena Costa, em sua obra "Curso de Direito Tributário" (São Paulo, Saraiva, 2009, p. 352), o artigo 46 do Código Tributário Nacional apontou como fato gerador o aspecto temporal da hipótese de incidência do tributo. E, tratando das três hipóteses de incidência do IPI, leciona que, no caso do inciso II, a materialidade consiste em "realizar operação com produtos industrializados". 5. Quanto ao aspecto temporal da regra matriz de incidência tributária, especificamente no que tange a saída do produto do estabelecimento industrial (art. 46, II, do CTN), a citada autora explica que "a 'saída' não é meramente física (ex.: furto, incêndio), pois há que se estribar num negócio jurídico que implique a transferência de titularidade sobre o bem" (in: "Curso de Direito Tributário", São Paulo, Saraiva, 2009, p. 353). 6. Portanto, nos termos do artigo 46, II, do Código Tributário Nacional, é fato gerador do IPI a realização de operação com produtos industrializados que importe na transferência da titularidade do bem. 7. Constata-se que, nas hipóteses em que o critério temporal da hipótese de incidência do IPI é a saída do produto industrializado do estabelecimento, a base de cálculo da exação é o valor da operação (art. 47, II, a, do CTN), ou seja, o preço final de saída da mercadoria do estabelecimento industrial. Desse modo, os tributos destacados na operação são parte integrante de seu valor e, consequentemente, devem constituir a base de cálculo do IPI. 8. O montante pago a título de ICMS e de PIS/COFINS está regularmente embutido no valor da operação tributada, sendo este o motivo plausível para se vedar a exclusão destes tributos na apuração da base de cálculo do IPI. É de se dizer que o conceito de “valor da operação”, relacionado à saída do produto industrializado, não se confunde com o conceito de receita bruta e de faturamento, guardando o primeiro maior amplitude. Por esta razão, a tese fixada pelo STF no RE 574.706 não tem aqui qualquer aplicabilidade. 9. Por derradeiro, cumpre ressaltar que a jurisprudência pátria admite a inclusão de tributos na base de cálculo de outros tributos, a depender de seu fato gerador (RE 582.461/SP / STF - PLENO / MIN. GILMAR MENDES / 18.05.2011, e REsp. 976.836/RS / STJ – PRIMEIRA SEÇÃO / MIN. LUIZ FUX / 25.8.2010). 10. Diante do não acolhimento do recurso e da manutenção da sentença, resta prejudicado o pedido de repetição por meio de compensação/restituição. 11. Imperioso reconhecer a legitimidade inclusão do montante de ICMS na base de cálculo do IPI. A sentença recorrida adotou fundamentação sólida alinhada com a jurisprudência, a legislação pátria e a realidade fática dos autos, motivo pelo qual deve ser mantida, em sua integralidade. 12. Recurso de Apelação a que se nega provimento.
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 0003984-02.2018.4.02.5001, 4ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal FIRLY NASCIMENTO FILHO, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 28/08/2024) (destaque nosso)
TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO IPI. ANALOGIA À QUESTÃO DO RE Nº 574.706/PR. IMPOSSIBILIDADE.
1. Trata-se de recurso de apelação interposto por CARTA GOIÁS INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE PAPÉIS LTDA em face da sentença proferida pelo Juízo da 2ª Vara Federal Cível de Vitória/ES, que denegou a segurança, julgando improcedente o pedido da parte para declarar o direito de excluir, da base de cálculo do IPI, os valores correspondentes ao ICMS.
2. O Plenário do Supremo Tribunal Federal, por maioria de votos, estabeleceu que o ICMS não integra a base de cálculo das contribuições para o PIS e COFINS. No RE nº 574.706/PR, decidido em sede de repercussão geral, firmou-se a tese de que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte e, dessa forma, não poderia integrar a base de cálculo das referidas contribuições, destinadas ao financiamento da seguridade social.
3. O precedente firmado pelo STF ao julgar o RE nº 574.706/PR não se aplica, por analogia, ao caso concreto, onde se pleiteia a exclusão do ICMS da base de cálculo do IPI. Em nenhum momento, o voto vencedor no RE nº 574.706/PR conferiu a amplitude interpretativa de alcançar diversos tributos explicitados nos votos dos Ministros Luís Roberto Barroso e Gilmar Mendes. Repita-se: ambos foram vencidos, dando a entender que a consequência por eles prevista, de uma genérica ampliação a vários tributos da eficácia da decisão no RE nº 574.706/PR, foi rejeitada pela maioria dos Ministros.
4. Não há, no sistema tributário brasileiro, vedação à incidência de tributo sobre tributo, a qual costumeiramente se denomina “cálculo por dentro”, existindo apenas a exceção, do inciso XI, do §2º, do art. 155 da CRFB/88, que dispõe que o ICMS não compreenderá em sua base de cálculo, o montante do IPI, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos.
5. Constata-se que, nas hipóteses em que o critério temporal da hipótese de incidência do IPI é a saída do produto industrializado do estabelecimento, a base de cálculo da exação é o valor da operação (art. 47, II, a, do CTN), ou seja, o preço final de saída da mercadoria do estabelecimento industrial. Desse modo, os tributos destacados na operação são parte integrante de seu valor e, consequentemente, devem constituir a base de cálculo do IPI.
6. Registra-se que a Constituição Federal não cuidou do fato gerador do IPI, daí porque se deve repelir qualquer alegação de que a inclusão do ICMS na base de cálculo do IPI alteraria a sua regra matriz constitucional. Se a Constituição não deu - como nem poderia dar - toda a conformação do tributo, tarefa que logicamente é infralegal, não se pode dizer que a inclusão de carga fiscal referente ao ICMS na base de cálculo do IPI, por si só afrontou o art. 153, IV e §§ 1º e 3º.
7. Conforme entendimento do Supremo Tribunal Federal, a controvérsia sobre a inclusão do ICMS na base de cálculo do IPI é questão de índole infraconstitucional. Por sua vez, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de não admitir a exclusão do imposto estadual da base de cálculo do IPI. Precedentes: REsp. nº 610.908 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em 20.9.2005, AgRg no REsp.Nº 462.262 - SC, Segunda Turma, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em 20.11.2007; REsp nº 675663 - PR, Relator: Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 24/08/2010.
8. Não existindo norma constitucional ou legal que proíba a presença de qualquer tributo, de parcela resultante do mesmo ou de outro tributo na formação da base de cálculo e sendo a jurisprudência no sentido oposto ao que pleiteado pela Impetrante, entendo não ser possível excluir o ICMS da base de cálculo do IPI.
9. Apelação não provida.
(TRF-2, AC 5014471-72.2020.4.02.5001/ES, Relator: Desembargador Federal Marcus Abraham, Terceira Turma Especializada, DJ 06/07/2021)
Dessarte, conclui-se que a impetrante não possui direito líquido e certo à exclusão do ICMS, do PIS e da COFINS da base de cálculo do IPI, a partir do conceito de “valor da operação”, urgindo confirmar a denegação da segurança.
Por fim, considerando a denegação da segurança, torna-se prejudicada a apreciação do pedido de repetição do indébito tributário.
5. Conclusão e Dispositivo:
Dessa forma, por toda a fundamentação ora delineada, impõe-se a manutenção da sentença denegatória da segurança, uma vez que o ICMS, o PIS e a COFINS não podem ser excluídos da base de cálculo do IPI, conforme cristalizado no Tema 1.304, do STJ.
Ante o exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO à apelação.
Documento eletrônico assinado por PAULO LEITE, Desembargador Federal Relator, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002828169v4 e do código CRC 7de22788.
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Signatário (a): PAULO LEITE
Data e Hora: 14/05/2026, às 13:33:49