Apelação Cível Nº 5007242-73.2025.4.02.5102/RJ
RELATORA: Juíza Federal SANDRA MEIRIM CHALU BARBOSA DE CAMPOS
RELATÓRIO
Trata-se de apelação interposta por KIAN IMPORTAÇÃO LTDA. contra sentença proferida pelo Juízo Federal da 3ª Vara Federal do Rio de Janeiro (evento 20), nos autos do mandado de segurança cível nº 5007242-73.2025.4.02.5102/RJ, que denegou a segurança vindicada com o objetivo de reconhecimento do direito à não inclusão, na base de cálculo do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI: i) da contribuição para o Programa de Integração Social - PIS; ii) da contribuição para o financiamento da seguridade social - Cofins e do imposto sobre circulação de mercadorias e serviços – ICMS, pleiteando, ainda, a restituição ou compensação dos montantes pagos a maior nos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação.
Em suas razões recursais (Evento 30), alega a apelante que, “embora a r. sentença tenha indicado que não há necessidade de suspender o feito até o trânsito em julgado do recurso paradigma, o julgamento do mérito da matéria tratada no Tema 1.304 irá definir a resolução do presente processo, de modo que a suspensão do feito até o trânsito em julgado dos Recursos Especiais 2119311/SC, 2143866/SP e 2143997/SP (Tema 1.304) é medida que se impõe.”
Destaca que, “para se atingir o valor real da mercadoria deve se subtrair os valores relativos ao ICMS, PIS e COFINS. Este é o valor da operação decorrente da saída do produto industrializado e, com efeito, a base de cálculo a ser considerada quando da incidência do IPI. Tal lógica é reforçada, inclusive, pelo julgamento do RE nº 574.706 pelo STF. No referido recurso, em repercussão geral, o Supremo Tribunal Federal considerou que o ICMS não compõe a base de cálculo do PIS e da COFINS, visto que não integra sua receita bruta, já que o ICMS não é valor que se incorpora ao patrimônio do contribuinte. Logo, como o ICMS não configura ingresso de receita aos caixas da empresa, conforme o próprio julgado do STF, se decidiu que não deveria compor a base de cálculo do PIS e da COFINS. Desse modo, o ICMS, PIS e COFINS, não podem compor a base de cálculo do IPI vez que não representam o real valor da saída da mercadoria.”
Sustenta que, “em que pese o referido julgado tratar da incidência do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS, é inegável que o seu mesmo racional se aplica ao presente contexto, pois a Apelada vem considerando os valores de ICMS, PIS e COFINS como “valor da operação” para fins de incidência do IPI, mesmo diante do fato de que o valor correspondente a tais tributos não demonstram qualquer manifestação de riqueza do contribuinte, já que são meramente transitórios sobre o fluxo de caixa. Neste prisma, o ICMS, PIS e COFINS não devem compor a base de cálculo do IPI, sob pena de desrespeito ao raciocínio traçado pelo STF e em razão da manifesta violação ao art. 153 da Constituição Federal, aos arts. 46 e 47 e 100 do Código Tributário Nacional, ao artigo 15 da Lei. 7.798/89 e artigos arts. 35, II e 190, II, Decreto nº 7.212/10.”
Requer, assim, “seja conhecido e integralmente provido o presente Recurso de Apelação, a fim de que seja reformada a r. sentença para que: I. Seja concedida a segurança, assegurando o direito líquido e certo da Impetrante, ora Apelante de não se submeter à exigência do IPI sobre as parcelas de ICMS, PIS e COFINS englobadas nos valores referentes à saída de mercadorias do seu estabelecimento comercial; e II. Seja declarado o direito da Apelante à restituição de eventuais valores indevidamente recolhidos, devidamente atualizados pela Taxa Selic, pela via judicial e/ou mediante compensação, na via administrativa, com quaisquer tributos administrados pela Receita Federal do Brasil, inclusive débitos de contribuições previdenciárias, com base no art. 74 da Lei nº 9.630/96, observada a prescrição quinquenal.”
A UNIÃO (FAZENDA NACIONAL) apresentou contrarrazões (Evento 36), pugnando pelo desprovimento do recurso.
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
Conheço da apelação, porque presentes os requisitos de admissibilidade.
Cinge-se a questão em aferir (i) se cabível a exclusão do ICMS, do PIS e da COFINS da base de cálculo do IPI, a partir do conceito do valor da operação e, (ii) em caso positivo, se cabível a restituição de eventuais valores indevidamente recolhidos, devidamente atualizados pela Taxa Selic, pela via judicial e/ou mediante compensação, na via administrativa.
As impetrantes sustentam que o PIS, a COFINS e o ICMS não integram a base de cálculo do IPI.
Não assiste razão à impetrante.
De início, insta mencionar que a questão jurídica está sob julgamento no REsp 2119311/SC, no REsp 2143866/SP e no REsp 2143997/SP (Tema 1.304), com afetação da matéria ao rito dos recursos repetitivos, nos termos do art. 1.036, caput e §1º, do CPC, publicada no DJEN em 08/01/2025, com fixação da seguinte tese controvertida: “Definir se é possível, ou não, excluir o ICMS, o PIS e a COFINS da base de cálculo do IPI, a partir do conceito de ‘valor da operação’ inserto no art. 47, II, a, do CTN; e no art. 14, II, da Lei 4.502/64”.
Pontua-se que há determinação de suspensão apenas dos recursos especiais ou agravos em recursos especiais em segunda instância e/ou no STJ fundados em idêntica questão de direito, razão pela qual conclui-se que não há impeditivo para análise do mérito.
De acordo com o art. 46 do CTN, o fato gerador do IPI é 1) o seu desembaraço aduaneiro, quando de sua procedência estrangeira; 2) a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do art. 51 e 3) a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.
O art. 47, II, “a” do CTN, por sua vez, dispõe que a base de cálculo do IPI, no caso em que o fato gerador da exação seja a saída do produto do estabelecimento, é o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria.
Confira a redação dos mencionados artigos do Codex Tributário:
“Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados tem como fato gerador:
I - o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira;
II - a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51;
III - a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e levado a leilão.
Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera-se industrializado o produto que tenha sido submetido a qualquer operação que lhe modifique a natureza ou a finalidade, ou o aperfeiçoe para o consumo.”
“Art. 47. A base de cálculo do imposto é:
II - no caso do inciso II do artigo anterior:
a) o valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria;
b) na falta do valor a que se refere a alínea anterior, o preço corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente;”
O Código, contudo, não define o que seria valor da operação, cuja definição ficou a cargo da Lei Ordinária n. 4.502/64, nos artigos 14 e 15. Vejamos o que dizem os mencionados preceptivos:
“Art. 14. Salvo disposição em contrário, constitui valor tributável: (Redação dada pela Lei nº 7.798, de 1989)
I - quanto aos produtos de procedência estrangeira, para o cálculo efetuado na ocasião do despacho;
a) o preço da arrematação, no caso de produto vendido em leilão;
b) o valor que servir de base, ou que serviria se o produto tributado fôsse para o cálculo dos tributos aduaneiros, acrescido de valor dêste e dos ágios e sobretaxas cambiais pagos pelo importador;
II - quanto aos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial. (Redação dada pela Lei nº 7.798, de 1989)
§ 1º. O valor da operação compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário. (Redação dada pela Lei nº 7.798, de 1989) (grifei)
§ 2º. Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente. (Redação dada pela Lei nº 7.798, de 1989) (Vide RSF nº 01, de 2017)
§ 3º. Será também considerado como cobrado ou debitado pelo contribuinte, ao comprador ou destinatário, para efeitos do disposto no § 1º, o valor do frete, quando o transporte for realizado ou cobrado por firma coligada, controlada ou controladora (Lei nº. 6.404) ou interligada (Decreto-Lei nº. 1.950) do estabelecimento contribuinte ou por firma com a qual este tenha relação de interdependência, mesmo quando o frete seja subcontratado. (Incluído pela Lei nº 7.798, de 1989)
§ 4º. Será acrescido ao valor da operação o valora das matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, nos casos de remessa de produtos industrializados por encomenda, desde que não se destinem a comércio, a emprego na industrialização ou no acondicionamento de produtos tributados, quando esses insumos tenham sido fornecidos pelo próprio encomendante, salvo se se tratar de insumos usados. (Incluído pela Lei nº 7.798, de 1989).”
“Art . 15. o valor tributável não poderá ser inferior:
I - ao preço corrente no mercado atacadista da praça do remetente, quando o produto fôr remetido a outro estabelecimento da mesma pessoa jurídica ou a estabelecimento de terceiro incluído no artigo 42 e seu parágrafo único; (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 34, de 1966)
II - a 90% (noventa por cento) do preço de venda aos consumidores, não inferior ao previsto no inciso anterior, quando o produto for remetido a outro estabelecimento da mesma empresa, desde que o destinatário opere exclusivamente na venda a varejo; (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997)
III - ao custo do produto, acrescido das margens de lucro normal da empresa fabricante e do revendedor e, ainda, das demais parcelas que deverão ser adicionadas ao preço da operação, no caso de produtos saídos do estabelecimento industrial, ou do que lhe seja equiparado, com destino a comerciante autônomo, ambulante ou não, para venda direta a consumidor. (Incluído pelo Decreto-Lei nº 1.593, de 1977).”
De acordo com os preceptivos em tela, a base de cálculo é o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial considerando-se valor da operação o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitada pelo contribuinte ao comprador ou destinatário.
Na mesma toada é a disposição do art. 190 e seguintes, do RIPI (Decreto 7.212/10), que assim disciplinam sobre a base de cálculo do IPI. Confira:
“Art. 190. Salvo disposição em contrário deste Regulamento, constitui valor tributável:
I - dos produtos de procedência estrangeira:
a) o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo dos tributos aduaneiros, por ocasião do despacho de importação, acrescido do montante desses tributos e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele exigíveis (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso I, alínea “b”); e
b) o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 18); ou
II - dos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso II, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ).
§ 1 o O valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 1º, Decreto-Lei n o 1.593, de 1977, art. 27 , e Lei n o 7.798, de 1989, art. 15 ).
§ 2 o Será também considerado como cobrado ou debitado pelo contribuinte, ao comprador ou destinatário, para efeitos do disposto no § 1 o , o valor do frete, quando o transporte for realizado ou cobrado por firma controladora ou controlada - Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976, art. 243 , coligadas - Lei n o 10.406, de 10 de janeiro de 2002, art. 1.099 , e Lei n o 11.941, de 27 de maio de 2009, art. 46, parágrafo único , ou interligada - Decreto-Lei n o 1.950, de 1982, art. 10, § 2 o - do estabelecimento contribuinte ou por firma com a qual este tenha relação de interdependência, mesmo quando o frete seja subcontratado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 3º , e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ).
§ 3 o Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente ( Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 2º , Decreto-Lei nº 1.593, de 1977, art. 27 , e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ).
§ 4 o Nas saídas de produtos a título de consignação mercantil, o valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II do caput , será o preço de venda do consignatário, estabelecido pelo consignante.
§ 5 o Poderão ser excluídos da base de cálculo do imposto os valores recebidos pelo fabricante ou importador nas vendas diretas ao consumidor final dos veículos classificados nas Posições 87.03 e 87.04 da TIPI, por conta e ordem dos concessionários de que trata a Lei n o 6.729, de 28 de novembro de 1979 , a estes devidos pela intermediação ou entrega dos veículos, nos termos estabelecidos nos respectivos contratos de concessão (Lei n o 10.485, de 2002, art. 2 o ).
§ 6 o Os valores referidos no § 5 o não poderão exceder a nove por cento do valor total da operação (Lei n} 10.485, de 2002, art. 2º, § 2º, inciso I).”
É dizer, a base de cálculo do IPI é o valor total da operação de venda, considerado o momento da saída do estabelecimento, sendo obrigatória, pois, a inclusão dos tributos incidentes sobre a operação. E é esse o caso do ICMS, do PIS e da COFINS.
Com efeito, o ICMS é tributo calculado por dentro do valor da operação e, por isso, nele está inserido. Igualmente o montante das contribuições PIS e COFINS está embutido no valor da operação tributada e, portanto, inserido na base de incidência do IPI.
Impende frisar, ademais, que não existe qualquer similitude entre o ICMS, o PIS e a COFINS e suas respectivas bases de cálculo com o IPI a ensejar a possibilidade de extensão do entendimento proferido pelo STF no RE 574.706/PR à hipótese dos autos.
Além disso, afastar a incidência do IPI sobre tais tributos, além de afrontar a legislação de regência, equivaleria concessão de isenção fiscal sem previsão normativa, a violar a dicção do art. 111 do CTN, que impõe interpretação restritiva às normas tributárias na outorga de isenção, bem como a exigência constitucional contida no art. 150, §6º.
Confira a dicção dos citados dispositivos:
- Art. 111 do CTN
“Art. 111. Interpreta-se literalmente a legislação tributária que disponha sôbre:
I - suspensão ou exclusão do crédito tributário;
II - outorga de isenção;
III - dispensa do cumprimento de obrigações tributárias acessórias.”
- Art. 150, §6º, da CF
“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:
§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993).”
Outrossim, o ordenamento jurídico comporta, em regra, a incidência de tributos sobre o valor a ser pago a título de outros tributos ou do mesmo tributo.
A Constituição Federal de 1988 somente veda taxativamente a inclusão de um tributo na base de cálculo de outro na situação prevista no artigo 155, § 2º, XI, ao tratar da vedação da inclusão do IPI na base de cálculo do ICMS quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou comercialização, configure fato gerador dos dois impostos, de onde se conclui que, em casos diversos, possível a incidência de tributo sobre tributo.
O Superior Tribunal de Justiça, por ocasião do julgamento do REsp n. 1.144.469/PR, de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, se manifestou no sentido da permissão da inclusão do valor de um imposto em sua própria base de cálculo nos casos diversos daquele estabelecido na exceção prevista no artigo 155, §2º, XI da CF:
“RECURSO ESPECIAL DO PARTICULAR: TRIBUTÁRIO. RECURSO REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA. ART. 543-C, DO CPC. PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CÁLCULO. RECEITA OU FATURAMENTO. INCLUSÃO DO ICMS.
1. A Constituição Federal de 1988 somente veda expressamente a inclusão de um imposto na base de cálculo de um outro no art. 155, §2º, XI, ao tratar do ICMS, quanto estabelece que este tributo: "XI - não compreenderá, em sua base de cálculo, o montante do imposto sobre produtos industrializados, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos".
2. A contrario sensu é permitida a incidência de tributo sobre tributo nos casos diversos daquele estabelecido na exceção, já tendo sido reconhecida jurisprudencialmente, entre outros casos, a incidência:
2.1. Do ICMS sobre o próprio ICMS: repercussão geral no RE n.582.461/ SP, STF, Tribunal Pleno, Rel. Min. Gilmar Mendes, julgado em 18.05.2011.
2.2. Das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre as próprias contribuições ao PIS/PASEP e COFINS: recurso representativo da controvérsia REsp.n. 976.836 - RS, STJ, Primeira Seção, Rel. Min.LuizFux, julgado em 25.8.2010.
2.3. Do IRPJ e da CSLL sobre a própria CSLL: recurso representativo da controvérsia REsp.n. 1.113.159 - AM, STJ, Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 11.11.2009.
2.4. Do IPI sobre o ICMS: REsp.n. 675.663 - PR, STJ, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 24.08.2010; REsp. Nº 610.908 - PR, STJ, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em 20.9.2005, AgRg no REsp.Nº 462.262 - SC, STJ, Segunda Turma, Rel.Min. Humberto Martins, julgado em 20.11.2007.
2.5. Das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre o ISSQN: recurso representativo da controvérsia REsp.n. 1.330.737 - SP, Primeira Seção, Rel. Min. Og Fernandes, julgado em 10.06.2015.
3. Desse modo, o ordenamento jurídico pátrio comporta, em regra, a incidência de tributos sobre o valor a ser pago a título de outros tributos ou do mesmo tributo. Ou seja, é legítima a incidência de tributo sobre tributo ou imposto sobre imposto, salvo determinação constitucional ou legal expressa em sentido contrário, não havendo aí qualquer violação, a priori, ao princípio da capacidade contributiva.
[...].”
(REsp 1144469/PR, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, Rel. p/ Acórdão Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, PRIMEIRA SEÇÃO, julgado em 10/08/2016, DJe 02/12/2016)
Aponto, ainda que, no julgamento do RE 1.187.264, o Supremo Tribunal Federal, apreciando o Tema 1.048 da repercussão geral, firmou a tese: “É constitucional a inclusão do Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços – ICMS na base de cálculo da Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta – CPRB", acenando que tributos podem fazer parte da base de cálculo de contribuições previdenciárias.
Em caso análogo, o plenário do STF, no julgamento do RE 582.461/SP (Tema 214), com repercussão geral reconhecida, fixou a tese da constitucionalidade da inclusão do ICMS em sua própria base de cálculo.
Logo, o valor da operação tal qual delineado pela legislação de regência afigura-se legítima, eis que o ordenamento jurídico pátrio comporta em regra a incidência de tributo sobre o valor a ser pago a título de outros tributos ou do mesmo tributo, salvo, como visto, as exceções previstas expressamente na Constituição Federal.
Nesse diapasão, não existindo norma constitucional ou legal que proíba a presença de qualquer tributo, de parcela resultante do mesmo ou de outro tributo na formação da base de cálculo, e, não havendo jurisprudência vinculante que se aplique ao caso concreto, entende-se não ser possível excluir o ICMS, o PIS e a COFINS das bases de cálculo do IPI.
Nesse mesmo sentido, é a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça. Veja:
“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. LEGALIDADE DA INCLUSÃO DA CONTRIBUIÇÃO AO PIS, DA COFINS E DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO IPI. CONSONÂNCIA DO ACÓRDÃO RECORRIDO COM A JURISPRUDÊNCIA DOMINANTE DESTE STJ. SÚMULA 568/STJ. AGRAVO INTERNO DESPROVIDO.
1. O entendimento alcançado no acórdão recorrido converge com a jurisprudência dominante deste Superior Tribunal de Justiça, no sentido de que tanto o Código Tributário Nacional (art. 47, II, a), como a Lei 4.502/1964 (art. 14, II, § 1º) e o Decreto 7.212/2010 (art. 190, II, § 1º) delimitam que, para efeitos de apuração do IPI, o valor tributável dos produtos nacionais é o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, o que abrange, inclusive, o montante dos tributos embutidos no denominado preço por dentro (PIS, COFINS e ICMS). Ou seja, o ICMS, o PIS e a COFINS não podem ser excluídos da base de cálculo do IPI. Precedentes.
2. Agravo interno desprovido.”
(AgInt no REsp n. 2.013.239/RS, relator Ministro Afrânio Vilela, Segunda Turma, julgado em 14/10/2024, DJe de 17/10/2024.)
“TRIBUTÁRIO. PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. ALEGAÇÃO GENÉRICA DE VIOLAÇÃO. DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO RECURSAL. SÚMULA 284/STF. VALORES DE PIS, COFINS E ICMS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO IPI. PRECEDENTES. CONFORMIDADE DO ACÓRDÃO RECORRIDO. SÚMULA 83/STJ.
1. Tendo o recurso sido interposto contra decisão publicada na vigência do Código de Processo Civil de 2015, devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele previsto, conforme Enunciado Administrativo n. 3/2016/STJ.
2. Configura deficiência da fundamentação recursal a alegação genérica de violação dos arts. 489 e 1.022 do CPC/2015, sem a demonstração clara e objetiva do ponto do acórdão acoimado do suposto vício não sanado e de sua relevância para a solução da controvérsia. Aplicação do óbice da Súmula 284/STF.
3. A firme orientação jurisprudencial desta Corte Superior é no sentido de que os valores relativos a PIS, COFINS e ICMS não podem ser excluídos da base de cálculo do IPI, por falta de previsão legal. Precedentes.
4. A conformidade do acórdão com a jurisprudência pacífica do STJ autoriza a aplicação do óbice de conhecimento inscrito na Súmula 83/STJ.
5. Agravo interno não provido.”
(AgInt no REsp n. 2.115.638/PR, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 16/9/2024, DJe de 18/9/2024.)
“PROCESSUAL CIVIL. MANDADO DE SEGURANÇA. BASE DE CÁLCULO DO IPI. INCLUSÃO DOS VALORES RELATIVOS AO ICMS, AO PIS E À COFINS NA BASE DE CÁLCULO DO IPI. LEGALIDADE. DEFICIÊNCIA NA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULAS N. 283 E 284/STF. NECESSIDADE DE REVOLVIMENTO DE PROVA. ÓBICE DA SÚMULA N. 7/STJ. AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. ACÓRDÃO RECORRIDO EM CONSONÂNCIA COM A JURISPRUDÊNCIA DO STJ. DESPROVIMENTO DO AGRAVO INTERNO. MANUTENÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA.
I - Na origem, trata-se de mandado de segurança contra ato do Delegado da Receita Federal do Brasil em Joinville, no qual pleiteou provimento jurisdicional para declarar o direito de não incluir, na base de cálculo do IPI, os valores de ICMS, ICMS-Difal, PIS, Cofins e CPRB, bem como assegurar o direito de compensar/restituir as quantias recolhidas indevidamente nos cinco anos que antecederam a impetração, corrigidos pela Selic. A sentença denegou a segurança. No Tribunal a quo, a sentença foi mantida.
II - O recorrente não logrou êxito em fundamentar adequadamente a ocorrência de suposta incorreção da interpretação jurídica realizada pelo Tribunal de origem acerca do comando normativo dos dispositivos legais indicados como violados, apresenta-se evidente a deficiência do pleito recursal, atraindo o teor da Súmula n. 284 do STF.
III - Verifica-se que a irresignação do recorrente vai de encontro às convicções do Julgador a quo, que tiveram como lastro o conjunto fático-probatório constante dos autos. Nesse diapasão, para rever tal posição, seria necessário o reexame desses mesmos elementos fático-probatórios, o que é vedado no recurso especial. Incide na hipótese a Súmula n. 7/STJ.
IV - Ademais, o reexame do acórdão recorrido, em confronto com as razões do recurso especial, revela que os fundamentos apresentados naquele julgado, e que fundamentaram a construção da sólida ratio decidendi alcançada pelo Tribunal de origem, foram utilizados de forma suficiente para manter a decisão proferida no recurso, fator capaz de atrair a aplicação dos óbices das Súmulas n. 283 e 284, ambas do STF.
V - Por fim, mediante a simples leitura das razões recursais, percebe-se que parcela da insurgência apresentada pelo recorrente não foi suficientemente debatida no Tribunal de origem, sendo que a mera citação ou menção superficial de dispositivos de lei federal não é condição capaz de preencher o fundamental requisito de prequestionamento da matéria ora controvertida, deficiência recursal que atrai a aplicação das Súmulas n. 211/STJ e 282 e 356 do STF.
VI - Ademais, apenas a título de reforço de argumentação, deve-se frisar que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao afirmar que, para efeitos de apuração do IPI, o valor tributável dos produtos nacionais é o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, o que abrange, inclusive, o montante dos tributos embutidos no denominado preço por dentro (PIS, Cofins e ICMS). Nesse sentido: AgInt no REsp n. 2.018.262/PR, relatora Ministra Assusete Magalhães, Segunda Turma, julgado em 24/4/2023, DJe de 2/5/2023.
VII - Agravo interno improvido.”
(AgInt no REsp n. 2.116.487/SC, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 27/5/2024, DJe de 29/5/2024.)
Nesse mesmo sentido, confira-se a jurisprudência deste Egrégio Tribunal:
“TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. INCIDÊNCIA DE ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO IPI. POSSIBILIDADE. VALOR DA OPERAÇÃO. 1. A questão cinge-se ao reconhecimento ou não do direito à exclusão do ICMS da base de cálculo do IPI e, por consequência, do direito à compensação/ressarcimento dos valores de IPI pagos alegadamente a maior nos últimos cinco anos antes da impetração. 2. A parte impetrante busca excluir da base de cálculo do IPI os valores atinentes ao ICMS, com base na conclusão do Supremo Tribunal Federal com relação ao ICMS na base de cálculo da contribuição ao PIS e COFINS, aplicando o entendimento analogicamente. Ocorre que não é dado aplicar-se a analogia em matéria tributária, seja para cobrar tributos, seja para desonerar o contribuinte de pagá-los. Nesse sentido, releva notar que o Supremo Tribunal Federal tem se preocupado em firmar, nos seus julgamentos atinentes à matéria tributária submetidos à repercussão geral, teses restritivas. Daí que não é possível estender a orientação do Supremo Tribunal Federal, no caso do Tema nº 69 - RE 574.706/PR ("O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS"), para excluir o ICMS da base de cálculo do IPI. 3. O art. 47, II, 'a', do CTN preconiza que a base de cálculo do IPI é o valor da operação, ou seja, o preço final de saída da mercadoria do estabelecimento industrial. Portanto, os tributos destacados na operação são parte integrante de seu valor e, consequentemente, devem constituir a base de cálculo do IPI. 4. O valor da operação abrange os tributos incidentes sobre ela, o que inclui o montante de ICMS. Se, por um lado, a CF e o CTN não dispuseram expressamente que o valor da operação abrange tributos, por outro lado não fizeram previsão em contrário, não havendo como considerar que o art. 14, II, da Lei nº 4.502/64 é inconstitucional sem que haja a violação de uma norma constitucional. 5. A exclusão do montante de ICMS das bases de cálculo da Contribuição ao PIS e da COFINS se deve ao fato de o montante de ICMS não integrar o conceito de faturamento da empresa, já que o valor de ICMS transita pela sua contabilidade, não integrando seu patrimônio. A mesma sistemática não pode ser usada no caso do IPI, pois ainda que o montante de ICMS não integre o faturamento da empresa, ele integra o valor da operação e esta é a base de cálculo. 6. O montante pago a título de ICMS está regularmente embutido no valor da operação tributada, sendo este o motivo plausível para se vedar a exclusão deste tributo na apuração da base de cálculo do IPI. Cumpre esclarecer que o conceito de “valor da operação”, relacionado à saída do produto industrializado, não se confunde com o conceito de receita bruta e de faturamento, guardando o primeiro maior amplitude. Por esta razão, a tese fixada pelo STF no RE 574.706 não tem aqui qualquer aplicabilidade. 7. Ademais, de forma alguma o entendimento do Colendo STF nos autos do RE nº 574.706/PR estabelece que deve ser rechaçada qualquer possibilidade de inclusão de valor de um tributo na base de cálculo de outro tributo. Nesse ponto, convém destacar que a Constituição Federal não cuidou do fato gerador do IPI, daí porque se deve afastar qualquer alegação no sentido de que a inclusão do ICMS na base de cálculo do IPI ofenderia a Constituição, não se podendo dizer que a inclusão de carga fiscal referente ao ICMS na base de cálculo do IPI afrontou o art. 153, IV, e §§ 1º e 3º, da CF/88. 8. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de não admitir a exclusão do imposto estadual da base de cálculo do IPI. Precedentes: AgInt no REsp n. 2.013.239/RS, relator Ministro Afrânio Vilela, Segunda Turma, julgado em 14/10/2024, DJe de 17/10/2024; AgInt no REsp n. 2.115.638/PR, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 16/9/2024, DJe de 18/9/2024; AgInt no REsp n. 2.116.487/SC, relator Ministro Francisco Falcão, Segunda Turma, julgado em 27/5/2024, DJe de 29/5/2024; REsp: 675663 PR 2004/0125143-9, Relator: Ministro Mauro Campbell Marques, julgado em 24/08/2010, Segunda Turma, DJe 30/09/2010. 9. Recurso de apelação conhecido e desprovido.”
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5003529-66.2020.4.02.5102, 3ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargadora Federal CLAUDIA NEIVA, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 25/04/2025) (destaquei)
“TRIBUTÁRIO. RECURSO DE APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA CÍVEL. INCLUSÃO DO ICMS NA BASE DE CÁLCULO DO IPI. POSSIBILIDADE. RECURSO DE APELAÇÃO DESPROVIDO. 1. A questão, trazida a este Tribunal Regional da 2ª Região, em sede de Recurso de Apelação diz respeito: (i) à exclusão do ICMS da base de cálculo do IPI; (ii) à restituição do alegado indébito por meio de compensação. 2. A Constituição Federal não cuidou de todos os contornos do fato gerador do IPI, daí porque merece ser afastada qualquer alegação de que a inclusão do ICMS na base de cálculo do IPI alteraria a sua regra matriz constitucional. Se a Constituição não deu - como nem poderia dar - toda a conformação do tributo, tarefa que logicamente é da legislação infraconstitucional, não se pode falar que a inclusão de carga fiscal referente ao ICMS na base de cálculo do IPI por si só afrontou o artigo 153, IV e §§ 1º e 3º. 3. De acordo com os incisos do art. 46 do CTN, é fato gerador do IPI a saída de produtos industrializados do estabelecimento importador, industrial, comerciante ou arrematante. 4. Conforme explicitado pela eminente Ministra do STJ, Regina Helena Costa, em sua obra "Curso de Direito Tributário" (São Paulo, Saraiva, 2009, p. 352), o artigo 46 do Código Tributário Nacional apontou como fato gerador o aspecto temporal da hipótese de incidência do tributo. E, tratando das três hipóteses de incidência do IPI, leciona que, no caso do inciso II, a materialidade consiste em "realizar operação com produtos industrializados". 5. Quanto ao aspecto temporal da regra matriz de incidência tributária, especificamente no que tange a saída do produto do estabelecimento industrial (art. 46, II, do CTN), a citada autora explica que "a 'saída' não é meramente física (ex.: furto, incêndio), pois há que se estribar num negócio jurídico que implique a transferência de titularidade sobre o bem" (in: "Curso de Direito Tributário", São Paulo, Saraiva, 2009, p. 353). 6. Portanto, nos termos do artigo 46, II, do Código Tributário Nacional, é fato gerador do IPI a realização de operação com produtos industrializados que importe na transferência da titularidade do bem. 7. Constata-se que, nas hipóteses em que o critério temporal da hipótese de incidência do IPI é a saída do produto industrializado do estabelecimento, a base de cálculo da exação é o valor da operação (art. 47, II, a, do CTN), ou seja, o preço final de saída da mercadoria do estabelecimento industrial. Desse modo, os tributos destacados na operação são parte integrante de seu valor e, consequentemente, devem constituir a base de cálculo do IPI. 8. O montante pago a título de ICMS e de PIS/COFINS está regularmente embutido no valor da operação tributada, sendo este o motivo plausível para se vedar a exclusão destes tributos na apuração da base de cálculo do IPI. É de se dizer que o conceito de “valor da operação”, relacionado à saída do produto industrializado, não se confunde com o conceito de receita bruta e de faturamento, guardando o primeiro maior amplitude. Por esta razão, a tese fixada pelo STF no RE 574.706 não tem aqui qualquer aplicabilidade. 9. Por derradeiro, cumpre ressaltar que a jurisprudência pátria admite a inclusão de tributos na base de cálculo de outros tributos, a depender de seu fato gerador (RE 582.461/SP / STF - PLENO / MIN. GILMAR MENDES / 18.05.2011, e REsp. 976.836/RS / STJ – PRIMEIRA SEÇÃO / MIN. LUIZ FUX / 25.8.2010). 10. Diante do não acolhimento do recurso e da manutenção da sentença, resta prejudicado o pedido de repetição por meio de compensação/restituição. 11. Imperioso reconhecer a legitimidade inclusão do montante de ICMS na base de cálculo do IPI. A sentença recorrida adotou fundamentação sólida alinhada com a jurisprudência, a legislação pátria e a realidade fática dos autos, motivo pelo qual deve ser mantida, em sua integralidade. 12. Recurso de Apelação a que se nega provimento.”
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 0003984-02.2018.4.02.5001, 4ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal FIRLY NASCIMENTO FILHO, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 28/08/2024) (destaque nosso)
“TRIBUTÁRIO. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO IPI. ANALOGIA À QUESTÃO DO RE Nº 574.706/PR. IMPOSSIBILIDADE.
1. Trata-se de recurso de apelação interposto por CARTA GOIÁS INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE PAPÉIS LTDA em face da sentença proferida pelo Juízo da 2ª Vara Federal Cível de Vitória/ES, que denegou a segurança, julgando improcedente o pedido da parte para declarar o direito de excluir, da base de cálculo do IPI, os valores correspondentes ao ICMS.
2. O Plenário do Supremo Tribunal Federal, por maioria de votos, estabeleceu que o ICMS não integra a base de cálculo das contribuições para o PIS e COFINS. No RE nº 574.706/PR, decidido em sede de repercussão geral, firmou-se a tese de que o valor arrecadado a título de ICMS não se incorpora ao patrimônio do contribuinte e, dessa forma, não poderia integrar a base de cálculo das referidas contribuições, destinadas ao financiamento da seguridade social.
3. O precedente firmado pelo STF ao julgar o RE nº 574.706/PR não se aplica, por analogia, ao caso concreto, onde se pleiteia a exclusão do ICMS da base de cálculo do IPI. Em nenhum momento, o voto vencedor no RE nº 574.706/PR conferiu a amplitude interpretativa de alcançar diversos tributos explicitados nos votos dos Ministros Luís Roberto Barroso e Gilmar Mendes. Repita-se: ambos foram vencidos, dando a entender que a consequência por eles prevista, de uma genérica ampliação a vários tributos da eficácia da decisão no RE nº 574.706/PR, foi rejeitada pela maioria dos Ministros.
4. Não há, no sistema tributário brasileiro, vedação à incidência de tributo sobre tributo, a qual costumeiramente se denomina “cálculo por dentro”, existindo apenas a exceção, do inciso XI, do §2º, do art. 155 da CRFB/88, que dispõe que o ICMS não compreenderá em sua base de cálculo, o montante do IPI, quando a operação, realizada entre contribuintes e relativa a produto destinado à industrialização ou à comercialização, configure fato gerador dos dois impostos.
5. Constata-se que, nas hipóteses em que o critério temporal da hipótese de incidência do IPI é a saída do produto industrializado do estabelecimento, a base de cálculo da exação é o valor da operação (art. 47, II, a, do CTN), ou seja, o preço final de saída da mercadoria do estabelecimento industrial. Desse modo, os tributos destacados na operação são parte integrante de seu valor e, consequentemente, devem constituir a base de cálculo do IPI.
6. Registra-se que a Constituição Federal não cuidou do fato gerador do IPI, daí porque se deve repelir qualquer alegação de que a inclusão do ICMS na base de cálculo do IPI alteraria a sua regra matriz constitucional. Se a Constituição não deu - como nem poderia dar - toda a conformação do tributo, tarefa que logicamente é infralegal, não se pode dizer que a inclusão de carga fiscal referente ao ICMS na base de cálculo do IPI, por si só afrontou o art. 153, IV e §§ 1º e 3º.
7. Conforme entendimento do Supremo Tribunal Federal, a controvérsia sobre a inclusão do ICMS na base de cálculo do IPI é questão de índole infraconstitucional. Por sua vez, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de não admitir a exclusão do imposto estadual da base de cálculo do IPI. Precedentes: REsp. nº 610.908 - PR, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em 20.9.2005, AgRg no REsp.Nº 462.262 - SC, Segunda Turma, Rel. Min. Humberto Martins, julgado em 20.11.2007; REsp nº 675663 - PR, Relator: Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 24/08/2010.
8. Não existindo norma constitucional ou legal que proíba a presença de qualquer tributo, de parcela resultante do mesmo ou de outro tributo na formação da base de cálculo e sendo a jurisprudência no sentido oposto ao que pleiteado pela Impetrante, entendo não ser possível excluir o ICMS da base de cálculo do IPI.
9. Apelação não provida.”
(TRF-2, AC 5014471-72.2020.4.02.5001/ES, Relator: Desembargador Federal Marcus Abraham, Terceira Turma Especializada, DJ 06/07/2021)
Vale conferir, ainda, o entendimento firmado pelos Tribunais Regionais Federais sobre o tema:
“TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. BASE DE CÁLCULO DO IPI. EXCLUSÃO DOS VALORES ATINENTES AO ICMS, PIS E COFINS. IMPOSSIBILIDADE. SEGURANÇA DENEGADA. 1. Não tem o contribuinte o direito de ver excluídos da base de cálculo do IPI os valores relativos ao ICMS, ao PIS e à COFINS. Precedentes do STJ e desta Corte. 2. Inaplicável o Tema 69 do STF ("O ICMS não compõe a base de cálculo para a incidência do PIS e da COFINS") para a situação em análise, tratando-se de tributos diversos e que possuem bases de cálculo distintas. Ademais, não é possível aplicar analogia em matéria tributária. 3. Mantida a sentença denegatória da segurança.”
(TRF-4 - AC - Apelação Cível: 50081478520234047206 SC, Relator.: LUCIANE AMARAL CORRÊA MÜNCH, Data de Julgamento: 28/02/2024, 1ª Turma, Data de Publicação: 29/02/2024) (grifei)
“DIREITO PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. MANDADO DE SEGURANÇA. IPI . ICMS. PIS. COFINS. INCIDÊNCIA SOBRE VALORES REFERENTES AO IPI . CONSTITUCIONALIDADE. ORIENTAÇÃO DESTA CORTE REGIONAL. RECURSO DESPROVIDO. I . CASO EM EXAME 1. Agravo de instrumento interposto contra r. decisão que indeferiu o pedido liminar em mandado de segurança destinado a excluir, da base de cálculo do IPI, os montantes pagos a título de PIS, COFINS e ICMS. II . QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Discute-se a possibilidade de excluir, da base de cálculo do IPI, os montantes pagos a título de PIS, COFINS e ICMS. III. RAZÕES DE DECIDIR 3 . Verifica-se que o Superior Tribunal de Justiça reconheceu a repetitividade da matéria (Tema nº. 1.304-STJ), com determinação da suspensão de processos individuais ou coletivos nos quais tenha sido interposto recurso especial ou agravo em recurso especial, ou ainda que estejam em trâmite no próprio Superior Tribunal de Justiça. Não há, portanto, qualquer óbice ao prosseguimento regular do feito . 4. A base de cálculo do IPI devido na saída de produtos de estabelecimentos industriais ou equiparados (artigo 46, inciso II, do Código Tributário Nacional) corresponde ao valor total da operação, inexistindo qualquer determinação legal para a exclusão do ICMS, do PIS e da COFINS. Sendo assim, a tributação é regular. Precedentes do Superior Tribunal de Justiça e desta Corte Regional . IV. DISPOSITIVO E TESE 5. Agravo de instrumento desprovido. 6 . Tese de julgamento: impossibilidade de exclusão do ICMS e do PIS/COFINS da base de cálculo do IPI. ______________ Dispositivos relevantes citados: artigo 47, II, a, do Código Tributário Nacional. Jurisprudência relevante citada: STJ, 2ª Turma, AgInt no REsp 2.013 .239/RS, j. 14/10/2024, DJe 17/10/2024, rel. Min. AFRÂNIO VILELA; STJ, 1ª Turma, AgInt no REsp n . 2.115.638/PR, j. 16/09/2024, DJe de 18/09/2024, relator Min . BENEDITO GONÇALVES; TRF-3, 4ª Turma, ApCiv 5001604-89.2018.4.03 .6100, j. 11/03/2025, Intimação via sistema DATA: 20/03/2025, Rel. Des. Fed . WILSON ZAUHY FILHO; TRF-3, 6ª Turma, ApCiv 5001476-71.2017.4.03 .6143, j. 28/11/2022, Intimação via sistema DATA: 29/11/2022, Rel. Des. Fed . MAIRAN GONCALVES MAIA JUNIOR.”
(TRF-3 - AI: 50065190720254030000, Relator.: Desembargadora Federal GISELLE DE AMARO E FRANCA, Data de Julgamento: 01/07/2025, 6ª Turma, Data de Publicação: 03/07/2025)
Dessarte, conclui-se que, no valor da operação (base de cálculo do IPI), incluem-se o ICMS, o PIS e a COFINS.
Por derradeiro, diante da denegação da segurança, o pedido repetitório perdeu objeto.
Dessa forma, impõe-se a manutenção da sentença denegatória da segurança, uma vez que o ICMS, o PIS e a COFINS não podem ser excluídos da base de cálculo do IPI, por falta de previsão legal.
Isto posto,
Voto no sentido de conhecer e negar provimento à apelação.
Documento eletrônico assinado por SANDRA MEIRIM CHALU BARBOSA DE CAMPOS, Juíza Federal Convocada, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002632807v3 e do código CRC 382671b1.
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Signatário (a): SANDRA MEIRIM CHALU BARBOSA DE CAMPOS
Data e Hora: 03/06/2026, às 19:51:48