Apelação/Remessa Necessária Nº 5009831-50.2025.4.02.5001/ES
RELATORA: Desembargadora Federal CLAUDIA NEIVA
RELATÓRIO
Trata-se de remessa necessária e de apelação interposta pela UNIÃO (FAZENDA NACIONAL), nos autos do mandado de segurança impetrado por CASULO COMPORTAMENTO E SAUDE LTDA contra ato do DELEGADO DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL - ESTADO DO ESPÍRITO SANTO - VITÓRIA, em face da sentença (), integrada pela decisão que deu provimento aos embargos de declaração (), que julgou procedentes os pedidos, para: "DECLARAR o direito da impetrante de usufruir do benefício fiscal previsto nos artigos 15 § 1º, inciso III, alínea “a” e 20, caput, ambos da Lei 9.249/95, de forma a adotar as alíquotas de 8% (oito por cento) e 12% (doze por cento) sobre a receita bruta mensal, respectivamente em relação ao IRPJ e à CSLL, RESSALVADAS eventuais receitas decorrentes de simples consultas médicas e atividades de cunho administrativo (RESP 1116399/BA)", ficando "a autoridade administrativa com o poder-dever legal de fiscalizar o procedimento atinente à compensação, inclusive a comprovação dos pagamentos e o cálculo do indébito, que deverá ser atualizado mediante aplicação exclusiva da Taxa SELIC, sem cumulação com qualquer índice, desde o pagamento indevido a teor da Lei nº 9.250/95."
Na inicial (evento 1, ), a impetrante alegou, em síntese, ser pessoa jurídica de direito privado especializada em Análise do Comportamento Aplicada ao Transtorno do Espectro do Autismo (TEA) e outros transtornos do neurodesenvolvimento, prestando serviços de fonoaudiologia e terapia ocupacional por meio da "Terapia ABA". Sustentou preencher os requisitos do Tema Repetitivo 217 do Superior Tribunal de Justiça (REsp nº 1.116.399/BA), quais sejam: ser organizada sob a forma de sociedade empresária, atender às normas da ANVISA e prestar serviços que se vinculam à promoção da saúde. Demonstrou estar registrada na Junta Comercial do Estado do Espírito Santo (JUCEES) e possuir dispensa de alvará sanitário municipal por desenvolver atividades de baixo risco, conforme a Lei nº 13.874/2019 e a Resolução CGSIM nº 51/2019. Afirmou que, embora preste serviços equiparados a hospitalares, permanece recolhendo tributos sobre a base de cálculo de 32%, sofrendo prejuízo financeiro. Assim, requereu liminar para recolher IRPJ e CSLL pelas alíquotas reduzidas (8% e 12%) e, no mérito, a confirmação da segurança com autorização para compensação administrativa dos valores pagos a maior nos cinco anos anteriores à impetração, atualizados pela taxa SELIC.
Na sentença (evento 21, ), o Juízo de origem inicialmente denegou a segurança, entendendo que a atividade principal da impetrante (psicologia e psicanálise) não se enquadraria no conceito objetivo de serviço hospitalar e que o conjunto probatório seria insuficiente (evento 21, , página 6). Contudo, posteriormente, deu provimento aos embargos de declaração opostos pela impetrante (evento 36, , páginas 1 a 6), concedendo a segurança para declarar o direito ao benefício fiscal, ressalvadas consultas simples e autorizar a compensação administrativa com qualquer tributo administrado pela Secretaria da Receita Federal (exceto contribuições previdenciárias de terceiros), observando o trânsito em julgado. No referido decisum, reconheceu que a Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 acrescentou expressamente a fonoaudiologia e a terapia ocupacional ao rol de serviços beneficiados pela redução. Consignou que o STJ orienta o viés objetivo da atividade, dispensando exame da estrutura física, e que a impetrante comprovou a regularidade sanitária via dispensa de licenciamento, reconhecendo, por consequência, que a impetrante cumpriu todos os requisitos exigidos para o gozo do benefício.
Em suas razões recursais (evento 46, ), a apelante sustenta que a sentença deve ser reformada, pois as atividades da impetrante, registradas como psicologia e psicanálise, não alcançam o critério objetivo da lei para serem consideradas serviços hospitalares. Aduz que a impetrante realiza atendimentos em Unidades de Terapia Intensiva (UTIN e UTIP) de terceiros, especificamente na Clínica Perinatal Vitória LTDA, anexa ao Hospital Vitória Apart, utilizando estrutura física e tecnológica alheia, conforme item 1.4 de contrato de prestação de serviços. Argumenta que a situação atrai a vedação do inciso II, § 4º, do artigo 33 da IN RFB nº 1.700/2017, pois a prestação em ambiente de terceiros descaracteriza a existência de custos diferenciados de uma simples consulta médica.
Em contrarrazões (evento 48, ), a impetrante defende que o recurso não deve ser conhecido, pois o Tema 217 do STJ consta na Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (itens 1.12 e 1.22), atraindo a aplicação do artigo 19 da Lei nº 10.522/2002 e da Portaria PGFN nº 502/2016. No mérito, reafirma que a fonoaudiologia e a terapia ocupacional são serviços de auxílio diagnóstico e terapia conforme a Resolução-RDC ANVISA nº 50/2002 e o artigo 33, § 1º, inciso II, "a" da IN RFB nº 1.700/2017. Sustenta que a prestação em ambiente próprio foi comprovada pela Dispensa de Licenciamento Sanitário municipal e que a estrutura para a Terapia ABA é diferenciada. Invoca precedentes da 3ª e 4ª Turmas do TRF2 que garantem o benefício a clínicas com atividades idênticas e pugna pelo desprovimento do apelo.
É o relatório.
VOTO
De início, rejeito a preliminar de não conhecimento da remessa necessária e do recurso, arguida nas contrarrazões, sob o argumento de que a sentença se baseou em tese fixada pelo STJ sob a sistemática dos recursos repetitivos, constando na Lista de Dispensa de Contestar e Recorrer da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (PGFN), a incidir os comandos do art. 19, VI, "a", e § 2º, da Lei nº 10.522/2002.
Consoante o § 1º do artigo 14 da Lei nº 12.016/09, concedida a segurança, a sentença estará sujeita obrigatoriamente ao duplo grau de jurisdição, devendo ser ressaltado que, acaso fosse a intenção do legislador ordinário, teria expressamente incluído o mandado de segurança nas hipóteses de não aplicação da remessa necessária, tal como procedido com diversas legislações esparsas que foram modificadas pelo Código de Processo Civil em outras questões processuais, razão pela qual deve ser aplicada a norma especial em detrimento da regra geral prevista no art. 19, § 2º, da Lei nº 10.522/2002.
Do mesmo modo, a previsão do art. 19 da Lei nº 10.522/2002 estabelece mera autorização administrativa para dispensa de recorrer, e não imposição automática ou vinculante. Sua aplicação depende da estrita identidade entre o caso concreto e os precedentes indicados, cabendo à Procuradoria avaliar a existência de distinções relevantes.
Portanto, o fato de a matéria estar em lista administrativa de dispensa de recorrer não inviabiliza a apresentação do recurso, não acarretando, portanto, o não conhecimento da apelação interposta.
Por conseguinte, conheço da remessa necessária e do recurso, eis que presentes os pressupostos de admissibilidade.
Consoante relatado, trata-se de remessa necessária e de apelação interposta em face da sentença que julgou procedentes os pedidos, para: "DECLARAR o direito da impetrante de usufruir do benefício fiscal previsto nos artigos 15 § 1º, inciso III, alínea “a” e 20, caput, ambos da Lei 9.249/95, de forma a adotar as alíquotas de 8% (oito por cento) e 12% (doze por cento) sobre a receita bruta mensal, respectivamente em relação ao IRPJ e à CSLL, RESSALVADAS eventuais receitas decorrentes de simples consultas médicas e atividades de cunho administrativo (RESP 1116399/BA)", ficando "a autoridade administrativa com o poder-dever legal de fiscalizar o procedimento atinente à compensação, inclusive a comprovação dos pagamentos e o cálculo do indébito, que deverá ser atualizado mediante aplicação exclusiva da Taxa SELIC, sem cumulação com qualquer índice, desde o pagamento indevido a teor da Lei nº 9.250/95".
A sentença restou assim fundamentada:
"Os arts. 15, III, "a" e 20, ambos da Lei Federal nº 9.249/1995, assim determinam:
(...)
Os dispositivos legais acima transcritos permitem a seguinte conclusão: (1) a regra geral é a incidência do percentual de 8% e 12% sobre a receita bruta, a fim de apurar a base de cálculo mensal do IRPJ e da CSLL, conforme previsto no caput; (2) o percentual é elevado para 32% para as atividades de prestação de serviços, exceto para a prestação de serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, dentre outros.
Regulamentando a matéria, atualmente se encontra em vigor a IN RFB nº 1.700/2017:
(...)
O Superior Tribunal de Justiça, ao julgar o RESP nº 1.116.399/BA, em regime de recursos repetitivos, pacificou o entendimento de que a concessão do benefício ora em discussão ocorre de forma objetiva, com foco nos serviços prestados, e não na pessoa do contribuinte que executa a prestação dos serviços hospitalares, dispensando, assim, a necessidade de estrutura disponibilizada para internação. Confira-se:
(...)
Ademais, a Lei Federal nº 9.249/1995 não fez qualquer ressalva quanto à impossibilidade de prestação do serviço em ambiente de terceiro, de modo que não pode simples instrução normativa fazê-lo. Ou seja, o fato de um contribuente prestar serviços hospitalares em ambiente de terceiro não pode obstar a redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, por ausência de previsão legal.
Contudo, a partir da Lei Federal nº 11.727/2008, que alterou a redação da alínea a do inciso III do § 1o do art. 15 da Lei Federal no 9.249, a redução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, para os serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, passou a estar condicionada à organização da prestadora destes serviços sob a forma de sociedade empresária e ao atendimento às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária.
Neste contexto, não há dúvidas de que a autora se enquadra na definição legal prevista no artigo 15, § 1°, III, “a”, da Lei 9.249/1995, com a redação dada pela Lei Federal 11.727/2008, nos termos do entendimento fixado pelo STJ. Nesse sentido, Evento 01, Contrato Social 3, verbis:
(...)
Analisando o tema em comento, o E. TRF/2 tem se posicionado favoravelmente à tese da autora. Veja-se:
(...)."
Posteriormente, deu-se provimento aos embargos de declaração opostos pela impetrante, com efeitos infringentes, com a seguinte fundamentação:
"Os Embargos de Declaração estão dispostos no artigo 1022 do CPC-2015, sendo cabíveis “contra qualquer decisão judicial para: I – esclarecer obscuridade ou eliminar contradição; II – suprir omissão de ponto ou questão sobre o qual devia se pronunciar o juiz de ofício ou a requerimento; III – corrigir erro material”. Tal recurso possui a precípua finalidade de completar a decisão omissa ou de aclará-la diante de obscuridades ou contradições. É possível a atribuição de caráter infringente aos embargos de declaração apenas excepcionalmente, quando: (a) tratar-se de erro material manifesto, (b) naquelas decorrentes de suprimento de omissão (c) ou de extirpação de contradição ocorrida dentro da própria decisão.
Alega a embargante a existência de omissão e contradição na sentença embargada.
A teor propedêutico, relevante frisar que são cabíveis os embargos de declaração por omissão quando “for omitido ponto sobre o qual devia pronunciar-se o juiz ou tribunal”. Embora tal requisito não possa ser aplicado com rigor no que toca ao cabimento dos embargos de declaração, parece evidente que, para seu provimento, não basta a existência de qualquer omissão, sendo necessária a configuração de omissão relevante, na medida em que a decisão tenha “deixado de dizer alguma coisa que deveria dizer1”.
De outro lado, verifica-se a contradição, apta a ser sanada via embargos de declaração, quando o decisum apresenta, em seu interior, assertivas antinômicas, inconciliáveis entre si, capazes de torná-lo incoerente ou de deixar dúvidas acerca do posicionamento do Julgador em relação a determinados pontos. Nesse sentido, as lições do Professor capixaba RODRIGO REIS MAZZEI:
(...)
Obstante este juízo tenha entendido de forma contrária, revejo meu entendimento, passando a sanar a contradição.
Do serviço hospitalar
Quanto à natureza do serviço prestado, considerando a Lei 9.249/95, o REsp 1116399 e a IN 1700/2017, são abrangidos pelo percentual reduzido os serviços hospitalares e aqueles que, embora não sejam propriamente hospitalares, passaram expressamente a se beneficiar da alíquota reduzida, que são os "serviços de auxílio diagnóstico e terapia, fisioterapia e terapia ocupacional, fonoaudiologia, patologia clínica, imagenologia, radiologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, exames por métodos gráficos, procedimentos endoscópicos, radioterapia, quimioterapia, diálise e oxigenoterapia hiperbárica."
A atividade principal registrado no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica é de atividade de psicologia e psicanálise, constando como atividade secundária: 82.99-7-99 - Outras atividades de serviços prestados principalmente às empresas não especificadas anteriormente 85.99-6-04 - Treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial 85.99-6-99 - Outras atividades de ensino não especificadas anteriormente 86.50-0-02 - Atividades de profissionais da nutrição (Dispensada *) 86.50-0-05 - Atividades de terapia ocupacional (Dispensada *) 86.50-0-06 - Atividades de fonoaudiologia (Dispensada *) 86.50-0-99 - Atividades de profissionais da área de saúde não especificadas anteriormente 86.90-9-01 - Atividades de práticas integrativas e complementares em saúde humana.
In casu, o direito ao recolhimento do IRPJ e da CSLL pelas alíquotas reduzidas de 8% e 12%, respectivamente, decorre pelo serviço de atividades de terapia ocupacional e de fonoaudiologia prestado pelo contribuinte, conforme pode ser verificado no contrato social da empresa autora ().
Ao julgar o REsp nº 1.116.399-BA sob o rito do art. 543-C do CPC, o STJ orienta que a expressão "serviços hospitalares" atina com a atividade em si (viés objetivo), dispensando exame da estrutura de quem o presta (aspectos subjetivos), desde que haja "assistência à saúde", excetuando-se – expressamente - do conceito de serviço hospitalar as meras consultas clínicas.
No caso vertente, observa-se que a impetrante presta a atividade de fisioterapia em ambiente próprio, razão pela qual, segundo Orientação Jurisprudencial do STJ, faz jus ao benefício fiscal previsto no artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei nº 9.249/95, excluídas as simples consultas e atividades de cunho administrativo.
Conclui-se, portanto, que os incisos II e III do §° 10 do art. 4º da IN RFB nº 1.515/2014, na redação conferida pela IN RFB nº 1.556/2015, que foram reproduzidos nos incisos II e III do § 4º do art. 33 da IN RFB nº 1.700/2017, não se encontram em consonância com a Lei 9.249/95, na medida em que excluíram explicitamente da fruição da alíquota reduzida do IRPJ e da CSLL os serviços prestados com utilização de ambiente de terceiro e a prestação de serviço médico ambulatorial com recursos para realização de exames complementares.
Por fim, verifico que, a autoridade impetrada alega que o direito pleiteado pela impetrante não pode ser albergado em razão de ela não cumprir as normas regulamentares da ANVISA, nos moldes exigidos pelo art. 15, §1º, inciso III, alínea "a" da Lei nº 9.249/952.
Ocorre que essa defesa também não merece prosperar, conforme passo a expor.
A autora comprova a prestação de serviço hospitalar em ambiente próprio, apresentando a Dispensa de Licenciamento Sanitário, conforme
2. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DO INDÉBITO.
Finalmente, quadra registrar que a atualização do indébito deve ser feita mediante aplicação exclusiva da Taxa SELIC, salientando que esse índice engloba correção monetária e juros de mora, não podendo ser cumulado com qualquer outro, e que incide desde o pagamento indevido, a teor da Lei n.º 9.250/95.
3. COMPENSAÇÃO/RESTITUIÇÃO
A propósito do indébito aqui reconhecido, é necessário analisar a disciplina para a sua compensação.
Nos moldes estabelecidos pela Lei nº 8.383/91, a compensação de indébitos fiscais, oriundos de tributos e de contribuições federais, inclusive previdenciárias, poderia ser feita por ingerência do próprio contribuinte, desde que efetuada entre “tributos, contribuições e receitas da mesma espécie” (artigo 66, § 1º). Posteriormente, a Lei nº 9.250/95 veio esclarecer expressamente que a compensação referida no preceito em comento seria efetuada “com o recolhimento de importância correspondente a imposto, taxa, contribuição federal ou receitas patrimoniais de mesma espécie e destinação constitucional” (artigo 39).
Mais adiante, o artigo 74 da Lei Federal nº 9.430/96, com as alterações promovidas pela Lei Federal nº 10.637/2002, autorizou a compensação de créditos apurados pelo contribuinte com quaisquer tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal. Ou seja, passou a permitir, como REGRA GERAL, a compensação com QUALQUER tributo administrado pela Secretaria da Receita Federal.
Entrementes, a Lei Federal nº 11.457/07, ao criar a Secretaria da Receita Federal do Brasil a partir da unificação dos órgãos de arrecadação federais, e transferir para a nova SRFB a administração das contribuições previdenciárias previstas no art. 11 da Lei nº 8.212/91, AFASTOU expressamente a prerrogativa de compensação com qualquer tributo administrado pela SRF em relação às contribuições sociais previdenciárias previstas no art. 11, parágrafo único, “a”, “b” e “c”, da Lei Federal nº 8.212/91 (contribuição patronal, do empregador doméstico e dos trabalhador) e aquelas instituídas a título de substituição (art. 195, § 13º, CF), conforme prescrições legais do artigo 26, parágrafo único, c/c art. 2º, ambos da Lei Federal nº 11.457/07.
Dessa forma, de acordo com a legislação acima citada, ficou vedada a compensação de outros tributos com contribuições sociais previdenciárias abrangidas pelas contribuições previstas nas alíneas “a”, “b” e “c” do parágrafo único do art. 11 da Lei Federal nº 8.212/91 e pelas contribuições instituídas a título de substituição, não se aplicando às mesmas a regra geral prevista no art. 74 da Lei Federal nº 9.430/96.
Nesse sentido:
(...)
Em resumo, como regra geral, é possível a compensação de crédito tributário apurado pelo contribuinte com quaisquer tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, conforme estabelece o art. 74 da Lei nº 9.430/96.
A exceção consiste nas contribuições sociais do art. 11, parágrafo único, “a” (contribuição patronal), “b” (contribuição do empregador doméstico) e “c” (contribuição do empregado), da Lei nº 8.212/91, e aquelas instituídas a título de substituição (art. 195, § 13º, da CF), cuja compensação deve ser realizada pelo contribuinte entre os créditos oriundos dessas contribuições com débitos decorrentes dessas mesmas contribuições.
In casu, constata-se que o IRPJ e a CSLL não se enquadram entre aquelas previstas no art. 11, parágrafo único, alíneas “a”, “b” e “c”, da Lei nº 8.212/91, ou seja, não se trata de contribuição patronal, dos empregadores domésticos e dos trabalhadores, e nem entre as instituídas a título de substituição.
Portanto, conclui-se que a compensação aqui assegurada deve ser realizada pela autora na forma do art. 74 da Lei nº 9.430/96, com as modificações trazidas pela Lei nº 10.637/02, com QUALQUER tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, EXCETO com as contribuições sociais previdenciárias previstas nas alíneas “a”, “b” e “c” do art. 11 da Lei nº 8.212/91 e com aquelas instituídas a título de substituição (art. 195, § 13º, da CF), uma vez que a disciplina destas permanece afeta ao disposto no art. 66 da Lei 8.383/91, o qual permite a compensação apenas entre tributos vincendos da mesma espécie e destinação constitucional.
Nesse sentido, confira-se:
(...)
Além disso, quadra destacar que a presente sentença se limitará a reconhecer o direito à compensação, sendo que, no curso desse procedimento, a autoridade fiscal competente será livre para empreender as fiscalizações cabíveis. Desta feita, a constatação da procedência da pretensão não implica homologação de eventuais quantias trazidas nos autos, sendo que o Fisco terá total liberdade no controle da regularidade formal da compensação e na verificação dos seus valores.
No que tange ao artigo 170-A do Código Tributário Nacional, penso que não se aplica genérica e indistintamente a todas as compensações, a ponto de exigir sempre o trânsito em julgado do pronunciamento judicial, mas sim que deve ser afrontado com as circunstâncias de cada caso concreto. Contudo, considerando que o desfecho da contenda foi definido com base em recente julgamento do Superior Tribunal de Justiça, penso que a cautela determina que seja, sim, respeitada a exigência.
4. DA COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA X RESTITUIÇÃO VIA PRECATÓRIO/ RPV
Por fim, ainda sobre a compensação, cabe salientar que, como se sabe, por muito tempo discutiu-se se o mandado de segurança seria, em tese, uma via processual adequada para debaterem-se matérias relacionadas à compensação de indébito tributário. Finalmente, a polêmica se encerrou com a edição da Súmula nº 213 pelo Superior Tribunal de Justiça, reconhecendo que o writ é, sim, adequado para tal pretensão, desde que seu objetivo seja a mera declaração do direito à compensação, sem se imiscuir nas questões referentes ao quantum a ser compensado.
Não obstante, é comum a alegação pela Fazenda Nacional de inadequação do mandado de segurança para ventilação da matéria, assentando-se na premissa de que o direito à compensação esbarraria na limitação revelada pelas Súmulas nº 269 e 271 do STF, in verbis:
(...)
Entretanto, não se verifica ofensa à Súmula 271 do STF, na medida em que o pedido da parte Impetrante dirige-se apenas à declaração do direito à compensação, o que é plenamente possível, conforme sufragado pela Súmula nº 213 do STJ (“O mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação tributária”).
A compensação será efetivamente realizada na esfera administrativa, e não no bojo do processo judicial. Ao Judiciário compete apenas declarar o direito à compensação, sem qualquer repercussão patrimonial direta. O objetivo da parte Impetrante é somente afastar o ato coator que a impediria de realizar a compensação. Pelas mesmas razões, também não se verifica ofensa à Súmula nº 269 do STF (“O mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança”).
Nesse sentido, veja-se o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, inclusive em julgado da Primeira Seção, em embargos de divergência (grifei):
(...)
Noutro giro, no que toca aos recolhimentos pretéritos, incabível o pedido de restituição judicial (mediante precatório/RPV) pela via mandamental, sob pena de afronta às Súmulas 269 e 271 do STF.
Tal restrição faz-se necessária, uma vez que o Superior Tribunal de Justiça, em recurso repetitivo, reconheceu a possibilidade de o contribuinte optar entre a compensação e o recebimento do crédito por precatório ou requisição de pequeno valor, entendimento este já, inclusive, objeto de Súmula daquela Corte. Confira-se:
(...)
Não obstante, conforme dito, permitir a aplicação irrestrita do mencionado recurso repetitivo aos recolhimentos ocorridos antes da impetração ensejaria afronta às Súmulas 269 e 271 do Supremo Tribunal Federal, o que não se admite, tornando-se imprescindível a aplicação harmônica das citadas Súmulas com a Súmula 461 do STJ.
Sendo assim, cumpre ressaltar que, em relação aos recolhimentos pretéritos, a presente decisão se restringe a reconhecer a possibilidade de compensação administrativa, NÃO conferindo, portanto, quanto a tais parcelas, a possibilidade de restituição via precatório/RPV."
Controverte-se acerca do cumprimento dos requisitos para o reconhecimento do direito ao recolhimento do IRPJ e da CSLL sobre a base de cálculo de 8% e 12%, respectivamente, da receita bruta auferida, mensalmente, pelos serviços médicos prestados, consoante a previsão dos arts. 15, § 1º, III, “a”, e 20 da Lei nº 9.249/95.
A tributação das sociedades prestadoras de serviços foi prevista na Lei nº 9.249/95, que dispôs, no art. 15, § 1º, inciso III, letra “a” (com a redação dada Lei nº 11.727/2008), que a base de cálculo do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 32% (trinta e dois por cento) para as atividades de prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares, e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, a qual será reduzida ao percentual de 8% (oito por cento).
Do mesmo modo, o art. 20, inciso III, do referido diploma legal (incluído pela Lei Complementar nº 167, de 2019) estabelece que a base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) corresponderá a 12% (doze por cento) da receita bruta, exceto para as pessoas jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o inciso III do § 1º do art. 15, cujo percentual corresponderá a 32% (trinta e dois por cento) (inciso I do art. 20), e as do inciso IV do § 1º do art. 15, cujo percentual corresponderá a 38,4% (trinta e oito inteiros e quatro décimos por cento) (inciso II do art. 20).
Assim, uma vez enquadrada como prestadora de serviços hospitalares, a empresa recolherá IRPJ valendo-se da base de cálculo de 8% (oito por cento) e CSLL com a alíquota de 12% (doze por cento).
O Superior Tribunal de Justiça fixou, sob a sistemática dos recursos repetitivos, o entendimento de que, para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão "serviços hospitalares", constante do artigo 15, § 1º, inciso III, "a", da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva, sob a perspectiva da atividade realizada pela contribuinte, pois a lei, ao conceder o benefício fiscal, não considerou o contribuinte em si, mas a natureza do próprio serviço prestado. Nessa esteira, no referido julgado, a Corte Superior entendeu que os regulamentos da Receita Federal, ao exigirem do contribuinte determinada estrutura física, extrapolaram os limites da lei. Veja-se a ementa:
"DIREITO PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. VIOLAÇÃO AOS ARTIGOS 535 e 468 DO CPC. VÍCIOS NÃO CONFIGURADOS. LEI 9.249/95. IRPJ E CSLL COM BASE DE CÁLCULO REDUZIDA. DEFINIÇÃO DA EXPRESSÃO "SERVIÇOS HOSPITALARES". INTERPRETAÇÃO OBJETIVA. DESNECESSIDADE DE ESTRUTURA DISPONIBILIZADA PARA INTERNAÇÃO. ENTENDIMENTO RECENTE DA PRIMEIRA SEÇÃO. RECURSO SUBMETIDO AO REGIME PREVISTO NO ARTIGO 543-C DO CPC.
1. Controvérsia envolvendo a forma de interpretação da expressão "serviços hospitalares" prevista na Lei 9.429/95, para fins de obtenção da redução de alíquota do IRPJ e da CSLL. Discute-se a possibilidade de, a despeito da generalidade da expressão contida na lei, poder-se restringir o benefício fiscal, incluindo no conceito de "serviços hospitalares" apenas aqueles estabelecimentos destinados ao atendimento global ao paciente, mediante internação e assistência médica integral.
2. Por ocasião do julgamento do RESP 951.251-PR, da relatoria do eminente Ministro Castro Meira, a 1ª Seção, modificando a orientação anterior, decidiu que, para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão "serviços hospitalares", constante do artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), porquanto a lei, ao conceder o benefício fiscal, não considerou a característica ou a estrutura do contribuinte em si (critério subjetivo), mas a natureza do próprio serviço prestado (assistência à saúde). Na mesma oportunidade, ficou consignado que os regulamentos emanados da Receita Federal referentes aos dispositivos legais acima mencionados não poderiam exigir que os contribuintes cumprissem requisitos não previstos em lei (a exemplo da necessidade de manter estrutura que permita a internação de pacientes) para a obtenção do benefício. Daí a conclusão de que "a dispensa da capacidade de internação hospitalar tem supedâneo diretamente na Lei 9.249/95, pelo que se mostra irrelevante para tal intento as disposições constantes em atos regulamentares".
3. Assim, devem ser considerados serviços hospitalares "aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde", de sorte que, "em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos".
4. Ressalva de que as modificações introduzidas pela Lei 11.727/08 não se aplicam às demandas decididas anteriormente à sua vigência, bem como de que a redução de alíquota prevista na Lei 9.249/95 não se refere a toda a receita bruta da empresa contribuinte genericamente considerada, mas sim àquela parcela da receita proveniente unicamente da atividade específica sujeita ao benefício fiscal, desenvolvida pelo contribuinte, nos exatos termos do § 2º do artigo 15 da Lei 9.249/95.
5. Hipótese em que o Tribunal de origem consignou que a empresa recorrida presta serviços médicos laboratoriais (fl.. 389), atividade diretamente ligada à promoção da saúde, que demanda maquinário específico, podendo ser realizada em ambientes hospitalares ou similares, não se assemelhando a simples consultas médicas, motivo pelo qual, segundo o novel entendimento desta Corte, faz jus ao benefício em discussão (incidência dos percentuais de 8% (oito por cento), no caso do IRPJ, e de 12% (doze por cento), no caso de CSLL, sobre a receita bruta auferida pela atividade específica de prestação de serviços médicos laboratoriais).
6. Recurso afetado à Seção, por ser representativo de controvérsia, submetido ao regime do artigo 543-C do CPC e da Resolução 8/STJ.
7. Recurso especial não provido."
(REsp n. 1.116.399/BA, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Seção, julgado em 28/10/2009, DJe de 24/2/2010.)
Dessa forma, compreendem-se na expressão “serviços hospitalares” aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde, com exclusão de simples consultas médicas, atividade essa que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos.
Vale ressaltar, ainda, que, com a edição da Lei nº 11.727/2008, além de terem sido acrescentadas outras atividades que fariam jus ao recolhimento do IRPJ e da CSLL com base de cálculo reduzida, como destacado acima, passaram-se a exigir os seguintes requisitos: a organização da prestadora sob a forma de sociedade empresária e o atendimento às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária – Anvisa.
Por conseguinte, para caracterizar as atividades exercidas pelo contribuinte como serviços hospitalares, é necessário analisar o objeto social consignado em seu contrato social, em conjunto com as provas juntadas aos autos, cotejando essa análise com a legislação que concede a redução da base de cálculo (art. 15, § 1º, III, "a", da Lei nº 9.249/95) para aferir se o contribuinte faz jus ao aludido benefício.
No caso vertente, a Cláusula Segunda do Contrato Social () da impetrante indica que:
"A sociedade tem por objeto o exercício da seguinte atividade econômica: ATIVIDADES DE PSICOLOGIA E PSICANÁLISE, OUTRAS ATIVIDADES DE SERVIÇOS PRESTADOS PRINCIPALMENTE ÀS EMPRESAS NÃO ESPECIFICADAS ANTERIORMENTE, TREINAMENTO EM DESENVOLVIMENTO PROFISSIONAL E GERENCIAL, OUTRAS ATIVIDADES DE ENSINO NÃO ESPECIFICADAS ANTERIORMENTE, ATIVIDADES DE PROFISSIONAIS DA NUTRIÇÃO, ATIVIDADES DE TERAPIA OCUPACIONAL, ATIVIDADES DE FONOAUDIOLOGIA, ATIVIDADES DE PROFISSIONAIS DA ÁREA DE SAÚDE NÃO ESPECIFICADAS ANTERIORMENTE, ATIVIDADES DE PRÁTICAS INTEGRATIVAS E COMPLEMENTARES EM SAÚDE HUMANA.
Parágrafo único. Em estabelecimento eleito como Sede (Matriz) será(ão) exercida(s) a(s) atividade(s) de
Atividade Principal:
8650-0/03 - Atividades de psicologia e psicanálise.
Atividades Secundárias:
8599-6/04 - Treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial;
8299-7/99 - Outras atividades de serviços prestados principalmente às empresas não especificadas anteriormente;
8599-6/99 - Outras atividades de ensino não especificadas anteriormente.
86.50-0-02 - Atividades de profissionais da nutrição
86.50-0-05 - Atividades de terapia ocupacional
86.50-0-06 - Atividades de fonoaudiologia
86.50-0-99 - Atividades de profissionais da área de saúde não especificadas anteriormente
86.90-9-01 - Atividades de práticas integrativas e complementares em saúde humana
Atividade Principal filial 0002:
8650-0/03 - Atividades de psicologia e psicanálise.
Atividades Secundárias:
8599-6/04 - Treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial;
8299-7/99 - Outras atividades de serviços prestados principalmente às empresas não especificadas anteriormente;
8599-6/99 - Outras atividades de ensino não especificadas anteriormente.
86.50-0-02 - Atividades de profissionais da nutrição
86.50-0-05 - Atividades de terapia ocupacional
86.50-0-06 - Atividades de fonoaudiologia
86.50-0-99 - Atividades de profissionais da área de saúde não especificadas anteriormente
86.90-9-01 - Atividades de práticas integrativas e complementares em saúde humana
Atividade Principal filial 0003:
8650-0/03 - Atividades de psicologia e psicanálise.
Atividades Secundárias:
8599-6/04 - Treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial;
8299-7/99 - Outras atividades de serviços prestados principalmente às empresas não especificadas anteriormente;
8599-6/99 - Outras atividades de ensino não especificadas anteriormente.
86.50-0-02 - Atividades de profissionais da nutrição
86.50-0-05 - Atividades de terapia ocupacional
86.50-0-06 - Atividades de fonoaudiologia
86.50-0-99 - Atividades de profissionais da área de saúde não especificadas anteriormente
86.90-9-01 - Atividades de práticas integrativas e complementares em saúde humana."
O Comprovante de Inscrição e de Situação Cadastral () aponta que a apelante exerce as seguintes atividades: i) principal: Atividades de psicologia e psicanálise (Dispensada *) (CNAE 86.50-0-03); e ii) secundárias: Outras atividades de serviços prestados principalmente às empresas não especificadas anteriormente (CNAE 82.99-7-99); Treinamento em desenvolvimento profissional e gerencial (CNAE 85.99-6-04); Outras atividades de ensino não especificadas anteriormente (CNAE 85.99-6-99); Atividades de profissionais da nutrição (Dispensada *) (CNAE 86.50-0-02); Atividades de terapia ocupacional (Dispensada *) (CNAE 86.50-0-05); Atividades de fonoaudiologia (Dispensada *) (CNAE 86.50-0-06); Atividades de profissionais da área de saúde não especificadas anteriormente (CNAE 86.50-0-99); Atividades de práticas integrativas e complementares em saúde humana (CNAE 86.90-9-01).
Além disso, buscando comprovar a natureza empresária das suas atividades, a impetrante trouxe aos autos o seu contrato social e respectivas alterações, registrados na Junta Comercial do Espírito Santo ( a ) e Alvarás Sanitários ( e ) e declaração de que a filial de São Mateus não depende de licenciamento sanitário (), pretendendo demonstrar que atende às normas da ANVISA.
A propósito, vinha entendendo que era suficiente a análise do objeto social consignado em seu contrato social, por considerar que as informações constantes desse documento gozam de presunção de veracidade, bastando o cotejo entre este e a legislação que concede a redução da base de cálculo (art. 15, § 1º, III, "a", da Lei nº 9.249/95) para aferir se o contribuinte faz jus ao aludido benefício.
Todavia, os precedentes mais recentes desta E. Turma Especializada têm sido mais restritivos no exame dos requisitos legais, com a análise mais pormenorizada das atividades efetivamente praticadas pela pretensa prestadora de serviços hospitalares, o que exige a verificação de outros elementos de prova, notadamente as notas fiscais emitidas.
Com efeito, aderi ao entendimento da Turma, por entender que, em muitos casos, a previsão acerca do objetivo social não significa necessariamente a efetiva prática da atividade, devendo ser cotejada com outros elementos, sobretudo as notas fiscais com o necessário detalhamento dos serviços prestados.
A autora trouxe aos autos notas fiscais (), que indicam que oferece terapias para tratamento dos transtornos do neurodesenvolvimento, terapia ocupacional e fonoaudiologia, atividades que são expressamente enquadradas no rol previsto na Instrução Normativa n° 1.700/2017 (editada pela Receita Federal) entre as atividades que se sujeitam à base de cálculo reduzida do IRPJ e da CSLL.
Ademais, há precedentes no sentido de que tais atividades estão entre as que podem ser enquadradas como beneficiárias da base de cálculo reduzida. Nesse sentido:
"TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA. IRPJ. CSLL. ARTIGO 15 DA LEI N. 9.429/95. REDUÇÃO DA ALÍQUOTA. RECEITA BRUTA. ATIVIDADE ESPECÍFICA. SERVIÇOS HOSPITALARES. CRITÉRIO OBJETIVO. NATUREZA DA ATIVIDADE. OBJETO. CONTRATO SOCIAL. RESP 1.116.399. IN SRFB Nº 1.515/14, N. 1.556/15 E N. 1.700/17.
1. Trata-se de remessa necessária em face de sentença proferida pelo Juízo da 2ª Vara Federal De Vitória/ES, que julgou procedente o pedido formulado por OFTALMOCLINICA ZAMBON LTDA nesta ação de procedimento comum, na qual se pretendeu ver declarado o direito ao pagamento de IRPJ e CSLL com alíquotas reduzidas, em razão da prestação de serviços hospitalares.
2. A Lei n. 9.249/95 prevê o recolhimento do Imposto de Renda de Pessoa A tributação das sociedades prestadoras de serviços foi prevista na Lei n. 9.249/95, que dispôs, em sua redação originária, no art. 15, § 1º, III, "a", que a base de cálculo do Imposto de Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ), em cada mês, será determinada mediante a aplicação do percentual de 32% (trinta e dois por cento) para as atividades de prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares, a qual será reduzida ao percentual de 8% (oito por cento):
3. O art. 20, caput, do referido diploma legal estabelece que a base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) corresponderá a 12% (doze por cento) da receita bruta, auferida em cada mês do ano-calendário, exceto para as pessoas jurídicas que exerçam as atividades a que se refere o inciso III do § 1º do art. 15, cujo percentual corresponderá a 32% (trinta e dois por cento).
4. O Colendo Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento de recurso repetitivo no REsp 1.116.399/BA (Tema 217), em 28/10/2009, interpretando a expressão "serviços hospitalares" fixou a seguinte tese: "Para fins do pagamento dos tributos com as alíquotas reduzidas, a expressão 'serviços hospitalares', constante do artigo 15, § 1º, inciso III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), devendo ser considerados serviços hospitalares 'aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde', de sorte que, 'em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos'.
5. Após a Lei n. 11.727 /2008, que impôs alterações ao artigo 15, § 1º, III , a , da Lei n. 9.249 /1995, além do enquadramento da atividade como de natureza hospitalar, outros dois requisitos passaram a ser exigidos, a saber: i) estar constituída como sociedade empresária; ii) atender às normas da ANVISA.
(...)
9. Finalmente, quanto à natureza do serviço prestado, por tudo que foi exposto anteriormente, considerando a Lei 9.249/95, o REsp 1116399 e a IN 1700/2017, são abrangidos pelo percentual reduzido os serviços hospitalares e aqueles que, embora não sejam propriamente hospitalares, passaram expressamente a se beneficiar da alíquota reduzida, que são os "serviços de auxílio diagnóstico e terapia, fisioterapia e terapia ocupacional, fonoaudiologia, patologia clínica, imagenologia, radiologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, exames por métodos gráficos, procedimentos endoscópicos, radioterapia, quimioterapia, diálise e oxigenoterapia hiperbárica."
10. A toda evidência, o contribuinte apresentou seus atos constitutivos e demais documentos necessários a comprovar que presta atividades médicas na forma preconizada na legislação de regência, apta a usufruir da redução das alíquotas em tela.
11. Remessa necessária NÃO PROVIDA."
(TRF2 , Remessa Necessária Cível, 5025453-77.2022.4.02.5001, Rel. MARCUS ABRAHAM , 3a. TURMA ESPECIALIZADA , Rel. do Acordao - MARCUS ABRAHAM, julgado em 23/05/2023, DJe 07/06/2023 10:48:52) (g.n.)
"TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. IRPJ E CSLL. ALÍQUOTAS DE PRESUNÇÃO REDUZIDAS. 8% E 12%, RESPECTIVAMENTE. SERVIÇOS HOSPITALARES. FISIOTERAPIA, FONOAUDIOLOGIA, PSICOLOGIA E TERAPIA OCUPACIONAL. TEMA 217 DO E. STJ. REQUISITOS PREENCHIDOS. REPETIÇÃO DO INDÉBITO. SENTENÇA REFORMADA EM PARTE.
Caso em exame
1. Remessa Necessária e Apelação em face da r. sentença que concedeu a segurança para declarar o direito da impetrante de usufruir do benefício fiscal previsto nos artigos 15 § 1º, inciso III, alínea "a" e 20, caput, ambos da Lei 9.249/95, de forma a adotar as alíquotas de 8% (oito por cento) e 12% (doze por cento) sobre a receita bruta mensal, respectivamente em relação ao IRPJ e à CSLL, ressalvadas eventuais receitas decorrentes de simples consultas médicas e atividades de cunho administrativo (RESP 1116399/BA), assim como de compensar administrativamente ou restituir judicialmente os indébitos relacionados.
Questão em discussão
2. Caso em que se discute (i) o preenchimento, pela impetrante, dos requisitos para a redução da alíquota de presunção do IRPJ e da CSLL para 8% e 12%, respectivamente (Tema 217/STJ); e (ii) as condições para a compensação e restituição do indébito.
Razões de decidir
3. No julgamento do Tema 217, o E. STJ afirmou que (i) a expressão "serviços hospitalares", constante do artigo 15, § 1º, III, da Lei 9.249/95, deve ser interpretada de forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo contribuinte), porquanto a lei, ao conceder o benefício fiscal, não considerou a característica ou a estrutura do contribuinte em si (critério subjetivo), mas a natureza do próprio serviço prestado (assistência à saúde); (ii) os regulamentos emanados da Receita Federal não poderiam exigir que os contribuintes cumprissem requisitos não previstos em lei (a exemplo da necessidade de manter estrutura que permita a internação de pacientes) para a obtenção do benefício; (iii) devem ser considerados serviços hospitalares aqueles que se vinculam às atividades desenvolvidas pelos hospitais, voltados diretamente à promoção da saúde, de sorte que, em regra, mas não necessariamente, são prestados no interior do estabelecimento hospitalar, excluindo-se as simples consultas médicas, atividade que não se identifica com as prestadas no âmbito hospitalar, mas nos consultórios médicos.
4. O contrato social demonstra que a parte autora tem por objeto social a prestação de serviços de fisioterapia, psicologia, fonoaudiologia, terapia ocupacional, dentre outros.
(...)
6. A impetrante juntou (i) Alvará de Licença da Secretaria Municipal de Serviços Urbanos de Vila Velha/ES; (ii) Alvará de Autorização para Funcionamento emitido pelo Governo do Estado do Espírito Santo (Corpo de Bombeiros Militar); e (iii) Dispensa de Licenciamento Sanitário emitido pelo Município de Vila Velha/ES. Todos os documentos foram emitidos em relação a sua própria estrutura, onde presta serviços, e indicam as atividades de assistência à saúde apontadas no contrato social e nas notas fiscais juntadas aos autos. Assim, a impetrante comprovou a regularidade junto aos órgãos de vigilância sanitária e o preenchimento dos requisitos necessários à concessão do benefício.
7. Compensação dos valores indevidamente recolhidos, na forma da legislação vigente no encontro de contas, observado o art. 170-A do CTN, bem como o prazo prescricional quinquenal, nos termos do art. 168, I, do CTN. Tema 345 do E. STJ.
8. Restituição judicial admitida somente para o período entre a data da impetração e a efetiva implementação da ordem concessiva. Tema 831 do C. STF. Impossibilidade de restituição pela via administrativa. Tema 1262 do C. STF.
9. Repetição do indébito por meio de precatório ou compensação, sem que isso ofenda à coisa julgada. Opção do contribuinte. Tema 228 do E. STJ.
10. Atualização do indébito pela Taxa SELIC, que já compreende atualização monetária e juros, e não pode ser cumulada com qualquer outro índice. Tema 145 do E. STJ.
Conclusão
11. Reforma parcial da sentença para determinar que eventual compensação administrativa observe a legislação vigente no encontro de contas e o art. 170-A do CTN.
Dispositivo
12. Remessa Necessária provida em parte e Apelação desprovida."
(TRF2 , Apelação/Remessa Necessária, 5038620-30.2023.4.02.5001, Rel. Carmen Silvia Lima de Arruda , 4ª Turma Especializada, Julgado em 09/05/2025, Dje 19/05/2025 12:55:42) (g.n.)
"DIREITO TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. BASE DE CÁLCULO REDUZIDA. SERVIÇOS HOSPITALARES. LUCRO PRESUMIDO. SEGURANÇA CONCEDIDA. I. CASO EM EXAME:1. Mandado de segurança impetrado para reconhecer o direito de recolher IRPJ e CSLL com base de cálculo reduzida (8% e 12%) no regime do Lucro Presumido, sob a alegação de prestação de serviços hospitalares. A sentença denegou a segurança, argumentando que a impetrante não demonstrou ser uma sociedade empresária sob a perspectiva material. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO:2. Há três questões em discussão: (i) a nulidade da sentença por violação ao princípio da não-surpresa e do contraditório; (ii) a satisfação dos requisitos legais para o enquadramento da impetrante como prestadora de serviços hospitalares para fins de redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL; e (iii) o direito à compensação dos valores pagos a maior. III. RAZÕES DE DECIDIR:3. A preliminar de nulidade da sentença é rejeitada, pois o mandado de segurança é uma ação de rito célere que exige prova documental pré-constituída, não havendo previsão legal de réplica.4. O requisito da natureza do serviço é cumprido, pois o Superior Tribunal de Justiça, no REsp 1.116.399/BA (Tema 217), interpretou serviços hospitalares de forma objetiva, incluindo atividades de auxílio diagnóstico e terapia, como fonoaudiologia, psicologia, terapia ocupacional, nutrição e fisioterapia, conforme a Lei nº 11.727/2008. 5. O requisito de atendimento às normas da ANVISA é satisfeito, uma vez que o juízo de primeira instância e a Autoridade Impetrada reconheceram o cumprimento, com base no Alvará Sanitário, e a jurisprudência do TRF4 estabelece que o exercício regular da atividade, comprovado por Alvará, gera presunção relativa de conformidade.6. O requisito de organização sob a forma de sociedade empresária é preenchido, pois a impetrante demonstrou a materialidade da organização empresarial, com a existência de funcionários celetistas e a contratação de profissionais terceiros e outras pessoas jurídicas para o exercício de diversas atividades do objeto social, caracterizando o elemento de empresa conforme os arts. 966 e 982 do CC.7. Reconhecido o direito de recolher IRPJ e CSLL com base de cálculo reduzida, a impetrante tem direito à compensação dos valores recolhidos indevidamente, conforme a Súmula nº 213 do STJ, devendo a compensação ser realizada nos termos da Lei nº 9.430/96, art. 74, observando o prazo prescricional quinquenal e a correção pela taxa SELIC. IV. DISPOSITIVO E TESE:8. Preliminar de nulidade da sentença rejeitada. Apelação provida para conceder a segurança pleiteada. Tese de julgamento: 9. A interpretação objetiva de serviços hospitalares, a comprovação de organização empresarial material e o atendimento às normas da ANVISA garantem o direito à base de cálculo reduzida de IRPJ e CSLL no regime do Lucro Presumido."
(TRF4, AC 5019892-80.2023.4.04.7200, 1ª Turma , Relatora LUCIANE A. CORRÊA MÜNCH , julgado em 12/11/2025) (g.n.)
No tocante ao atendimento às normas da ANVISA, insta salientar que, embora tal exigência se revele genérica, não estabelecendo, especificamente, quais normas da aludida autarquia o contribuinte deve obedecer, para comprovar o seu cumprimento deve a parte apresentar alguma prova da sua regularidade junto aos órgãos de vigilância sanitária.
Nesse sentido, a Solução de Consulta nº 270 – Cosit, de 26 de setembro de 2014, estabelece que:
“Entende-se como atendimento às normas da Anvisa dentre outras, que os serviços sejam prestados em ambientes desenvolvidos de acordo com a Parte II - Programação Físico Funcional dos Estabelecimentos de Saúde, item 3 - Dimensionamento, Quantificação e Instalações Prediais dos Ambientes, da RDC nº 50, de 2002, cuja comprovação deve ser feita mediante alvará da vigilância sanitária estadual ou municipal”.
Desse modo, os Alvarás Sanitários ( e ) e declaração de que a filial de São Mateus não depende de licenciamento sanitário () são aptos a comprovar o atendimento às normas da ANVISA.
Por outro lado, quanto à natureza empresarial, importa destacar que, de acordo com o entendimento que vem prevalecendo nesta E. Turma Especializada, ao qual me filio, não basta, para a comprovação de que a prestadora está organizada sob a forma de sociedade empresarial, a mera menção a esse título no Comprovante de Inscrição e de Situação Cadastral e o fato de estar registrada na Junta Comercial, devendo-se analisar se "os sócios se servem dessa estrutura jurídica para praticar sua atividade profissional de médicos"3. Ou ainda: "Não satisfaz, por conseguinte, esse requisito da lei tributária se for constituída uma sociedade empresária apenas "no papel", visando exclusivamente à obtenção da tributação favorecida, porque haverá, em tal hipótese, planejamento tributário abusivo."4
A esse respeito, o enunciado 199 da III Jornada de Direito Civil organizada pelo Conselho da Justiça Federal: "A inscrição do empresário ou sociedade empresária é requisito delineador de sua regularidade, e não de sua caracterização."
A propósito, esta E. Turma Especializada considerou não comprovado o requisito da organização sob a forma de sociedade empresária em hipótese em que o capital social declarado era incompatível com os altos custos inerentes à atividade hospitalar, valendo citar o seguinte trecho da ementa:
"A caracterização como sociedade empresária exige estrutura e organização próprias, desvinculadas da prestação pessoal dos serviços pelos sócios. No caso, a empresa juntou seu contrato social na inicial onde se vê que a mesma tem como sócios 19 médicos que atuam diretamente na prestação dos serviços, sem evidência de estrutura empresarial independente. O capital social declarado de R$ 2.000,00 é incompatível com os altos custos inerentes à atividade hospitalar, elementos que indicam a inexistência de organização empresarial autônoma."
(, Rel. Desembargador Federal Paulo Leite, julgado, por unanimidade, na Sessão Virtual de 08/10/2025 a 15/10/2025)
Na mesma linha, o seguinte trecho do voto condutor do acórdão proferido no processo n. 5024592-23.2024.4.02.5001, de relatoria da Desembargadora Federal Letícia de Santis Mello:
"O cumprimento da exigência legal de que o contribuinte seja uma sociedade empresária não pode ser meramente formal. Deve ser materialmente aferido o exercício de atividade econômica organizada para a produção ou circulação de bens ou serviços, que não se confunde com a prestação de serviços individualmente por cada um dos sócios (ainda que cirurgias, por exemplo, feitas em ambiente hospitalar).
Sob outro aspecto, “quem presta serviços hospitalares é o hospital, que mantém espaço físico, equipe de enfermagem, equipamentos e outros recursos materiais e humanos necessários a atendimentos de maior complexidade”, e não o médico, que presta serviços técnico-profissional, ainda que altamente especializado” (TRF-4, APL 50043541520214047205, Relator Leandro Paulsen, j. 09/11/2022)."
(,, julgado, por unanimidade, na Sessão virtual de 26/08/2025 a 01/09/2025)
No caso vertente, embora o capital social declarado seja de R$ 30.000,00, o que, em uma análise isolada, afastaria a possibilidade de arcar com os altos custos inerentes à atividade similar à hospitalar, analisando a Escritura Contábil Fiscal (ECF -(), verifica-se que as suas receitas são vultosas (superiores a dois milhões de reais), indicando que possui potencial para fazer frente a esses gastos.
Observe-se ainda que, de acordo com o seu contrato social, registrado na JUCEES em outubro de 2023 (), a autora possui duas filiais, sendo uma na cidade de São Mateus (localizada há aproximadamente 100 km da matriz, sediada em Linhares-ES) e a outra localizada na cidade de Teixeira de Freitas, na Bahia, fora dos limites do Estado do Espírito Santo. E, em consulta ao seu site5, constata-se que, atualmente, já conta com oito unidades, senão vejamos:
Esse fato denota que existe estrutura profissional organizada e impessoalidade na prestação de serviços.
Acrescente-se que a sociedade oferece serviços multidisciplinares, incluindo as áreas de fonoaudiologia, fisioterapia, psicologia e outras, o que impõe a contratação de profissionais de diversas áreas, além de promover capacitação profissional, prestar consultoria escolar, oferecer treinamento aos pais6, bem como organizar diversos simpósios7 sobre os temas das suas atividades.
Tais dados sinalizam que a autora dispende relevantes custos com as suas atividades, havendo, por conta disso, indício de que conta com diversos profissionais para o funcionamento e organização das suas atividades, inclusive para as áreas-meio (recepcionistas, pessoal da área administrativa, limpeza, manutenção etc.), sendo possível concluir que o exercício da atividade intelectual, que é a sua área-fim, constitui elemento da empresa, preponderando sobre ela a organização dos fatores de produção, restando, assim, comprovada a sua natureza empresarial.
Nesse sentido, os seguintes enunciados da III Jornada de Direito Civil do CJF:
"193 - O exercício das atividades de natureza exclusivamente intelectual está excluído do conceito de empresa.
194 - Os profissionais liberais não são considerados empresários, salvo se a organização dos fatores de produção for mais importante que a atividade pessoal desenvolvida.
194 - A expressão "elemento de empresa" demanda interpretação econômica, devendo ser analisada sob a égide da absorção da atividade intelectual, de natureza científica, literária ou artística, como um dos fatores da organização empresarial."
Com efeito, impõe-se a manutenção da sentença, devendo ser explicitado, contudo, que a compensação dos valores recolhidos indevidamente observe a prescrição quinquenal, como consta do pedido.
Ante o exposto, voto no sentido de conhecer e dar parcial provimento à remessa necessária, a fim de que a compensação dos valores recolhidos indevidamente observe a prescrição quinquenal, e negar provimento à apelação.
Documento eletrônico assinado por CLAUDIA NEIVA, Desembargadora Federal, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002776076v47 e do código CRC c5d1f86d.
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