Apelação/Remessa Necessária Nº 5099887-23.2025.4.02.5101/RJ
RELATOR: Juiz Federal ALFREDO JARA MOURA
RELATÓRIO
Trata-se de remessa necessária e apelação da UNIÃO - FAZENDA NACIONAL, em face da sentença () que, em sede de mandado de segurança, julgou procedente o pedido e concedeu a segurança, nesses termos:
"Ante o exposto, DEFIRO A LIMINAR, para autorizar a Parte Autora a deduzir do lucro tributável as despesas decorrentes do Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT, nos termos da Lei n° 6.321/1976, sem a observância das ilegais/inconstitucionais limitações impostas pelos Decretos nº 10.854/2021, 78.676/76, 3.000/99, 9.580/2018 e pela Instrução Normativa nº 267/02, não podendo esta dedução, isoladamente, exceder 4% do IRPJ devido (artigos 5º e 6º, I, da Lei n. 9.532/97), suspendendo a exigibilidade, nos termos do art. 150, IV, CTN, dos valores de IRPJ que porventura sejam oriundos da diferença entre essa modalidade de dedução e aquela exigida pela Autoridade Impetrada.
- JULGO PROCEDENTE O PEDIDO, CONCEDENDO A SEGURANÇA, para determinar que a Autoridade Impetrada se abster de exigir da Parte Autora o cumprimento de quaisquer das limitações previstas nos Decretos nº 10.854/2021, 78.676/76, 3.000/99, 9.580/2018 e pela Instrução Normativa nº 267/02, ou em outras normas infralegais, que não estejam contidas na Lei nº 6.321/76, possibilitando, com isso, que a Parte Autora continue podendo deduzir, do lucro tributável para fins de IRPJ, o dobro das despesas realizadas no PAT, nos exatos termos do artigo 1º da Lei nº 6.321/76, não podendo esta dedução, isoladamente, exceder 4% do IRPJ devido (artigos 5º e 6º, I, da Lei n. 9.532/97), bem como o direito a compensar os valores recolhidos a maior, inclusive aqueles recolhidos no curso da presente demanda, sendo a compensação permitida com qualquer tributo administrado pela Receita Federal, corrigido pela variação da SELIC, observadas a prescrição quinquenal e as condicionantes estabelecidas pela Lei nº 11.457/07, na forma determinada na fundamentação.
Levando-se em conta a prescrição quinquenal, fica garantido à impetrante o direito à restituição administrativa e à compensação dos tributos pagos indevidamente, inclusive em relação a créditos anteriores à impetração, na forma da legislação que estiver vigente ao tempo do encontro de contas, após o trânsito em julgado da sentença.
Custas ex lege. Sem honorários (Art. 25 da Lei nº 12.016/2009).
Deixo de determinar a remessa dos autos ao MPF, haja vista sua manifestação no sentido da inexistência de interesse jurídico a justificar sua intervenção no feito.
Publique-se. Intimem-se, inclusive para o cumprimento da medida liminar, ora deferida".
A União Federal/ Fazenda Nacional interpôs recurso () em face da sentença, onde sustenta que a disciplina do incentivo fiscal foi modificada pelas Leis nº 8.849/1994, nº 9.249/1995 e nº 9.532/1997, de modo que a dedução do PAT passou a incidir sobre o imposto de renda devido, e não mais sobre o lucro tributável, observando-se o limite legal de 4% do imposto devido. Afirma que a sistemática atualmente prevista decorre diretamente da legislação superveniente, tendo os Decretos nº 9.580/2018 e nº 10.854/2021 apenas reproduzido o regime legal.
Defende, ainda, que o adicional de 10% do IRPJ não integra a base de cálculo do incentivo, em razão da vedação expressa contida no art. 3º, § 4º, da Lei nº 9.249/1995, reproduzida no art. 5º da Lei nº 9.532/1997, segundo a qual o adicional deve ser recolhido integralmente, sem quaisquer deduções. Argumenta que a pretensão da autora implica ampliação indevida de benefício fiscal, em afronta ao art. 111 do CTN, que impõe interpretação literal das normas concessivas de incentivos tributários.
Contrarrazões apresentadas no , aduzindo, em preliminar de contrarrazões, o não conhecimento da apelação por ausência de interesse recursal, sustentando que a matéria estaria abrangida pelo art. 19, II, da Lei nº 10.522/2002 e pelo Parecer SEI nº 268/2023/MF, que teria dispensado a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional da interposição de recursos em demandas relativas ao Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT. No mérito, requer a manutenção da sentença.
O Ministério Público Federal informou não ser causa que requeira sua intervenção no feito ().
É o relatório.
Peço dia para julgamento.
VOTO
SUMÁRIO
1. Admissibilidade
2. Questões em discussão
3. Caso em exame
4. Razões de decidir
4.1. Da preliminar de ausência de interesse recursal
4.2. Do Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT e as deduções do IRPJ
4.3. Da compensação
4.4. Da restituição
4.5. Da atualização
5. Ônus sucumbenciais
6. Conclusão e dispositivo
FUNDAMENTAÇÃO DO VOTO
1. Admissibilidade:
Conheço da apelação e remessa necessária, porque presentes os requisitos de admissibilidade ( e ).
2. Questões em discussão:
Conforme relatado, a União sustenta que a legislação superveniente alterou a sistemática do incentivo fiscal do Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT), de modo que a dedução passou a incidir sobre o imposto de renda devido, limitada a 4% do imposto, não mais sobre o lucro tributável, bem como que o adicional de 10% do IRPJ não integra a base de cálculo do benefício.
Já a impetrante, em contrarrazões, suscita preliminar de ausência de interesse recursal da União, em razão da dispensa administrativa prevista no art. 19 da Lei nº 10.522/2002 e no Parecer SEI nº 268/2023/MF, e, no mérito, requer a manutenção da sentença.
Por força da remessa necessária, também se devolve ao Tribunal o reexame da condenação imposta à Fazenda Pública, especialmente quanto à extensão do direito à compensação e à restituição do indébito e ao critério de atualização dos valores.
Assim, as questões em discussão consistem em: i) apreciar a preliminar de ausência de interesse recursal da União; ii) verificar se os atos infralegais que disciplinam o PAT extrapolam o poder regulamentar e violam o princípio da legalidade ao restringirem o benefício fiscal; iii) definir se a dedução das despesas do PAT deve incidir sobre o lucro tributável, observado o limite de 4% do IRPJ devido, incluído o adicional de 10%; e iv) delimitar a extensão do direito à compensação e à restituição do indébito, bem como o índice de atualização aplicável.
3. Caso em exame:
Na origem (), GRACA ARANHA SILVANIA TRANSMISSORA DE ENERGIA S.A. impetrou mandado de segurança em face do DELEGADO DA DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL NO RIO DE JANEIRO – DRJ I, objetivando:
"e) no mérito, após prestadas as informações e ouvido o Ministério Público, seja concedida a segurança em definitivo, reconhecendo-se a invalidade das restrições impostas pelos Decretos nº 9.580/18 e 10.854/21 e da alteração promovida Lei nº 14.442/2022, para que se reconheça o direito de a Impetrante deduzir o dobro das despesas com o PAT diretamente do lucro tributável, nos termos do parágrafo 1º do artigo 3º da Lei nº 9.249/96, o que resultará, consequentemente, na dedução também do “adicional”;
f) subsidiariamente, caso não seja acolhido o pedido formulado no item anterior, requer seja reconhecido o direito de a Impetrante de deduzir as despesas com o PAT da totalidade do IRPJ apurado, incluindo o seu “adicional”, de modo que a expressão "imposto devido" inserida pelos Decretos nº 9.580/18 e 10.854/21 também inclua a alíquota “adicional” de 10% do Imposto de Renda, além dos 15% inicialmente apurados, já que este “adicional” nada mais é do que a alíquota progressiva do próprio Imposto de Renda.
g) ainda subsidiariamente, caso não seja acolhido o pedido formulado nos itens anteriores, requer seja reconhecido o direito da Impetrante de deduzir do lucro tributável o dobro das despesas decorrentes do Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT, nos termos da Lei n° 6.321/76, sem a observância das ilegais limitações impostas pelo art. 186 do Decreto nº 10.854/21, no exercício legal de 2021.
h) como consequência da concessão da segurança com base em qualquer um dos pedidos formulados acima, requer seja assegurado o direito à restituição e à compensação, a depender da escolha da Impetrante, dos valores indevidamente recolhidos a este título nos últimos cinco anos e daqueles eventualmente recolhidos no decorrer da ação, todos devidamente corrigidos pela SELIC a partir de cada pagamento indevido, nos termos da Súmula 213/STJ40".
O juízo da origem indeferiu o pedido de medida liminar por considerar ausente o requisito do perigo da demora, fundamentando que a exigência tributária discutida não caracterizaria risco de dano irreparável apto a justificar a antecipação do provimento final antes da sentença. ()
Em seguida, a União manifestou ciência da impetração do mandado de segurança e requereu formalmente o seu ingresso no feito. ()
Foram prestadas informações pela autoridade impetrada no , em que defendeu a legalidade das normas regulamentares do PAT e sustentou que a dedução do incentivo fiscal deve recair sobre o imposto devido, e não sobre o lucro tributável, vedando-se qualquer abatimento sobre a parcela do adicional de 10% do IRPJ.
Em 13/11/2025, a impetrante interpôs agravo de instrumento (nº 5016574-44.2025.4.02.0000) perante o Tribunal Regional Federal da 2ª Região, atacando a decisão que indeferiu a liminar e reiterando a necessidade de suspensão da exigibilidade do crédito tributário. () Contudo, houve a perda de objeto do agravo, já que proferida sentença nos autos principais ().
Na sentença da ação originária (), o Juízo a quo julgou procedentes os pedidos e concedeu a segurança para:
"- JULGO PROCEDENTE O PEDIDO, CONCEDENDO A SEGURANÇA, para determinar que a Autoridade Impetrada se abster de exigir da Parte Autora o cumprimento de quaisquer das limitações previstas nos Decretos nº 10.854/2021, 78.676/76, 3.000/99, 9.580/2018 e pela Instrução Normativa nº 267/02, ou em outras normas infralegais, que não estejam contidas na Lei nº 6.321/76, possibilitando, com isso, que a Parte Autora continue podendo deduzir, do lucro tributável para fins de IRPJ, o dobro das despesas realizadas no PAT, nos exatos termos do artigo 1º da Lei nº 6.321/76, não podendo esta dedução, isoladamente, exceder 4% do IRPJ devido (artigos 5º e 6º, I, da Lei n. 9.532/97), bem como o direito a compensar os valores recolhidos a maior, inclusive aqueles recolhidos no curso da presente demanda, sendo a compensação permitida com qualquer tributo administrado pela Receita Federal, corrigido pela variação da SELIC, observadas a prescrição quinquenal e as condicionantes estabelecidas pela Lei nº 11.457/07, na forma determinada na fundamentação.
Levando-se em conta a prescrição quinquenal, fica garantido à impetrante o direito à restituição administrativa e à compensação dos tributos pagos indevidamente, inclusive em relação a créditos anteriores à impetração, na forma da legislação que estiver vigente ao tempo do encontro de contas, após o trânsito em julgado da sentença".
Para tanto, entendeu que: i) a via eleita é adequada; ii) A Lei nº 6.321/1976 estabeleceu a dedução do dobro das despesas do lucro tributável, com os únicos limites legais fixados pela própria lei e pela Lei nº 9.532/1997 (4% do IRPJ devido); iii) Os Decretos nº 78.676/1976, nº 05/1991 e nº 10.854/2021 introduziram restrições sem amparo em lei, alterando indevidamente a base de cálculo e criando novas limitações; iv) Tais restrições configuram manifesta violação ao princípio da legalidade tributária, pois atos infralegais não podem inovar ou criar restrições adicionais, caracterizando majoração indireta de tributo; v) A jurisprudência do STJ é pacífica no reconhecimento da ilegalidade de atos infralegais que restringem o benefício fiscal do PAT além dos limites legais; vi) o lucro tributável, proceder-se-á à dedução das despesas do PAT, não podendo esta, isoladamente, exceder 4% do IRPJ devido; vi) Reconhecida a ilegalidade, a impetrante tem direito à compensação administrativa dos valores de IRPJ indevidamente recolhidos nos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação, após o trânsito em julgado, atualizado pela Selic; vii) reconhecido também o direito da impetrante à restituição administrativa.
Irresignada, a União interpôs apelação.
À análise.
4. Razões de decidir:
4.1. Da preliminar de ausência de interesse recursal:
A parte impetrante suscita, em preliminar de contrarrazões, o não conhecimento da apelação por ausência de interesse recursal, sustentando que a matéria estaria abrangida pelo art. 19, II, da Lei nº 10.522/2002 e pelo Parecer SEI nº 268/2023/MF, que teria dispensado a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional da interposição de recursos em demandas relativas ao Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT.
A preliminar não merece acolhimento.
O art. 19 da Lei nº 10.522/2002 institui hipótese de dispensa administrativa de apresentação de contestação ou de interposição de recursos pela Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, com o objetivo de racionalizar a atuação institucional diante de jurisprudência consolidada ou de parecer vinculante. Trata-se de norma dirigida à organização interna da atuação da Advocacia Pública, que disciplina o exercício da representação judicial da União, sem modificar os pressupostos processuais de admissibilidade dos recursos previstos na legislação processual.
O interesse recursal decorre objetivamente da sucumbência e da utilidade do provimento jurisdicional pretendido. Tendo a sentença julgado integralmente procedente o pedido e sido interposta apelação por órgão legitimado à representação judicial da União, revela-se presente o interesse recursal, sendo incabível extrair de atos administrativos internos da PGFN efeito processual consistente no não conhecimento do recurso.
Eventual desconformidade entre a atuação do procurador e orientações administrativas internas constitui matéria afeta exclusivamente ao âmbito da organização institucional da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, sem repercussão sobre os requisitos de admissibilidade recursal disciplinados pelo Código de Processo Civil.
Por essas razões, rejeita-se a preliminar de ausência de interesse recursal.
4.2. Do Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT e as deduções do IRPJ:
De acordo com o disposto no artigo 1º da Lei n. 6.321/76, as pessoas jurídicas poderão deduzir, do lucro tributável para fins do imposto sobre a renda - IRPJ o dobro das despesas comprovadamente realizadas no período base, em programas de alimentação do trabalhador (PAT), nesses termos:
Art. 1º As pessoas jurídicas poderão deduzir, do lucro tributável para fins do imposto sobre a renda o dobro das despesas comprovadamente realizadas no período base, em programas de alimentação do trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho na forma em que dispuser o Regulamento desta Lei.
§ 1º A dedução a que se refere o caput deste artigo não poderá exceder em cada exercício financeiro, isoladamente, a 5% (cinco por cento) e cumulativamente com a dedução de que trata a Lei nº 6.297, de 15 de dezembro de 1975, a 10% (dez por cento) do lucro tributável.
§ 2º As despesas não deduzidas no exercício financeiro correspondente poderão ser transferidas para dedução nos dois exercícios financeiros subsequentes.
A referida lei, de início, foi regulamentada pelo Decreto nº 78.676, de 1976, o qual substituiu a expressão “lucro tributável” por “imposto de renda devido”, nesses termos:
Art. 1º A utilização do incentivo fiscal previsto na Lei nº 6.321, de 14 de abril de 1976, para alimentação do trabalhador far-se-á diretamente, através de dedução do Imposto sobre a Renda devido pelas pessoas jurídicas, em valor equivalente à aplicação da alíquota cabível sobre a soma das despesas de custeio realizadas na execução de programas previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho, atendendo os limites e condições previstos neste Decreto.
§ 1º As despesas realizadas durante o período-base da pessoa jurídica, além de constituírem custo operacional, poderão ser consideradas em igual montante para o fim previsto neste artigo.
§ 2º A dedução do Imposto sobre a Renda estará limitada a 5% (cinco por cento) do lucro tributável em cada exercício, podendo o eventual excesso ser transferido para dedução nos 2 (dois) exercícios subsequentes.
§ 3º Os programas de alimentação deverão conferir prioridade ao atendimento dos trabalhadores de baixa renda e limitar-se-ão aos contratados pela pessoa jurídica beneficiária.
Art. 2º Quando a pessoa jurídica beneficiar-se com o disposto no artigo 1º, e, cumulativamente, com dedução prevista na Lei nº 6.297, de 15 de dezembro de 1975, regulamentada pelo Decreto nº 77.463, de 20 de abril de 1976, a soma das deduções permitida ficará limitada a 10% (dez por cento) do lucro tributável.
Posteriormente, o Decreto nº 5/1991 (ato infralegal), editado com objetivo de regulamentar a Lei nº 6.321/76 e alterado pelo Decreto nº 349 de 1991, estabeleceu um método distinto para a implementação da dedução em dobro do PAT:
Art. 1° A pessoa jurídica poderá deduzir, do Imposto de Renda devido, valor equivalente à aplicação da alíquota cabível do Imposto de Renda sobre a soma das despesas de custeio realizadas, no período-base, em Programas de Alimentação do Trabalhador, previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho e da Previdência Social - MTPS, nos termos deste regulamento.
§ 1° As despesas realizadas durante o período-base da pessoa jurídica, além de constituírem custo operacional, poderão ser consideradas em igual montante para o fim previsto neste artigo.
2º A dedução do Imposto de Renda estará limitada a 5% (cinco por cento) do imposto devido em cada exercício, podendo o eventual excesso ser transferido para dedução nos 2 (dois) exercícios subsequentes. (Redação dada pelo Decreto nº 349, de 1991)
Do mesmo modo, a metodologia adotada pelo Decreto nº 5/1991 foi utilizada pelos Regulamentos do Imposto de Renda de 1999 e de 2018, os quais também constituem atos infralegais de natureza regulamentar.
Contudo, considerando que a Lei nº 6.321/76 autorizou a dedução do lucro tributável (art. 1º, caput), os atos normativos secundários não poderiam estabelecer que o incentivo com as despesas do PAT fosse deduzido diretamente do imposto de renda devido, por afronta ao princípio da legalidade, em razão das disposições contidas nos art. 97, II, §1º e art. 99 do CTN, abaixo transcritos:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:
(...)
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto nos arts. 21, 26, 39, 57 e 65;
(...)
§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso.
Art. 99. O conteúdo e o alcance dos decretos restringem-se aos das leis em função das quais sejam expedidos, determinados com observância das regras de interpretação estabelecidas nesta Lei.
Por sua vez, o Decreto nº 10.854/2021, em seu art. 186, alterou o parágrafo 1º do artigo 645 do Decreto nº 9.580/2018 (que regulamenta a tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza), que passou a vigorar com a seguinte redação:
Art. 186. O Decreto nº 9.580, de 2018, passa a vigorar com as seguintes alterações:
Art. 645, § 1º A dedução de que trata o art. 641:
I - será aplicável em relação aos valores despendidos para os trabalhadores que recebam até cinco salários mínimos e poderá englobar todos os trabalhadores da empresa beneficiária, nas hipóteses de serviço próprio de refeições ou de distribuição de alimentos por meio de entidades fornecedoras de alimentação coletiva; e
II - deverá abranger apenas a parcela do benefício que corresponder ao valor de, no máximo, um salário-mínimo.
Verifica-se, assim, que o Decreto 10854/2021 passou a limitar o benefício da dedução do PAT de forma a englobar apenas os valores despendidos (i) para trabalhadores que recebam até cinco salários-mínimos e (ii) para aqueles trabalhadores com salário superior a cinco salários-mínimos, desde que o serviço de refeições ou distribuição de alimentos seja fornecido por entidades fornecedoras de alimentação coletiva, bem como limitar também a parcela do benefício ao valor de, no máximo, um salário-mínimo.
Entretanto, o referido ato normativo secundário novamente extrapolou o limite do poder regulamentar e não obedeceu ao princípio da legalidade, em afronta às disposições contidas nos artigos 97, II, §1º e 99, ambos do CTN, ao restringir, por via oblíqua, o alcance do benefício.
Do mesmo modo, verifica-se que o art. 2º, §2º da IN SRF nº 267/2002, no ponto em que estabelece o custo máximo de R$ 1,99 para fins de apuração das despesas, também afronta o princípio da legalidade, por extrapolar a regulamentação da matéria.
Nesse sentido, é o entendimento do Eg. Superior Tribunal de Justiça:
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. SUPOSTA VIOLAÇÃO AO ART. 1.022 DO CPC/2015. INEXISTÊNCIA. IMPOSTO DE RENDA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. INCENTIVO FISCAL. LIMITAÇÃO. PORTARIA INTERMINISTERIAL 326/77 E INSTRUÇÃO NORMATIVA 267/02. ILEGALIDADE. PRECEDENTES. ART. 1º DA LEI 6.321/76. FORMA DE CÁLCULO. DEDUÇÃO SOBRE O LUCRO TRIBUTÁVEL DA EMPRESA E NÃO SOBRE O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO. REFLEXO NO CÁLCULO DO ADICIONAL DO IMPOSTO DE RENDA. AFASTAMENTO DA VEDAÇÃO CONSTANTE DO ART. 3º, §4º, DA LEI 9.249/95. RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE PROVIDO. 1. Não se configura a alegada afronta ao artigo 1.022 do NCPC, uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou, de maneira amplamente fundamentada, a controvérsia, em conformidade com o que lhe foi apresentado e averiguando expressamente todos os dispositivos arguidos. 2. A Portaria Interministerial 326/77 e a Instrução Normativa 267/02, ao fixarem custos máximos para as refeições individuais como condição ao gozo do incentivo fiscal previsto na Lei 6.321/76, violaram o princípio da legalidade, porque extrapolaram os limites do poder regulamentar. Precedentes do STJ. 3. Os benefícios instituídos pelas Leis 6.297/75 e 6.321/76 aplicam-se ao adicional do Imposto de Renda da seguinte maneira: deduz-se as correspondentes despesas do lucro da empresa, chegando-se ao lucro real, sobre o qual deverá ser calculado o adicional. Precedentes do extinto TFR e do STJ. 4. Recurso Especial da União não provido. 5. Recurso Especial do contribuinte provido.
(REsp 1754668/RS, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, julgado em 02/10/2018, DJe 11/03/2019)
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. IMPOSTO DE RENDA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. SISTEMÁTICA DE APURAÇÃO DO INCENTIVO FISCAL. LEI Nº 6.321/76. LIMITAÇÃO DE DEDUÇÃO. ILEGALIDADE DA INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF N. 267/2002 ANTE A LEI N. 6.321/76.
A jurisprudência deste STJ já está firmada no sentido de que a Portaria Interministerial n.º 326/77 e a Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal n.º 267/02 estabeleceram limitações ilegais não previstas na Lei 6.321/76, no Decreto n.º 78.676/76 ou no Decreto n. 5/91, quanto à condição de gozo do incentivo fiscal relativo ao PAT, quando fixaram custos máximos para as refeições individuais oferecidas pelo programa.
Precedentes: REsp 157.990/SP, Rel. Min. Francisco Falcão, Primeira Turma, DJU de 17.05.04; REsp 990.313/SP, Rel. Min. Castro Meira, Segunda Turma, DJe 06.03.08; AgRg no REsp 1240144 / RS, Segunda Turma, Rel. Min. Castro Meira, julgado em 15.05.2012" (REsp 1.217.646/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 25/06/2013, DJe 01/07/2013). Agravo regimental improvido.
(AgRg no AREsp 639.850/SC, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/03/2015, DJe 23/03/2015)
Nesse contexto, todos os mencionados "dispositivos extrapolaram os limites do poder regulamentar, ao dispor de forma mais restritiva sobre a matéria, estabelecendo que os limites percentuais da dedução das despesas com o custeio do PAT seriam aplicáveis sobre o imposto devido, e não sobre o lucro tributável, como previsto na lei que instituiu o benefício fiscal, incorrendo em evidente ilegalidade". Nesse sentido, confira-se o elucidativo precedente desta 3ª Turma Especializada:
APELAÇÃO. REMESSA NECESSÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. DEDUÇÃO APLICÁVEL AO LUCRO TRIBUTÁVEL. LIMITES LEGAIS CALCULADOS SOBRE O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO PELO CONTRIBUINTE. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO.
1. Trata-se de remessa necessária e de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL/FAZENDA NACIONAL (evento 27) em face de sentença indexada ao evento 22, integrada pela sentença do evento 38, proferida pelo Juízo da 30ª Vara Federal do Rio de Janeiro/RJ, que resolveu o mérito, na forma do art. 487, I, do CPC e concedeu a segurança para determinar à autoridade impetrada que possibilite que a impetrante deduza, na apuração do IRPJ, o dobro das despesas com o PAT na apuração do lucro tributável, sem as limitações impostas pelos Decretos da RFB de n. 78.676/76, n. 5/91, n. 3.000/99, n. 9.580/2018 e n. 10.854/21, independentemente do valor do benefício pago ao trabalhador ou de sua remuneração, aplicando a limitação do incentivo de 4% (Lei n. 9.532/97) sobre a integralidade do IRPJ devido, com a inclusão da sua alíquota básica de 15% e do seu adicional de 10%, bem como para assegurar a inexigibilidade da parcela do tributo que deixar de ser recolhido com a utilização do critério ora definido, e determinar à autoridade coatora que se abstenha de iniciar qualquer procedimento de cobrança com base nos valores não recolhidos a tal título, bem como reconhecido o direito de efetuar a compensação dos valores de IRPJ recolhidos e/ou compensados indevidamente, sob a égide dos Decretos citados, com efeitos financeiros a partir da impetração do presente writ e correção pela SELIC e para reconhecer a possibilidade de compensação ou restituição dos valores pagos indevidamente, atualizados exclusivamente pela taxa SELIC.
2. A Lei nº. 6.321/76 autorizou as pessoas jurídicas a deduzirem de seu lucro tributável o dobro das despesas incorridas com o custeio do Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT. Embora a dedução seja calculada sobre o lucro tributável, a Lei 9.532/97 determinou a observância do limite de 4% sobre o valor do imposto de renda devido pela empresa, se considerado o programa isoladamente, e a 10% do mesmo montante, se consideradas as deduções decorrentes do PAT somadas às deduções relacionadas à Lei nº. 6.297/75.
3. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica no sentido de que, embora a dedução do PAT recai sobre o lucro tributável, os arts. 5º e 6º, I, da Lei n. 9.532/97 claramente dispõem que o limite da dedução recai sobre o imposto de renda devido, visto que, ainda consoante o entendimento da Corte Superior, trata-se de duas coisas distintas: o cálculo do benefício (lucro tributável) e o limite do benefício (imposto de renda devido).
4. O Decreto nº 10.854/2021, ao alterar o Regulamento do Imposto de Renda (Decreto nº 9.580/2018), estabeleceu restrições ao benefício fiscal não previstas na Lei nº. 6.321/76, em manifesta ofensa ao princípio da legalidade (art. 5º caput, e artigo 150, I, da Constituição Federal; art. 97 do CTN), tendo em vista que o decreto regulamentar não pode inovar no ordenamento jurídico estabelecendo direitos e obrigações não previstas em lei.
5. A Lei nº. 6.321/76 somente passou a delegar ao Poder Executivo a regulamentação do benefício fiscal aqui discutido com a edição da Medida Provisória n. 1.108/2022, publicada no DOU em 28/03/2022, posteriormente convertida na Lei nº 14.442/2022. De fato, a MP n. 1.108/2022 alterou a redação do art. 1º da Lei nº. 6.321/76 para autorizar o Presidente da República a, mediante decreto, estabelecer a forma e os limites para a dedução das despesas do PAT no lucro tributário. Não obstante isso, o Decreto n. 10.854/2021 é anterior à deslegalização das condições e limites da dedução fiscal, que passou a ser admitida apenas após a publicação da MP n. 1.108/2022. Portanto, o artigo 186 do Decreto n. 10.854/2021 não tinha fundamento legal ao ser editado, sendo nulo desde a sua origem, cumprindo ressaltar que nem a referida Medida Provisória nem a lei resultante de sua conversão convalidaram as disposições do Decreto n. 10.854/2021, que impôs restrições à dedução fiscal das despesas com o PAT sem aparo legal.
6. O reconhecimento judicial do direito à compensação pode ser pleiteado através do mandado de segurança, conforme a inteligência do verbete nº 213 do STJ, inclusive em relação a créditos anteriores à impetração, desde que não alcançados pela prescrição. A compensação que se autoriza é futura e deve ser realizada na seara administrativa, após o trânsito em julgado da demanda, de forma que nada obsta que o contribuinte a realize conforme legislação vigente à época do encontro de contas, desde que atenda a todos os requisitos da legislação então vigente.
7. Com relação ao pedido de restituição via mandado de segurança, o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema 1.262, em 22/08/2023, firmou o seguinte entendimento: “Não se mostra admissível a restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sendo indispensável a observância do regime constitucional de precatórios, nos termos do art. 100 da Constituição Federal.” Tratando-se de entendimento vinculante, impõe-se adotá-lo, com a ressalva de meu entendimento pessoal.
(...) 10. Impõe-se, em sede de reexame necessário e apelação, reformar parcialmente a sentença, para afastar a possibilidade de qualquer restituição pela via administrativa e admitir apenas a compensação administrativa de valores, pretéritos ou não à impetração, devendo ser observando-se o prazo prescricional e o trânsito em julgado da presente demanda, na forma do art. 170-A do CTN. Outrossim, fica mantida a possibilidade de repetição de indébito na via judicial, mas apenas dos valores indevidamente vertidos após à impetração, observando-se, também, o trânsito em julgado da presente demanda.
11. Remessa necessária e apelação parcialmente providas.
(TRF2 - APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5003676-90.2023.4.02.5101/RJ - RELATOR: DESEMBARGADOR FEDERAL MARCUS ABRAHAM - 3ª Turma Especializada - Data de julgamento: 06/02/2024).
Dessa forma, deve prevalecer o incentivo fiscal concedido nos termos da Lei 6.321/1976, sem as alterações estabelecidas pelos Decretos nº 78.676/76, 05/91 e 9.580/18 e 10.854/21, bem como pela instrução normativa nº 267/02.
No mesmo sentido, confira-se os precedentes julgados, por unanimidade, por esta 3ª Turma Especializada:
DIREITO TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA. MANDADO DE SEGURANÇA. IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA – IRPJ. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR – PAT. DEDUÇÃO EM DOBRO DAS DESPESAS DO LUCRO TRIBUTÁVEL. ILEGALIDADE DE LIMITAÇÕES IMPOSTAS POR ATOS INFRA LEGAIS. LIMITE DE 4% INCIDENTE SOBRE O TOTAL DO IRPJ DEVIDO, INCLUÍDO O ADICIONAL DE 10%. COMPENSAÇÃO ADMINISTRATIVA. RESTITUIÇÃO JUDICIAL DO INDÉBITO GERADO NO CURSO DO MANDADO DE SEGURANÇA. REMESSA NECESSÁRIA DESPROVIDA. I. CASO EM EXAME 1. Remessa necessária em mandado de segurança, visando ao reconhecimento do direito de deduzir, do lucro tributável para fins de IRPJ, o dobro das despesas comprovadamente realizadas no âmbito do Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT, sem as limitações impostas por atos infralegais, bem como ao reconhecimento do direito de aplicar o limite de 4% previsto no art. 5º da Lei nº 9.532/97 sobre o total do imposto devido, incluído o adicional de 10%. Requereu-se ainda o reconhecimento do direito à compensação administrativa dos valores indevidamente recolhidos e à restituição judicial dos valores pagos no curso da ação. A sentença concedeu a segurança e determinou a remessa necessária. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Há três questões em discussão: (i) definir se as pessoas jurídicas têm direito de deduzir do lucro tributável, para fins de IRPJ, o dobro das despesas realizadas com o Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT, sem as limitações impostas por decretos e atos administrativos; (ii) estabelecer se o limite de 4% previsto no art. 5º da Lei nº 9.532/97 deve incidir sobre o total do IRPJ devido, incluindo a alíquota básica de 15% e o adicional de 10%; (iii) determinar se é cabível o reconhecimento do direito à compensação administrativa do indébito e à restituição judicial dos valores pagos no curso do mandado de segurança. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. A Lei nº 6.321/1976 autoriza expressamente a dedução, do lucro tributável, do dobro das despesas comprovadamente realizadas em programas de alimentação do trabalhador, constituindo benefício fiscal cuja base de cálculo não pode ser alterada por atos infralegais. 4. Decretos regulamentares e atos administrativos, como os Decretos nº 9.580/2018 e nº 10.854/2021, a Instrução Normativa SRF nº 267/2002 e a Solução de Consulta COSIT nº 79/2014, ao estabelecerem limitações não previstas em lei — como restrições relativas ao valor do benefício ou à faixa salarial dos trabalhadores — extrapolam o poder regulamentar e violam o princípio da legalidade tributária (arts. 97, II, §1º, e 99 do CTN). 5. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça firmou orientação no sentido de que a dedução das despesas com o PAT deve ser realizada sobre o lucro tributável da empresa, e não sobre o imposto de renda devido, sendo ilegais as limitações introduzidas por atos infralegais. 6. O limite de 4% previsto nos arts. 5º e 6º, I, da Lei nº 9.532/1997 incide sobre o total do imposto de renda devido pela pessoa jurídica, incluindo a alíquota básica de 15% e o adicional de 10%, tratando-se de limite do benefício fiscal e não de sua base de cálculo. 7. O mandado de segurança constitui via adequada para o reconhecimento do direito à compensação tributária, a ser realizada na esfera administrativa após o trânsito em julgado da decisão, observada a prescrição quinquenal e a legislação vigente à época do encontro de contas. 8. É admissível a restituição judicial do indébito gerado no curso do mandado de segurança mediante requisição de pagamento por precatório ou RPV, permanecendo vedada a restituição administrativa e a cobrança judicial de valores anteriores à impetração do writ. IV. DISPOSITIVO E TESE 9. Remessa necessária conhecida e desprovida. Tese de julgamento: 1. O art. 1º da Lei nº 6.321/1976 autoriza a dedução, do lucro tributável, do dobro das despesas realizadas no âmbito do Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT, sendo ilegais as restrições impostas por atos infralegais que alterem a base de cálculo ou limitem o benefício sem previsão legal. 2. O limite de 4% previsto nos arts. 5º e 6º da Lei nº 9.532/1997 incide sobre o total do imposto de renda devido pela pessoa jurídica, incluído o adicional de 10%. 3. O mandado de segurança admite o reconhecimento do direito à compensação administrativa do indébito tributário, após o trânsito em julgado, bem como a restituição judicial dos valores indevidamente pagos no curso da ação mediante precatório ou RPV. Dispositivos relevantes citados: CF/1988, arts. 5º, caput, 100 e 150, I; CTN, arts. 97, II, §1º, 99 e 170-A; Lei nº 6.321/1976, art. 1º; Lei nº 9.249/1995, art. 3º, §1º e §4º; Lei nº 9.430/1996, art. 74; Lei nº 9.532/1997, arts. 5º e 6º; Lei nº 12.016/2009, art. 14, §4º. Jurisprudência relevante citada: STJ, REsp 1.754.668/RS, Rel. Min. Herman Benjamin, Segunda Turma, j. 02.10.2018, DJe 11.03.2019; STJ, AgRg no AREsp 639.850/SC, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, j. 17.03.2015, DJe 23.03.2015; STJ, AgInt nos EDcl nos EDcl no REsp 1.926.785/RS, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, j. 21.02.2022, DJe 02.03.2022; STF, Tema 1.262 da Repercussão Geral; TRF2, ApRemNec nº 5003676-90.2023.4.02.5101/RJ, Rel. Des. Fed. Marcus Abraham, 3ª Turma Especializada, j. 06.02.2024. (TRF2, REMESSA NECESSÁRIA CÍVEL Nº 5110433-40.2025.4.02.5101, 3ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal PAULO LEITE, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 16/04/2026)
TRIBUTÁRIO. REMESSA NECESSÁRIA. APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA. DEDUÇÃO DAS DESPESAS DO PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. LEI 6.321/76. DECRETO 10.854/21. MP 1.108/22. VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA LEGALIDADE. COMPENSAÇÃO. RESTITUIÇÃO JUDICIAL. SENTENÇA PARCIALMENTE REFORMADA. 1. Trata-se de remessa necessária e de recurso de apelação interposto pela UNIÃO FEDERAL (FAZENDA NACIONAL) em face da sentença que concedeu a segurança para "para reconhecer o direito da impetrante de deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ as despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelo Decreto 10.854/21 e pela MP 1.108/22, bem como o seu direito à repetição do indébito não prescrito, por requisitório ou compensação, devidamente atualizado pela Taxa Selic". 2. Na sua apelação, com pedido de atribuição de efeito suspensivo, a União Federal requer que seja dado provimento integral ao recurso para o fim de reformar a sentença atacada, denegando-se a segurança. (...) 3. Cinge-se a controvérsia em definir se a impetrante/apelante tem direito líquido e certo de: deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ as despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelo Decreto 10.854/21 e pela MP 1.108/22, bem como o seu direito à repetição do indébito não prescrito, por requisitório ou compensação, devidamente atualizado pela Taxa Selic. 4. De acordo com o disposto no artigo 1º da Lei n. 6.321/76, as pessoas jurídicas poderão deduzir, do lucro tributável para fins do imposto sobre a renda - IRPJ o dobro das despesas comprovadamente realizadas no período base, em programas de alimentação do trabalhador (PAT). A referida lei, de início, foi regulamentada pelo Decreto nº 78.676, de 1976, o qual substituiu a expressão “lucro tributável” por “imposto de renda devido”. Posteriormente, o Decreto nº 5/1991 (ato infralegal), editado com objetivo de regulamentar a Lei nº 6.321/76, estabeleceu um método distinto para a implementação da dedução em dobro do PAT. Do mesmo modo, a metodologia adotada pelo Decreto nº 5/1991 foi utilizada pelos Regulamentos do Imposto de Renda de 1999 e de 2018, os quais também constituem atos infralegais de natureza regulamentar. Contudo, considerando que a Lei nº 6.321/76 autorizou a dedução do lucro tributável (art. 1º, caput), os atos normativos secundários não poderiam estabelecer que o incentivo com as despesas do PAT fosse deduzido diretamente do imposto de renda devido, por afronta ao princípio da legalidade, em razão das disposições contidas nos art. 97, II, §1º e art. 99 do CTN. 5. Por sua vez, o Decreto nº 10.854/2021, em seu art. 186, alterou o parágrafo 1º do artigo 645 do Decreto nº 9.580/2018 (que regulamenta a tributação, a fiscalização, a arrecadação e a administração do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza), que passou a vigorar com a seguinte redação: "Art. 186. O Decreto nº 9.580, de 2018, passa a vigorar com as seguintes alterações: Art. 645, § 1º A dedução de que trata o art. 641: I - será aplicável em relação aos valores despendidos para os trabalhadores que recebam até cinco salários mínimos e poderá englobar todos os trabalhadores da empresa beneficiária, nas hipóteses de serviço próprio de refeições ou de distribuição de alimentos por meio de entidades fornecedoras de alimentação coletiva; e II - deverá abranger apenas a parcela do benefício que corresponder ao valor de, no máximo, um salário-mínimo". Verifica-se, assim, que o Decreto 10854/2021 passou a limitar o benefício da dedução do PAT de forma a englobar apenas os valores despendidos (i) para trabalhadores que recebam até cinco salários-mínimos e (ii) para aqueles trabalhadores com salário superior a cinco salários-mínimos, desde que o serviço de refeições ou distribuição de alimentos seja fornecido por entidades fornecedoras de alimentação coletiva, bem como limitar também a parcela do benefício ao valor de, no máximo, um salário-mínimo. Entretanto, o referido ato normativo secundário novamente extrapolou o limite do poder regulamentar e não obedeceu ao princípio da legalidade, em afronta às disposições contidas nos artigos 97, II, §1º e 99, ambos do CTN, ao restringir, por via oblíqua, o alcance do benefício. Do mesmo modo, verifica-se que o art. 2º, §2º da IN SRF nº 267/2002, no ponto em que estabelece o custo máximo de R$ 1,99 para fins de apuração das despesas, também afronta o princípio da legalidade, por extrapolar a regulamentação da matéria. Precedentes. 6. Nesse contexto, todos os mencionados "dispositivos extrapolaram os limites do poder regulamentar, ao dispor de forma mais restritiva sobre a matéria, estabelecendo que os limites percentuais da dedução das despesas com o custeio do PAT seriam aplicáveis sobre o imposto devido, e não sobre o lucro tributável, como previsto na lei que instituiu o benefício fiscal, incorrendo em evidente ilegalidade" (Nesse sentido: TRF2 - apelação/remessa necessária nº 5003676-90.2023.4.02.5101/RJ - Relator: Desembargador Federal Marcus Abraham - 3ª Turma Especializada - Data de julgamento: 06/02/2024). Dessa forma, deve prevalecer o incentivo fiscal concedido nos termos da Lei 6.321/1976, sem as alterações ilegais estabelecidas pelo Decreto 05/1991 e Decreto 10.854/21 e por quaisquer outros atos infralegais que restrinjam o benefício instituído em lei. 7. Nesse ponto, cumpre esclarecer que a Lei nº. 6.321/76 apenas delegou ao Poder Executivo a regulamentação do benefício fiscal ora discutido (Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT) com a publicação da Medida Provisória n. 1.108/2022, publicada no DOU em 28/03/2022, posteriormente convertida na Lei nº 14.442/2022. De fato, a MP n. 1.108/2022 alterou a redação do art. 1º da Lei nº. 6.321/76 para autorizar o Presidente da República a, mediante decreto, estabelecer a forma e os limites para a dedução das despesas do PAT no lucro tributário. Entretanto, os atos infralegais ora expostos são anteriores à publicação da MP n. 1.108/2022. Dessa forma, "o artigo 186 do Decreto n. 10.854/2021 não tinha fundamento legal ao ser editado, sendo nulo desde a sua origem, cumprindo ressaltar que nem a referida Medida Provisória nem a lei resultante de sua conversão convalidaram as disposições do Decreto n. 10.854/2021, que impôs restrições à dedução fiscal das despesas com o PAT sem aparo legal" (Nesse sentido, confira-se: TRF2 - apelação/remessa necessária nº 5003676-90.2023.4.02.5101/RJ - Relator: Desembargador Federal Marcus Abraham - 3ª Turma Especializada - Data de julgamento: 06/02/2024). (...) 14. Nos termos da fundamentação exposta, a remessa necessária deve ser parcialmente provida, para reformar a sentença: i) e declarar que a impetrante tem direito de deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ as despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelos Decreto nº 5/1991 e Decreto 10.854/21; ii) reconhecer o direito do impetrante à restituição judicial do indébito, respeitada a prescrição quinquenal, observando-se a sistemática prevista no art. 100 da Constituição Federal (Precatório/RPV), somente em relação aos pagamentos indevidos realizados no curso da ação, vedando-se efeitos patrimoniais pretéritos. Os valores anteriores à propositura da demanda ficam sujeitos apenas à compensação na via administrativa. Em ambos os caso, os procedimentos devem observar o trânsito em julgado da decisão, na forma do art. 170-A do CTN, e os valores indevidamente recolhidos devem ser atualizados pela Taxa SELIC. 15. Remessa necessária parcialmente provida. Apelação da União Federal desprovida. (TRF2, APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5087858-43.2022.4.02.5101, 3ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal PAULO LEITE, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 13/03/2024).
Confira-se ainda o recente precedente deste Eg. Tribunal, destacando que "O art. 186 do Decreto nº 10.854/2021, ao introduzir no art. 645, § 1º, I e II, do RIR/2018 limitações relativas à faixa salarial dos trabalhadores e ao valor máximo do benefício dedutível, inovou indevidamente no ordenamento jurídico":
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR – PAT. DEDUÇÃO EM DOBRO DAS DESPESAS SOBRE O LUCRO TRIBUTÁVEL. LIMITE DE 4% CALCULADO SOBRE O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO, CONSIDERADO O ADICIONAL DE 10%. ART. 3º, § 4º, DA LEI Nº 9.249/95. NÃO INCIDÊNCIA. RESTRIÇÕES DO ART. 186 DO DECRETO Nº 10.854/2021 AO ART. 645 DO RIR/2018. ILEGALIDADE. DIREITO À COMPENSAÇÃO APÓS O TRÂNSITO EM JULGADO. I. Caso em exame 1. Remessa necessária e apelação interposta pela União Federal/Fazenda Nacional contra sentença que concedeu a segurança em favor da empresa impetrante, reconhecendo o direito de deduzir, em dobro, do IRPJ devido, as despesas com o Programa de Alimentação do Trabalhador – PAT, nos termos da Lei nº 6.321/76, observado o limite de 4% do imposto de renda devido, considerada a alíquota básica de 15% e o adicional de 10%. (...) II. Questão em discussão 2. Há três questões em discussão: (i) saber se o adicional de 10% do IRPJ compõe a base de cálculo do limite de 4% para fruição do benefício fiscal do PAT; (ii) saber se são legais as restrições introduzidas pelo art. 186 do Decreto nº 10.854/2021 ao art. 645 do RIR/2018, relativas à limitação do benefício a trabalhadores de baixa renda e ao teto de um salário mínimo; e (iii) saber se é legítimo o reconhecimento, em mandado de segurança, do direito à compensação dos valores indevidamente recolhidos, a ser exercido na via administrativa após o trânsito em julgado. III. Razões de decidir 3. A dedução do benefício fiscal do PAT deve incidir sobre o lucro tributável, nos termos do art. 1º da Lei nº 6.321/76, enquanto o limite de fruição corresponde a 4% do imposto de renda devido, conforme os arts. 5º e 6º da Lei nº 9.532/97, tratando-se de grandezas distintas. 4. A redução do lucro real decorrente do incentivo repercute na base de cálculo do adicional do IRPJ, sem configurar dedução vedada pelo art. 3º, § 4º, da Lei nº 9.249/95, uma vez que a incidência do benefício ocorre em momento anterior à apuração do adicional. 5. A jurisprudência do STJ consolidou o entendimento de que o benefício fiscal do PAT alcança o adicional do imposto de renda, porquanto a dedução opera-se previamente sobre o lucro tributável, que serve de base para o cálculo do adicional. 6. O art. 186 do Decreto nº 10.854/2021, ao introduzir no art. 645, § 1º, I e II, do RIR/2018 limitações relativas à faixa salarial dos trabalhadores e ao valor máximo do benefício dedutível, inovou indevidamente no ordenamento jurídico, criando restrições não previstas na Lei nº 6.321/76, em afronta ao princípio da legalidade tributária (CF/88, art. 150, I; CTN, arts. 97 e 99). 7. A posterior alteração promovida pela Lei nº 14.442/2022 não convalida o vício de origem do Decreto nº 10.854/2021, porquanto este foi editado sem fundamento legal válido à época. 8. O reconhecimento do direito à compensação, limitado ao quinquênio anterior e condicionado ao trânsito em julgado, com observância do art. 170-A do CTN e da legislação vigente ao tempo do encontro de contas, não implica pagamento imediato nem afronta o regime do mandado de segurança. IV. Dispositivo e tese 9. Remessa necessária e apelação da União Federal/Fazenda Nacional desprovidas. Tese de julgamento: “1. A dedução do dobro das despesas com o PAT incide sobre o lucro tributável, sendo o limite de fruição correspondente a 4% do imposto de renda devido, incluído o adicional de 10%. 2. O art. 186 do Decreto nº 10.854/2021, ao impor restrições não previstas em lei quanto aos beneficiários e ao valor dedutível, incorre em ilegalidade.” Dispositivos relevantes citados: CF/1988, art. 150, I; CTN, arts. 97, 99 e 170-A; Lei nº 6.321/76, art. 1º; Lei nº 8.849/94, art. 5º; Lei nº 9.249/95, art. 3º, § 4º; Lei nº 9.532/97, arts. 5º e 6º; Lei nº 11.457/2007, arts. 26 e 26-A; Lei nº 12.016/2009; Lei nº 14.442/2022. Jurisprudência relevante citada: STJ, AgInt no REsp nº 1.690.281/RS; AgInt nos EDcl nos EDcl no REsp nº 1.926.785/RS; REsp nº 2.088.361/CE; TRF2, AC/RN nº 5132342-80.2021.4.02.5101/RJ; TRF2, Ap/RN nº 5004784-91.2022.4.02.5101/RJ. (TRF2, APELAÇÃO/REMESSA NECESSÁRIA Nº 5011740-30.2025.4.02.5001, 4ª TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal ALBERTO NOGUEIRA JUNIOR, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 22/05/2026)
Por outro lado, é necessário ressaltar que o §1º do art. 1º da Lei nº 6.321/76, estabelecia que a dedução não poderia exceder, em cada exercício financeiro, a 5% (cinco por cento) do lucro tributável, isoladamente, nem, cumulativamente, a 10% (dez por cento) com a dedução de que trata a Lei nº 6.297/1975, que autoriza a dedução de despesas com o custeio de projetos de formação profissional, nesses termos:
§1º A dedução a que se refere o caput deste artigo não poderá exceder em cada exercício financeiro, isoladamente, a 5% (cinco por cento) e cumulativamente com a dedução de que trata a Lei nº 6.297, de 15 de dezembro de 1975, a 10% (dez por cento) do lucro tributável.
No entanto, o art. 5º da Lei 9.532/97, o qual segue vigente, reduziu o limite isolado de 5% para 4%, mantendo, porém, as demais regras previstas na referida Lei nº 6.321/76:
Art. 5º A dedução do imposto de renda relativa aos incentivos fiscais previstos no art. 1º da Lei nº 6.321, de 14 de abril de 1976, no art. 26 da Lei nº 8.313, de 23 de dezembro de 1991, e no inciso I do art. 4º da Lei nº 8.661, de 1993, não poderá exceder, quando considerados isoladamente, a quatro por cento do imposto de renda devido, observado o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº 9.249, de 1995.
Destaca-se que o art. 6º, I, da referida lei repetiu que as despesas em dobro com o PAT não podem exceder a 4% do IRPJ devido:
Art. 6º Observados os limites específicos de cada incentivo e o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº 9.249, de 1995, o total das deduções de que tratam:
I - o art. 1º da Lei nº 6.321, de 1976 e o inciso I do art. 4º da Lei nº 8.661, de 1993, não poderá exceder a quatro por cento do imposto de renda devido;
A referida limitação foi instituída por lei e, portanto, deve ser observada. E, de acordo com o entendimento do Eg. Superior Tribunal de Justiça, "a limitação da dobra deve obedecer ao limite de 4% (quatro por cento) do imposto de renda devido e não a 4% do lucro tributável". Nesse sentido, confira-se:
RECURSO DO PARTICULAR: AGRAVO INTERNO EM RECURSO ESPECIAL. PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. ART. 1º, DA LEI N. 6.321/76. FORMA DE CÁLCULO. DEDUÇÃO SOBRE O LUCRO TRIBUTÁVEL DA EMPRESA E NÃO SOBRE O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO, O QUE REFLETE NO CÁLCULO DO ADICIONAL DO IMPOSTO DE RENDA, AFASTANDO A VEDAÇÃO CONSTANTE DO ART. 3º, § 4º, DA LEI N. 9.249/95. LIMITAÇÃO DA DOBRA A 4% DO IMPOSTO DE RENDA DEVIDO E NÃO A 4% DO LUCRO TRIBUTÁVEL. 1. Muito embora esta Corte tenha posicionamento no sentido de que a dedução do dobro das despesas comprovadamente gastas com o Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT deve se dar por sobre o lucro tributável (e não por sobre o imposto de renda devido), diferentemente, a limitação da dobra deve obedecer ao limite de 4% (quatro por cento) do imposto de renda devido e não a 4% do lucro tributável. Isto porque tal limite está expresso nos arts. 5º e 6º, I, da Lei n. 9.532/97. 2. Se o artigo 1º, da Lei nº 6.321/76, é claro no sentido de que a dedução do PAT recai sobre o lucro tributável (não tendo sido revogado no ponto pela legislação posterior, pois a Lei n. 9.532/97 tratou apenas dos limites e não da base de cálculo do benefício), os arts. 5º e 6º, I, da Lei n. 9.532/97, são claros no sentido de que o limite da dedução recai sobre o imposto de renda devido. São duas coisas distintas: o cálculo do benefício (lucro tributável) e o limite do benefício (imposto de renda devido). 3. Agravo interno do PARTICULAR não provido. (AgInt nos EDcl nos EDcl no REsp 1926785/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 21/02/2022, DJe 02/03/2022).
PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. ART. 1º DA LEI N. 6.321/76. FORMA DE CÁLCULO. DEDUÇÃO SOBRE O LUCRO TRIBUTÁVEL DA EMPRESA E NÃO SOBRE O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO. REFLEXO NO CÁLCULO DO ADICIONAL DO IMPOSTO DE RENDA,AFASTANDO A VEDAÇÃO CONSTANTE DO ART. 3º, § 4º, DA LEI N. 9.249/95. LIMITAÇÃO DA DOBRA A 4% DO IMPOSTO DE RENDA DEVIDO E NÃO A 4% DO LUCRO TRIBUTÁVEL. RECURSO ESPECIAL PROVIDO PARCIALMENTE. 1. Tendo sido o recurso interposto contra acórdão publicado na vigência do Código de Processo Civil de 2015, devem ser exigidos os requisitos de admissibilidade na forma nele previsto, conforme Enunciado n. 3/2016/STJ. 2. É firme o posicionamento desta Corte Superior segundo o qual os benefícios instituídos pelas Leis 6.297/75 e 6.321/76 aplicam-se ao adicional do imposto de renda, devendo, primeiramente, proceder-se à dedução sobre o lucro da empresa, resultando no lucro real, sobre o qual deverá ser calculado o adicional ( AgInt no REsp 1.695.806/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, julgado em 7/8/2018, DJe 14/8/2018). Precedentes. 3. Esta Corte já se pronunciou no sentido de que conquanto esta Corte tenha posicionamento no sentido de que a dedução do dobro das despesas comprovadamente gastas com o Programa de Alimentação do Trabalhador - PAT deve se dar por sobre o lucro tributável (e não por sobre o imposto de renda devido), diferentemente, a limitação da dobra deve obedecer ao limite de 4% (quatro por cento) do imposto de renda devido e não a 4% do lucro tributável. Isto porque tal limite está expresso nos arts. 5º e 6º, I, da Lei n. 9.532/97 (AgInt nos EDcl nos EDcl no REsp 1.926.785/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 21/02/2022, DJe 02/03/2022). Precedente. 4. Agravo interno não provido. ( AgInt no REsp n. 1.968.875/RS, relator Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, julgado em 5/12/2022, DJe de 9/12/2022)
Conforme esclarecido pelo Eg. STJ no precedente exposto acima, o contribuinte tem direito a calcular o desconto em dobro das despesas com o PAT sobre o lucro da empresa, de modo a se apurar o lucro real. Sobre esse montante, será calculado o adicional do imposto de renda, aplicando-se a limitação de quatro pontos percentuais sobre o total do imposto de renda devido, após a inclusão do adicional.
De acordo com o Eg. STJ, a dedução em apreço ocorre antes do cálculo do adicional do IRPJ e, por esta razão, não viola o art. 3º, §4º, da Lei 9.249/1995, pois esse dispositivo incide em momento contábil posterior, de modo que a integralidade nele mencionada já é formada com as deduções antecedentes sobre o lucro tributável. Dessa forma, a dedução das despesas com o PAT refletirá de forma indireta no adicional de dez por cento do IRPJ. Nesse sentido, confira-se:
PROCESSUAL CIVIL. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR - PAT. FORMA DE CÁLCULO: DEDUÇÃO SOBRE O LUCRO TRIBUTÁVEL DA EMPRESA LIMITADA A 4% DO IMPOSTO DEVIDO. INEXISTÊNCIA DE OMISSÃO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO DE FAZENDA NACIONAL REJEITADOS. 1. O inconformismo da parte embargante não se amolda aos contornos da via dos embargos de declaração, previsto no art. 1.022 do CPC/2015, porquanto o acórdão ora combatido não padece de vícios de omissão, contradição, obscuridade ou erro material, não se prestando o manejo de tal recurso para o fim de rediscutir os aspectos jurídicos anteriormente debatidos. 2. As Turmas de Direito Público do STJ, analisando todos os dispositivos legais pertinentes, pacificaram a orientação de que "os benefícios instituídos pelas Leis 6.297/75 e 6.321/76 aplicam-se ao adicional do imposto de renda, devendo, primeiramente, proceder-se à dedução sobre o lucro da empresa, resultando no lucro real, sobre o qual deverá ser calculado o adicional". 3. O referido entendimento está calcado no fato de que em nenhum momento a legislação posterior alterou essa forma de cálculo, isso porque a integralidade mencionada no § 4º do art. 3º da Lei 9.249/1995 já é formada com as deduções antecedentes sobre o lucro tributável. Precedentes: AgInt no AREsp 1359814/RS, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 12/02/2019, DJe 19/02/2019; e AgInt no REsp 1833178 /SC, Rel. Ministro NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, PRIMEIRA TURMA, julgado em 15/12/2020, DJe 18/12/2020. [...] 6 . Embargos de declaração de FAZENDA NACIONAL rejeitados. (EDcl no AgInt no REsp n. 1.775.844/SC, relator Ministro Manoel Erhardt (Desembargador Convocado do Trf5), Primeira Turma, julgado em 21/2/2022, DJe de 24/2/2022).
TRIBUTÁRIO. AGRAVO INTERNO NO RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR (PAT). ART. 1º DA LEI 6.321/1976. FORMA DE CÁLCULO. DEDUÇÃO SOBRE O LUCRO TRIBUTÁVEL DA EMPRESA E NÃO SOBRE O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO. JURISPRUDÊNCIA PACÍFICA DO STJ. 1. Consoante a jurisprudência do STJ, "os benefícios instituídos pelas Leis 6.297/1975 e 6.321/1976 aplicam-se ao adicional do imposto de renda, de forma que, primeiramente, proceder-se à dedução sobre o lucro da empresa, resultando no lucro real, sobre o qual deverá ser calculado o adicional do imposto de renda" ( AgInt no REsp 1.747.097/RS, Rel. Ministro Benedito Gonçalves, Primeira Turma, DJe 25.9.2019). 2. "O posicionamento deste STJ está calcado no fato de que em nenhum momento a legislação posterior alterou essa forma de cálculo. Isto porque o art. 3º, § 4º, da Lei n. 9.249/95 incide em um momento contábil posterior ao de incidência do incentivo. Dito de outra forma, se o incentivo reduz o Lucro Real e esse mesmo Lucro Real já reduzido é a base de cálculo do adicional do IRPJ, então indiretamente o incentivo reflete nesse adicional reduzindo-o. Veja-se que não se trata de dedução vedada pelo referido art. 3º, § 4º, da Lei n. 9.249/95, pois esta se daria em momento posterior ao cálculo do adicional do IRPJ e a redução aqui concedida se dá antes do cálculo do adicional do IRPJ. Desse modo, não resta violado o art. 3º, § 4º, da Lei n. 9.249/95"( AgInt no REsp 1.695.806/RS, Segunda Turma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, DJe 14.8.2018). 3. O provimento da pretensão recursal da empresa contribuinte acarreta a necessidade de devolução dos autos à origem, para que nova decisão seja proferida, respeitadas as premissas acima estabelecidas à luz da jurisprudência supra. 4. Agravo Interno não provido. ( AgInt no REsp n. 1.921.197/RS, relator Ministro Herman Benjamin, Segunda Turma, julgado em 17/5/2021, DJe de 1/7/2021).
Além disso, registre-se que a regra de recolhimento integral do adicional de IRPJ coexiste sem qualquer conflito com o disposto no art. 1º da Lei nº 6.321/1976, o qual assegura a dedução em dobro do PAT sobre o lucro tributável.
Por fim, cumpre esclarecer que a Lei nº. 6.321/76 apenas delegou ao Poder Executivo a regulamentação do benefício fiscal ora discutido (Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT) com a publicação da Medida Provisória n. 1.108/2022, publicada no DOU em 28/03/2022, posteriormente convertida na Lei nº 14.442/2022.
De fato, a MP n. 1.108/2022 alterou a redação do art. 1º da Lei nº. 6.321/76 para autorizar o Presidente da República a, mediante decreto, estabelecer a forma e os limites para a dedução das despesas do PAT no lucro tributário. Confira-se a nova redação do dispositivo legal:
Art. 1º As pessoas jurídicas poderão deduzir do lucro tributável, para fins de apuração do imposto sobre a renda, o dobro das despesas comprovadamente realizadas no período-base em programas de alimentação do trabalhador previamente aprovados pelo Ministério do Trabalho e Previdência, na forma e de acordo com os limites dispostos no decreto que regulamenta esta Lei. (Redação dada pela Lei nº 14.442, de 2022)
Entretanto, os atos infralegais ora expostos são anteriores à publicação da MP n. 1.108/2022. Dessa forma, "o artigo 186 do Decreto n. 10.854/2021 não tinha fundamento legal ao ser editado, sendo nulo desde a sua origem, cumprindo ressaltar que nem a referida Medida Provisória nem a lei resultante de sua conversão convalidaram as disposições do Decreto n. 10.854/2021, que impôs restrições à dedução fiscal das despesas com o PAT sem aparo legal" (Nesse sentido, confira-se: TRF2 - apelação/remessa necessária nº 5003676-90.2023.4.02.5101/RJ - Relator: Desembargador Federal Marcus Abraham - 3ª Turma Especializada - Data de julgamento: 06/02/2024).
Desse modo, observa-se que a edição da MP 1.108/22, convertida na Lei 14.442 de 22 de setembro de 2022, não altera o entendimento já exposto sobre a controvérsia.
No caso em análise, de acordo com a inicial e documentos juntados aos autos, a impetrante, GRACA ARANHA SILVANIA TRANSMISSORA DE ENERGIA S.A. é Sociedades Anônima que exerce a atividade principal de "35.12-3-00 - Transmissão de energia elétrica" ().
A parte impetrante afirma na inicial () que faz a apuração do IRPJ com base no lucro real, o que não foi refutado pela União.
A sentença (), por sua vez, concedeu a segurança para:
"(...) determinar que a Autoridade Impetrada se abster de exigir da Parte Autora o cumprimento de quaisquer das limitações previstas nos Decretos nº 10.854/2021, 78.676/76, 3.000/99, 9.580/2018 e pela Instrução Normativa nº 267/02, ou em outras normas infralegais, que não estejam contidas na Lei nº 6.321/76, possibilitando, com isso, que a Parte Autora continue podendo deduzir, do lucro tributável para fins de IRPJ, o dobro das despesas realizadas no PAT, nos exatos termos do artigo 1º da Lei nº 6.321/76, não podendo esta dedução, isoladamente, exceder 4% do IRPJ devido (artigos 5º e 6º, I, da Lei n. 9.532/97), (...)"
Logo, diante da fundamentação apresentada, a sentença não deve ser reformada no ponto.
4.3. Da compensação:
De acordo com o entendimento sumulado pelo STF “o mandado de segurança não é substitutivo de ação de cobrança” (Súmula 269 - STF) e sua concessão “não produz efeitos patrimoniais em relação a período pretérito, os quais devem ser reclamados administrativamente ou pela via judicial própria” (Súmula 271 - STF).
Por sua vez, de acordo com entendimento sumulado do STJ, “o mandado de segurança constitui ação adequada para a declaração do direito à compensação (Súmula 213 - STJ)”.
A compensação, frise-se, na via administrativa, deve ser realizada na forma do artigo 74 da Lei nº 9.430/97, após o trânsito em julgado da decisão, nos termos do art. 170-A do CTN, e de acordo com a legislação vigente à época do encontro de contas, conforme orientação firmada pelo E. STJ no REsp nº 1.164.452/MG, sob a sistemática de recursos repetitivos, segundo a qual “a lei que regula a compensação tributária é a vigente à data do encontro de contas entre os recíprocos débito e crédito da Fazenda e do contribuinte”, ficando a operação sujeita aos procedimentos administrativos da Secretaria da Receita Federal do Brasil – SRF (Nesse sentido, confira-se: TRF2, 3ª Turma Especializada, Rel. Des. Fed. Marcus Abraham, - Apelação/remessa Necessária nº 5002532-18.2022.4.02.5101/RJ, 14/07/2022).
No caso concreto, a sentença () declarou o direito da parte Impetrante de compensar os valores indevidamente recolhidos a tal título, na esfera administrativa, respeitada a prescrição quinquenal, nesses termos:
"(...) bem como o direito a compensar os valores recolhidos a maior, inclusive aqueles recolhidos no curso da presente demanda, sendo a compensação permitida com qualquer tributo administrado pela Receita Federal, corrigido pela variação da SELIC, observadas a prescrição quinquenal e as condicionantes estabelecidas pela Lei nº 11.457/07, na forma determinada na fundamentação.
Levando-se em conta a prescrição quinquenal, fica garantido à impetrante o direito à restituição administrativa e à compensação dos tributos pagos indevidamente, inclusive em relação a créditos anteriores à impetração, na forma da legislação que estiver vigente ao tempo do encontro de contas, após o trânsito em julgado da sentença"
Portanto, não há razão para reforma da sentença no ponto.
4.4. Da restituição:
In casu, a sentença reconheceu o direito da impetrante à restituição administrativa, verbis ():
"Levando-se em conta a prescrição quinquenal, fica garantido à impetrante o direito à restituição administrativa e à compensação dos tributos pagos indevidamente, inclusive em relação a créditos anteriores à impetração, na forma da legislação que estiver vigente ao tempo do encontro de contas, após o trânsito em julgado da sentença.".
O Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema 1.262 da repercussão geral, firmou a tese de que não é admissível a restituição administrativa de indébito reconhecido judicialmente, sendo obrigatória a observância do regime constitucional de precatórios previsto no art. 100 da Constituição Federal. Assim, os pagamentos devidos pela Fazenda Pública em decorrência de decisão judicial devem ser realizados por meio de precatório ou requisição de pequeno valor (RPV), conforme o valor da condenação. Eis a ementa:
RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPRESENTATIVO DA CONTROVÉRSIA . DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. RESTITUIÇÃO ADMINISTRATIVA DO INDÉBITO RECONHECIDO NA VIA JUDICIAL. INADMISSIBILIDADE. OBSERVÂNCIA DO REGIME CONSTITUCIONAL DE PRECATÓRIOS (CF, ART. 100). QUESTÃO CONSTITUCIONAL. POTENCIAL MULTIPLICADOR DA CONTROVÉRSIA . REPERCUSSÃO GERAL RECONHECIDA COM REAFIRMAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA . DECISÃO RECORRIDA EM DISSONÂNCIA COM A JURISPRUDÊNCIA DO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RECURSO EXTRAORDINÁRIO PROVIDO .
1. Firme a jurisprudência deste Supremo Tribunal Federal no sentido de que os pagamentos devidos pela Fazenda Pública em decorrência de pronunciamentos jurisdicionais devem ser realizados por meio da expedição de precatório ou de requisição de pequeno valor, conforme o valor da condenação, consoante previsto no art. 100 da Constituição da República
2. Recurso extraordinário provido.
3. Fixada a seguinte tese: Não se mostra admissível a restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sendo indispensável a observância do regime constitucional de precatórios, nos termos do art. 100 da Constituição Federal.
(STF, RE 1420691/SP, Relator: MINISTRA PRESIDENTE ROSA WEBER, DJE publicado em 28/08/2023. Divulgado em 25/08/2023)
Em observância ao precedente vinculante, a jurisprudência dsta Terceira Turma Especializada passou a afastar a possibilidade de restituição administrativa do indébito reconhecido em mandado de segurança, preservando, contudo, o direito à compensação administrativa, quando cabível, nos termos da legislação de regência e após o trânsito em julgado, bem como à restituição pela via judicial, mediante precatório ou RPV, observados os limites próprios da ação mandamental:
APELAÇÃO. MANDADO DE SEGURANÇA. TRIBUTÁRIO. TAXA SELIC. REPETIÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO. LEVANTAMENTO DE DEPÓSITO JUDICIAL. NÃO INCIDÊNCIA. QUESTÃO DECIDIDA PELO STF NO JULGAMENTO DO TEMA 962 DA REPERCUSSÃO GERAL. CORREÇÃO MONETÁRIA DAS APLICAÇÕES FINANCEIRAS. MATÉRIA DECIDIDA PELO STJ NO JULGAMENTO DO TEMA 1160 DOS RECURSOS ESPECIAIS REPETITIVOS. MODULAÇÃO. COMPENSAÇÃO E RESTITUIÇÃO. VIA ADMINISTRATIVA.
(...)
5. O reconhecimento judicial do direito à compensação pode ser pleiteado através do mandado de segurança, conforme a inteligência do verbete nº 213 do STJ, inclusive em relação a créditos anteriores à impetração, desde que não alcançados pela prescrição. Neste caso, em razão da modulação aplicada pelo STF no RE 1.063.187/SC, a compensação poderá ocorrer para valores indevidamente recolhidos a partir de 30/09/2021. A compensação que se autoriza é futura e deve ser realizada na seara administrativa, após o trânsito em julgado da demanda, de forma que nada obsta que o contribuinte a realize conforme legislação vigente à época do encontro de contas, desde que atenda a todos os requisitos da legislação então vigente.
6. Com relação ao pedido de restituição via mandado de segurança, adotava o entendimento de que a restituição somente poderia ocorrer na seara administrativa, com força na legislação de regência, que admite o pedido de restituição administrativa (arts. 73 e 74 da Lei 9.430/96 e art. 66, §§ 2º e 3º da Lei 8.383/91), considerando a vedação dos enunciados nº 269 e 271 do STF e o entendimento jurisprudencial do Superior Tribunal de Justiça (STJ - AgInt no REsp: 1603841 SC 2016/0144313-8, Data de Julgamento: 23/05/2022, T1 - PRIMEIRA TURMA, Data de Publicação: DJe 25/05/2022).
7. No entanto, o Supremo Tribunal Federal, ao julgar o Tema 1.262, em 22/08/2023, firmou o seguinte entendimento: “Não se mostra admissível a restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sendo indispensável a observância do regime constitucional de precatórios, nos termos do art. 100 da Constituição Federal.” Tratando-se de entendimento vinculante, impõe-se adotá-lo, com a ressalva de meu entendimento pessoal.
8. Considerando que, em sua conclusão jurídica, o recente precedente não foi expresso quanto à possibilidade de restituição via precatórios de valores pretéritos à impretação e, consequente, quanto à superação de seus enunciados 269 e 271, interpreto-o em consonância com os referidos enunciados, concluindo que o contribuinte pode, ainda que em sede de mandado de segurança, optar pela repetição de indébito, observando-se a sistemática prevista no art. 100 da Constituição Federal, somente em relação aos pagamentos indevidos realizados no curso da ação, vedando-se efeitos patrimoniais pretéritos. Os valores anteriores à propositura da demanda ficam sujeitos apenas à compensação na via administrativa.
9. Com a edição da Lei nº 9.250/95, aplica-se exclusivamente a taxa SELIC para a recomposição da correção monetária e juros de mora, a teor do art. 39, § 4º do referido diploma legal, a partir dos recolhimentos indevidos.
10. A apelação da STAM METALÚRGICA LTDA. deve ser parcialmente provida para que seja garantido o direito líquido e certo de a impetrante afastar a tributação pelo PIS e COFINS sobre os valores decorrentes da Taxa SELIC incidentes sobre o indébito tributário, em razão das decisões transitadas em julgado que lhe foram favoráveis, recebidos judicial ou administrativamente, com a recomposição de suas bases de cálculo. Em consequência, deve ser reconhecido o direito da impetrante de compensar na via administrativa, observando-se a legislação vigente ao tempo do encontro de contas, os valores indevidamente recolhidos a esse título, a partir de 30/09/2021, nos termos da modulação estabelecida pelo STF no RE n. 1.063.187, tendo em vista que este mandado de segurança foi impetrado após a publicação da ata de julgamento (distribuição do mandado de segurança em 18/05/2022). Autoriza-se a restituição via RPV/precatório apenas em relação aos valores indevidamente vertidos a partir da data da impetração. O indébito deverá ser devidamente corrigido e atualizado pela Taxa Selic. A procedência do pedido não alcança depósitos judiciais ou extrajudiciais realizados com a pretensão de impugnar tributos.
11. Apelação parcialmente provida.
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5003392-16.2022.4.02.5102, 3a. TURMA ESPECIALIZADA, Desembargador Federal MARCUS ABRAHAM, POR UNANIMIDADE, JUNTADO AOS AUTOS EM 20/09/2023)
TRIBUTÁRIO. MANDADO DE SEGURANÇA. ICMS/ICMS-OP. EXCLUSÃO. PIS/COFINS. TEMA 69 STF. CONSOLIDAÇÃO DE ENTENDIMENTO. MODULAÇÃO DOS EFEITOS. COMPENSAÇÃO. VIA ADMINISTRATIVA. CABIMENTO. RESTITUIÇÃO JUDICIAL. TEMA 1262 STF. ICMS-ST RELATIVO ÀS OPERAÇÕES EM QUE A IMPETRANTE FIGURA COMO SUBSTITUÍDA TRIBUTÁRIA. IMPOSSIBILIDADE DE EXCLUSÃO.
(...)
6. Já para a hipótese de restituição, na via judicial, relativamente apenas ao indébito gerado no decorrer deste mandamus, o comando a ser observado é o que foi julgado pelo STF, no Tema 1.262, que assentou que "não se mostra admissível a restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sendo indispensável a observância do regime constitucional de precatórios, nos termos do art. 100 da Constituição Federal".
(...)
18. Dessa forma, a sentença merece ser reformada para: a) que o ICMS-ST não seja excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS; e b) asegurar à Impetrante o direito à compensação, na via administrativa, dos valores recolhidos pela inclusão indevida do ICMS próprio (sem substituição tributária) da base de cálculo do PIS e da COFINS (Tema 69 STF), a partir de 16-03-2017, de acordo com a modulação dos efeitos realizada pelo STF no RE nº 574.706/PR.
19. Remessa necessária e apelação da União Federal/Fazenda Nacional conhecidas e parcialmente providas.
(TRF2, APELAÇÃO CÍVEL Nº 5074773-58.2020.4.02.5101, 3a. TURMA ESPECIALIZADA, Juíza Federal Convocada SANDRA MEIRIM CHALU BARBOSA DE CAMPOS, JUNTADO AOS AUTOS EM 23/09/2023)
Logo, tratando-se de mandado de segurança, há de ser adotado o entendimento vinculante do julgado no Tema 1.262 STF, que assentou que "não se mostra admissível a restituição administrativa do indébito reconhecido na via judicial, sendo indispensável a observância do regime constitucional de precatórios, nos termos do art. 100 da Constituição Federal".
Em face disso, não há como reconhecer a possibilidade da restituição administrativa de quaisquer valores (Tema 1.262 STF), devendo ser reformada a sentença quanto ao ponto.
Cumpre registrar que a sentença não deferiu a restituição judicial do indébito e que a impetrante não interpôs recurso para ampliar a tutela jurisdicional obtida. Assim, ausente devolução da matéria a esta instância revisora, não há espaço para o reconhecimento, nesta fase processual, de direito à restituição por precatório ou RPV, pois não concedido na origem.
4.5. Da atualização:
Como os eventuais créditos a serem compensados são posteriores a 1996, em razão modulação dos efeitos realizada pelo STF no RE nº 1.063.187, eles serão acrescidos apenas da taxa SELIC, desde cada recolhimento indevido, com a exclusão de qualquer outro índice de correção monetária e de taxa de juros (EREsp 548711/PE, Rel. Ministra Denise Arruda, Primeira Seção, julgado em 25.04.2007, DJ 28.05.2007, p. 278).
Assim, a sentença a qual determinou que o valor deverá ser "corrigido pela variação da SELIC" não merece reparos.
5. Ônus sucumbenciais:
Custas na forma da lei. Honorários sucumbenciais incabíveis na espécie (art. 25 da Lei 12.016/09).
6. Conclusão e dispositivo:
Dessa forma, a sentença merece ser mantida no que tange ao reconhecimento do direito de deduzir do Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ, do lucro tributável, o dobro das despesas comprovadamente realizadas com o Programa de Alimentação ao Trabalhador – PAT, nos termos previstos pela Lei 6.321/76, sem as limitações impostas pelo Decreto 9.580/18 (arts. 641 e 645), Decreto 10.854/21 (art. 186), IN SRF 267/02 e Solução de Consulta COSIT nº 79/2014, bem como o direito das impetrantes de aplicar o limite de 4% previsto no art. 5º da Lei 9.532/97 sobre o total do IRPJ devido, incluindo tanto a alíquota básica de 15% quanto o adicional de 10% previsto no art. 3º, §1º, da Lei 9.249/95
Também mantém-se o reconhecimento do direito à compensação administrativa dos valores indevidamente recolhidos nos 5 (cinco) anos anteriores ao ajuizamento da presente ação, observada a prescrição quinquenal, com atualização dos créditos pela Taxa Selic.
No que tange à restituição administrativa, deve ser reformada a sentença para reconhecer a sua impossibilidade, nos termos do Tema 1.262 do STF.
Diante do exposto, voto no sentido de DAR PARCIAL PROVIMENTO à remessa necessária e NEGAR PROVIMENTO à apelação.
Documento eletrônico assinado por ALFREDO JARA MOURA, Juiz Federal Convocado, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002936235v21 e do código CRC 6f2bccaa.
Informações adicionais da assinatura:
Signatário (a): ALFREDO JARA MOURA
Data e Hora: 06/08/2026, às 18:02:47