Apelação Cível Nº 5052896-86.2025.4.02.5101/RJ
RELATORA: Desembargadora Federal CARMEN SILVIA LIMA DE ARRUDA
RELATÓRIO
1. Trata-se de Apelação interposta por SANTO ANTONIO ENERGIA S.A. em face da r. sentença proferida pelo MM. Juízo da 21ª Vara Federal do Rio de Janeiro, que, nos autos do Mandado de Segurança, julgou improcedente o pedido, que objetivava (i) o reconhecimento das despesas com o Programa de Pesquisa, Desenvolvimento e Inovação (“P&D”), instituído pela Lei n.º 9.991/2000, como insumos para fins de creditamento na apuração de créditos de Contribuição ao PIS e de COFINS; e (ii) a compensação ou restituição dos valores indevidamente creditados a esse título, observada a prescrição quinquenal.
2. Na r. sentença, concluiu-se que: (i) o STJ, em recurso repetitivo, definiu que o conceito de insumo, para efeito do creditamento relativo à Contribuição para o PIS e à COFINS, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte; (ii) os valores despendidos com investimentos em Pesquisa e Desenvolvimento não se caracterizam como bens e serviços utilizados como insumo na prestação de serviços, tendo em vista que não são essenciais e imprescindíveis à consecução do objeto social; e (iii) a subtração dos valores despendidos com investimentos em Pesquisa e Desenvolvimento não inviabiliza a atividade da empresa ().
3. Em suas razões recursais, a apelante alega que: (i) a despesa com o Programa de Pesquisa, Desenvolvimento e Inovação decorre de imposição legal, além de que tais valores são indispensáveis para o exercício regular das suas atividades econômicas; (ii) a apelante é pessoa jurídica dedicada à geração e transmissão de energia elétrica, sendo certo que, dentre as atividades previstas em seu objeto social, consta a promoção e apoio de pesquisas de desenvolvimento do setor elétrico; e (iii) a apelante está sujeita ao recolhimento de PIS e COFINS na sistemática não-cumulativa, nos termos do art. 1º da Lei nº 10.637/2002 e do art. 1º da Lei nº 10.833/2003, de modo que está autorizada a apropriar-se dos créditos de PIS e COFINS calculados em relação aos insumos utilizados no desenvolvimento de suas atividades (Evento 58/SJRJ).
4. Em suas contrarrazões, a apelada requer o desprovimento do recurso, prestigiando a r. sentença ().
5. O Ministério Público Federal manifestou-se pelo desprovimento do recurso (Eventos 6/TRF2).
É o relatório. Peço dia para julgamento.
VOTO
1. Presentes os seus pressupostos de admissibilidade, conheço da Apelação, que não merece ser provida pelos fundamentos expostos a seguir.
2. Conforme relatado, trata-se de Apelação em face de r. sentença que denegou a segurança e julgou improcedente o pedido formulado, que objetivava assegurar o direito da impetrante de considerar insumos, dotados de essencialidade e relevância, as despesas com o Programa de Pesquisa, Desenvolvimento e Inovação (“P&D”), instituído pela Lei n.º 9.991/2000, para fins de creditamento de Contribuição ao PIS e de COFINS não-cumulativos, com o consequente reconhecimento do direito à compensação dos valores indevidamente não creditados a esses títulos.
3. A matéria controvertida neste recurso limita-se a verificar se as despesas com o Programa de Pesquisa, Desenvolvimento e Inovação (“P&D”), instituído pela Lei n.º 9.991/2000, podem ser consideradas como insumos, para fins de creditamento da Contribuição ao PIS e da COFINS.
4. Apropriação de créditos da Contribuição para o PIS e da COFINS – Tema nº 779 do STJ
No que tange especificamente à Contribuição ao PIS e à COFINS, o marco normativo da não-cumulatividade foi reservado à legislação ordinária, nos termos do art. 195, § 12, da CF/88, diferentemente do que se verifica com o IPI e o ICMS, para os quais os contornos da não-cumulatividade são delineados pela própria Constituição Federal.
A Constituição Federal, no que se refere à não cumulatividade, quando se trata de contribuições sociais incidentes sobre a receita ou o faturamento das empresas, delegou ao legislador infraconstitucional a definição do regime de não-cumulatividade dos tributos relativos à seguridade social, sendo que, por lei, definir-se-ão para quais setores da atividade econômica ele será aplicado, conforme determinação dada pela Emenda Constitucional nº 42/2003:
“Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:
I - do empregador, da empresa e da entidade a ela equiparada na forma da lei, incidentes sobre:
(...)
b) a receita ou o faturamento;
(...)
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não-cumulativas.” – (g.n.).
Em observância ao comando constitucional, foram promulgadas diversas leis ordinárias, a fim de regular a apuração da Contribuição ao PIS e da COFINS nos variados segmentos econômicos.
Nesse contexto, foram editadas as Leis nºs. 10.637/2002 (resultante da conversão da MP nº 66/2002) e 10.833/2003 (resultante da conversão da MP nº 135/2003), que se referem à Contribuição para o PIS e à COFINS, respectivamente, e que atribuíram à apuração desses tributos o sistema de creditamento, em algumas circunstâncias, sendo que o seu art. 3º, §2º, inciso II, preconiza o seguinte:
“Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:
(...)
§2º Não dará direito a crédito o valor:
(...)
II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição;
(...)”
De acordo com as Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, bens e serviços utilizados como insumos em produtos ou serviços encontram-se abrangidos pela não-cumulatividade da Contribuição ao PIS e da COFINS; contudo, tais leis não definem o conceito de insumo para fins de creditamento, o que veio a ser objeto de definição por Instruções Normativas da Secretaria da Receita Federal - SRF1.
Sobre a matéria em questão, a Primeira Seção do c. Superior Tribunal de Justiça julgou, em sede de recurso repetitivo, o REsp nº 1.221.170 (Tema nº 779), estabelecendo os critérios para se obter o conceito de insumos para a Contribuição ao PIS e para a COFINS, não-cumulativas, consoante art. 3º, II, da Lei nº 10.637/2002 e art. 3º, II, da Lei nº 10.833/2003.
Assim, o Egrégio Superior Tribunal de Justiça considerou que a disciplina de creditamento prevista em atos normativos secundários da SRF compromete a eficácia da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS e da COFINS, estabelecida nas Leis 10.637/02 e 10.833/03 e definiu que, para fins de creditamento da Contribuição ao PIS e da COFINS, deve ser considerado insumo aquilo que seja imprescindível para o desenvolvimento da atividade econômica (STJ, REsp nº 1.221.170/PR, Rel. Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, julgado em 22/02/2018, DJe 24/04/2018).
Para essa análise, inclusive, o C. STJ recomenda o chamado "teste de subtração", no próprio voto condutor, o qual permitirá identificar: "... bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.".
Significa dizer, portanto, que a tese firmada pelo C. STJ não afasta a conclusão de que a intenção do legislador ordinário foi a de considerar, para efeitos de creditamento, apenas os elementos aplicados diretamente na fabricação do bem ou na prestação do serviço, ou seja, aqueles específicos e vinculados à atividade-fim do contribuinte, e não a todos os aspectos de sua atividade. Do contrário, bastaria fazer alusão genérica a toda e qualquer despesa ocorrida e que estivesse sujeita, anteriormente, à tributação pela Contribuição para o PIS e pela COFINS.
Nessa perspectiva, cumpre analisar, à luz dos precedentes firmados no Tema nº 779 do C. STJ, se as despesas incorridas pela impetrante se qualificam, ou não, como insumos.
Despesas com o Programa de Pesquisa, Desenvolvimento e Inovação (“P&D”) - instituído pela Lei n.º 9.991/2000
No caso em análise, a impetrante pretende com o presente mandado de segurança o reconhecimento das despesas com o Programa de Pesquisa, Desenvolvimento e Inovação (“P&D”), instituído pela Lei nº 9.991, de 2000, como insumos, para fins de creditamento na apuração de créditos de Contribuição ao PIS e de COFINS.
A apelante possui como atividade econômica principal a geração de energia elétrica (). Por tal motivo, está obrigada a aplicar, anualmente, o montante de, no mínimo, 0,50% (cinquenta centésimos por cento) de sua receita operacional líquida em pesquisa e desenvolvimento do setor elétrico e, no mínimo, 0,50% (cinquenta centésimos por cento) em programas de eficiência energética no uso final, conforme artigo 2º da Lei nº 9.991/20002.
Fixada essa premissa, a qualificação desse dispêndio como insumo há de ser aferida à luz dos dois critérios firmados no Tema nº 779 do C. STJ — a essencialidade e a relevância —, e não de um deles isoladamente.
Sob o prisma da essencialidade, a despesa com P&D não constitui elemento estrutural e inseparável do processo de geração de energia elétrica, tampouco item cuja falta prive o serviço de qualidade, quantidade ou suficiência. Submetido o dispêndio ao teste de subtração recomendado no voto condutor do precedente, constata-se que ele não preenche sequer o primeiro pressuposto da fórmula: não é bem ou serviço que possa ser direta ou indiretamente empregado no processo produtivo.
Ademais, não pode ser confundida a impossibilidade técnica da atividade — que o teste de subtração afere — com a mera sujeição a sanção regulatória: o eventual descumprimento da obrigação instituída pela Lei nº 9.991/2000 expõe a concessionária a penalidade perante a ANEEL, consequência externa e mediata que não obsta a geração da energia nem lhe degrada a qualidade.
Sob o prisma da relevância, embora o voto condutor do Tema nº 779 admita a caracterização de insumo quando a integração ao processo produtivo decorre de imposição legal, a obrigatoriedade legal só atrai o creditamento na medida em que o item efetivamente integre a produção. Tal condição inexiste na espécie, pois o encargo do art. 2º da Lei nº 9.991/2000 não recai sobre bem ou serviço empregado na geração de energia, mas sobre a receita da empresa, constituindo encargo setorial de índole regulatória, estranho à cadeia produtiva.
5. Conclui-se, portanto, que, ausentes a essencialidade e a relevância exigidas pelo Tema nº 779 do C. STJ, as despesas com o Programa de Pesquisa, Desenvolvimento e Inovação da Lei nº 9.991/2000 não se qualificam como insumos, razão pela qual não geram direito a crédito de Contribuição ao PIS e de COFINS.
Ante o exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO à Apelação.
Documento eletrônico assinado por CARMEN SILVIA LIMA DE ARRUDA, Desembargadora Federal Relatora, na forma do artigo 1º, inciso III, da Lei 11.419, de 19 de dezembro de 2006 e Resolução TRF 2ª Região nº 17, de 26 de março de 2018. A conferência da autenticidade do documento está disponível no endereço eletrônico https://eproc.trf2.jus.br, mediante o preenchimento do código verificador 20002957109v4 e do código CRC 43b3b29c.
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